Sentencia 2008-00017 de mayo 31 de 2012

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 76001 23 31 000 2008 00017 02 [18350]

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Alba Betsabé Posada Vásquez

Demandado: Municipio de Yumbo

Acción de nulidad

Fallo

Bogotá, D.C., treinta y uno de mayo de dos mil doce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

La Sala decide sobre la legalidad del aparte subrayado del artículo 1º del Acuerdo 20 de 2006 expedido por el Concejo Municipal de Yumbo que estableció la base gravable del impuesto de industria y comercio en los siguientes términos:

“La base gravable para los concesionarios de automotores, administradores y corredores de bienes inmuebles, corredores de seguros y corredores de bolsa será el promedio mensual de ingresos brutos, entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y similares y demás ingresos propios percibidos para sí, siempre y cuando no sea registrado como compra y no haga parte del inventario”.

En concreto, precisa si la sujeción de la base gravable del impuesto a la condición de que los ingresos no sean registrados como compra y no hagan parte del inventario desconoce la base gravable especial del impuesto prevista para los intermediarios en el parágrafo 2º del artículo 33 de la Ley 14 de 1983.

Ahora bien, el artículo 338 de la Constitución Política dispuso que en tiempo de paz solo el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales o distritales pueden imponer contribuciones fiscales o parafiscales. Así mismo, la norma precisó que la ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.

La interpretación armónica del precepto en mención con los artículos 1º, 150 numeral 12, 287 numeral 3º, 300 numeral 4º y 313 numeral 4º de la Constitución de 1991 permite inferir que en materia impositiva las asambleas departamentales y los concejos municipales y distritales no son autónomos; su potestad tributaria es limitada por estar sometida a la Constitución y a la ley(2).

No obstante que las asambleas y los concejos pueden fijar directamente los elementos de los tributos locales, es necesario que las cargas fiscales hayan sido creadas previamente por el legislador o autorizadas por él; sin embargo, una vez el Congreso de la República ha definido alguno de los elementos de la obligación tributaria, las entidades territoriales no pueden modificarlo, pues tal actuación desconoce el principio de legalidad que protegen las disposiciones constitucionales a que se ha hecho referencia(3).

En este orden de ideas, la facultad impositiva de los municipios y los departamentos se restringe por las decisiones del Congreso de la República, ya sea en cuanto a la creación de tributos o a la determinación de sus elementos esenciales.

El artículo 33 de la Ley 14 de 1983 fijó como base gravable del impuesto de industria y comercio el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, con exclusión de las devoluciones, los ingresos provenientes de la venta de activos fijos y de las exportaciones, el recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y la percepción de subsidios.

El parágrafo 2º de la norma en comentario, señaló la base gravable para las agencias de publicidad, las administradoras y corredoras de bienes inmuebles y los corredores de seguros.

La actora asegura que el artículo 1º del Acuerdo 20 de 2006 impone una condición no prevista en el parágrafo 2º del artículo 33 de la Ley 14 de 1983 al decir “siempre y cuando no sea registrado como compra y no haga parte del inventario”, la cual, además, hace que el tratamiento tributario entre los concesionarios de vehículos sea desigual.

Las disposiciones a que se ha hecho referencia establecen lo siguiente:

Ley 14 de 1983
Artículo 33, parágrafo 2º
Acuerdo 20 de 2006
Artículo 1º
“Las agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles y corredores de seguros, pagarán el Impuesto de que trata este artículo sobre el promedio mensual de ingresos brutos entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y demás ingresos propios percibido para sí”.“Modifícase el estatuto tributario del municipio de Yumbo (Ac. 16, dic. 31/2004) en los siguientes artículos: (...).
ART. 31-1.—La base gravable para los concesionarios de automotores, administradores y corredores de bienes inmuebles, corredores de seguros y corredores de bolsa será el promedio mensual de ingresos brutos, entendiendo como tales el valor de los honorarios, comisiones y similares y demás ingresos propios percibidos para sí, siempre y cuando no sea registrado como compra y no haga parte del inventario”.

 

Pues bien, del texto del artículo 1º del Acuerdo 20 de 2006 se desprende que la frase demandada se refiere a los bienes que adquieren los contribuyentes que menciona la norma y luego enajenan para obtener ingresos susceptibles de incrementar su patrimonio.

Para resolver el cargo que la demandante plantea, es necesario recordar que, como lo ha dicho la Sala, el impuesto de industria y comercio grava los ingresos propios del contribuyente(4), derivados de la realización directa o indirecta de actividades industriales(5), comerciales(6) o de servicios(7) en las jurisdicciones municipales.

En los contratos de intermediación comercial, como la agencia, el corretaje, la comisión, el mandato y la administración de inmuebles, el intermediario recibe ingresos propios e ingresos para terceros. El análisis de las formas contractuales en mención permite llegar a la anterior conclusión:

• En el contrato de agencia, el agente promueve o explota los negocios del agenciado en un determinado ramo y dentro de una zona prefijada en el territorio nacional(8).

• En el corretaje, el corredor relaciona a dos o más personas para que celebren un negocio comercial(9).

• En la comisión, el comisionista ejecuta uno o varios negocios, en nombre propio, pero por cuenta ajena(10).

• En el mandato comercial, el mandatario se obliga a celebrar o ejecutar uno o más actos de comercio por cuenta del mandate(11).

• En la administración, “una persona, natural o jurídica, llamada el administrador o gerente, se obliga para con otra, natural o jurídica, llamada el cliente, a prestarle, a cambio de una contraprestación, en los asuntos de este y por su cuenta y riesgo los servicios de administración y gerencia correspondiente”(12).

Así, en la intermediación, la remuneración que obtiene el intermediario por el servicio que presta constituye su ingreso propio, y las sumas que recibe por cuenta de otro y que debe entregarle según lo pactado, se consideran ingresos para terceros.

Toda vez que el impuesto de industria y comercio grava los ingresos propios del contribuyente, el tributo de los intermediarios se liquida sobre los honorarios, comisiones y demás ingresos que reciben para sí, mientras que el gravamen de los terceros contratantes se liquida sobre las sumas que el intermediario obtuvo en nombre y/o por cuenta de ellos y sobre los demás ingresos que obtengan en ejercicio de su actividad.

Es de anotar que las administradoras y corredoras de bienes inmuebles y los corredores de seguros que menciona el parágrafo 2º del artículo 33 de la Ley 14 de 1983 no son los únicos contribuyentes que liquidan el impuesto de industria y comercio en los términos de dicho parágrafo, pues los ingresos brutos de los intermediarios en general se integran por las sumas que remuneran la labor de intermediación.

El hecho de denominarse administradoras y corredoras de bienes inmuebles o corredores de seguros no determina que tales entes económicos se dediquen exclusivamente a prestar los servicios de intermediación, ya que en su objeto social pueden prever el ejercicio de otras actividades que pueden estar gravadas con el impuesto de industria y comercio.

En ese evento, los contribuyentes deben discriminar en su contabilidad los ingresos que obtienen por la ejecución de cada actividad gravada que desarrollen, para luego liquidar y pagar el impuesto sobre la base gravable y a la tarifa que corresponda.

De esta manera, las administradoras y corredoras de bienes inmuebles y los corredores de seguros liquidan el impuesto de industria y comercio sobre los honorarios, comisiones o demás ingresos propios que perciben, siempre que con tales ingresos se remunere el servicio de intermediación que prestan. No obstante, si dichos contribuyentes realizan actividades que les generan ingresos de otra fuente, vale decir, actividades comerciales o industriales, deben liquidar el tributo sobre la base gravable y a la tarifa que señala la ley.

Igual ocurre con los concesionarios de vehículos, debido a que si utilizan los contratos de intermediación para desarrollar su actividad económica, el impuesto de industria y comercio se liquida sobre los ingresos que reciben como contraprestación por los servicios prestados, pero si acuden al contrato de compraventa para adquirir vehículos de terceros, deben liquidar el gravamen sobre el valor de venta del bien, que es el ingreso que se deriva del ejercicio de esta actividad comercial.

Resulta pertinente mencionar que entre los fabricantes de vehículos y los concesionarios normalmente se celebra el contrato de concesión mercantil distributiva, que permite al concesionario vender los productos que fabrica el concedente, bajo las condiciones señaladas por este último, pero por cuenta y riesgo del mismo concesionario(13).

En este tipo de contratos, los bienes que vende el concesionario pueden ser o no de su propiedad, toda vez que el concedente puede entregar los bienes al concesionario ya sea en ejecución del contrato de consignación, de suministro o de compraventa, por mencionar algunos. Con todo, el concedente es ajeno a los negocios jurídicos que se realizan entre el concesionario y los consumidores, ya que, se reitera, el concesionario obra en nombre propio y por su cuenta y riesgo(14).

Así, en el contrato de concesión mercantil distributiva los ingresos de los concesionarios pueden provenir de dos fuentes: la primera, de los contratos que celebran con el concedente y, la segunda, de los contratos que celebran con los consumidores.

Cuando el concesionario vende los vehículos que recibió del concedente en desarrollo de un contrato de intermediación, llámese consignación, comisión, mandato o de otra forma, el concesionario vende los vehículos que pertenecen al fabricante; por tanto, los ingresos propios del concesionario son las sumas que recibe como remuneración por el servicio que presta, entiéndase honorarios o comisiones.

Sin embargo, cuando los concesionarios compran los vehículos al concedente y los registran en su inventario, los automotores pasan a ser de propiedad del concesionario y entran a formar parte de su patrimonio, entonces, el valor de venta de los mismos es el ingreso que obtiene el concesionario por el ejercicio de la actividad comercial de compraventa. No existe allí actividad de intermediación, en la medida en que los bienes no son propiedad del concedente, ni se enajenan en nombre o por cuenta de un tercero.

En resumen, con la frase acusada “siempre y cuando no sea registrado como compra y no haga parte del inventario”, la entidad territorial ratifica que en el evento de que los administradores y corredores de bienes inmuebles, corredores de seguros, corredores de bolsa y concesionarios de automotores, compren bienes en nombre propio y los destinen para la venta, están realizando la actividad comercial de compraventa (C. Co., art. 20, num. 1º), por lo que, se repite, la base gravable del impuesto, es el valor de venta de los bienes. En tal situación no están prestando el servicio de intermediación, en el cual los ingresos gravables se deben determinar conforme a la regla general del inciso 1º del artículo 33 de la Ley 14 de 1983 y no por el parágrafo 2º ibídem.

De otra parte, no es cierto que la norma acusada busque crear una base gravable especial del impuesto de industria y comercio para los concesionarios de vehículos o que genere inequidad entre los mismos, pues el precepto demandado simplemente reitera lo previsto en el artículo 33 de la Ley 14 de 1983. En consecuencia, el acto acusado no vulnera el principio de equidad tributaria.

Por último, no asiste razón al demandado cuando sostiene que la norma demandada se expidió con base en la facultad de aplicar los procedimientos del Distrito Capital y del estatuto tributario, porque la norma demandada regula la base gravable que es un elemento esencial del impuesto de industria y comercio y no un aspecto de procedimiento.

En ese orden de ideas, al dictar el aparte demandado del artículo 1º del Acuerdo 20 de 2006, el Concejo Municipal de Yumbo no excedió las facultades que le otorga la Constitución, pues, en los términos precisados por la Sala, dicho acto administrativo no se opone al parágrafo 2º del artículo 33 de la Ley 14 de 1983, ni desconoce la realidad de los concesionarios de vehículos.

De acuerdo con lo anterior, se revocará la sentencia impugnada y en su lugar se negarán las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, dispone:

1. LEVÁNTASE la suspensión provisional de la expresión “siempre y cuando no sea registrado como compra y no haga parte del inventario”, contenida en el artículo 1º del Acuerdo 20 de 27 de septiembre de 2006 que modificó el artículo 31-1 del Acuerdo 16 de 2004, expedidos por el municipio de Yumbo - departamento del Valle del Cauca.

2. NIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(2) Consejo de Estado - Sección Cuarta. Sentencia de 25 de marzo de 2010, Exp. 16428, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(3) Consejo de Estado - Sección Cuarta. Sentencia de 7 de abril de 2011, Exp. 16949, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(4) Consejo de Estado, Sección Cuarta. Sentencia de 25 de abril de 1997, Exp. 7829, C.P. Germán Ayala Mantilla, entre otras.

(5) Las actividades industriales son aquellas dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes (L. 14/83, art. 34).

(6) Las actividades comerciales se destinan al expendio, compraventa, o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas como actividades industriales o de servicios (L. 14/83, art. 35).

(7) Las actividades de servicios buscan satisfacer necesidades de la comunidad mediante la realización de una o varias o análogas actividades a las que contempla el artículo 36 de la Ley 14 de 1983.

(8) Código de Comercio, artículo 1317.

(9) Ibídem, artículo 1340.

(10) Ibídem, artículo 1287.

(11) Ibídem, artículo 1262.

(12) Lafont Pianetta, Pedro. Manual de contratos - Tomo I: Panorama de la negociación y contratación contemporánea. Bogotá, D.C., Librería Ediciones del Profesional Ltda., 2005. pág. 271.

(13) Lafont Pianetta, Pedro. Manual de contratos: Panorama de la negociación y contratación contemporánea, tomo I. 2 ed. Bogotá, D.C., Librería Ediciones del Profesional Ltda., 2005. pág. 612. ISBN 958-707-064-X. “Es aquella especie de contrato de concesión (...) en virtud del cual una persona, natural o jurídica, llamada fabricante o empresario (o concedente), se obliga para con otra, también natural o jurídica, llamada concesionario, a otorgarle la facultad de vender objetos de determinada área (v. gr. relojes, automóviles, etc.), fabricados por aquel (Empresario concedente) por cuenta y riesgo de este último (concesionario), donde este mismo (concesionario) también se obliga a hacerlo con exclusividad pero bajo ciertas condiciones (v. gr. en cuanto a precio, funcionamiento del establecimiento y control por parte de la casa principal), indicadas por aquel (v. gr. el concedente), tal como suele suceder con los vendedores concesionarios de relojes, automóviles, etc.”.

(14) Ibíd. pág. 623.