Sentencia 2008-00093 de noviembre 29 de 2012

 

Sentencia 2008-00093 de noviembre 29 de 2012

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 410012331000200800093 01

Consejero Ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Radicado: 18532

Actor: Su Chance S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Bogotá, D.C., veintinueve de noviembre de dos mil doce.

EXTRACTOS: «VII. Consideraciones de la Sala

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 28 de julio de 2010, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila que accedió a las pretensiones de la demanda.

El problema jurídico consiste en dilucidar si la sociedad Su Chance S.A. estaba obligada a presentar la declaración del impuesto sobre las ventas por el año gravable 2002, periodo 1, al obtener ingresos por concepto de entrega a los colocadores de las apuestas de los talonarios del juego de apuestas permanentes, dentro de la ejecución del contrato de concesión celebrado con la Empresa de Lotería y Juegos de Apuestas Permanentes del Departamento del Huila, para la explotación de dicho juego.

Para resolver el anterior problema jurídico debe precisarse que la explotación del monopolio de suerte y azar fue consagrado por el artículo 336 de la Constitución Política como arbitrio rentístico y, mediante la Ley 643 del 16 de enero de 2001, por la cual se fija el régimen propio del monopolio rentístico de juegos de suerte y azar, se le asignó a los departamentos, al Distrito Capital y a los municipios la titularidad de las rentas del monopolio, salvo los recursos destinados a la investigación en áreas de la salud que pertenecen a la Nación, de conformidad con lo establecido en el artículo 2º.

Según se infiere de la prueba allegada, en el departamento del Huila, la Empresa de Lotería y Juegos de Apuestas Permanentes del Departamento del Huila, empresa industrial y comercial del Estado del orden departamental, es la encargada de la explotación del juego de suerte y azar denominado juegos de apuestas permanentes “chance” que entregó en concesión a la sociedad Promociones del Sur S.A., hoy denominada Su Chance S.A., para que lo explote por su cuenta y riesgo, por el periodo comprendido entre el 1º de mayo de 2000 y el 30 de abril de 2003, según el contrato(2) de concesión suscrito el 31 de marzo de 2000, cuyo objeto es el siguiente:

“Clausula primera: objeto del contrato. El objeto de este contrato lo constituye la concesión que la Empresa de Loterías y Juegos de Apuestas Permanentes del Departamento del Huila o concedente, otorga a Promociones del Sur S.A. y/o Promosur S.A., como concesionario, para que explote por su cuenta y riesgo, el juego de apuestas permanentes en el departamento del Huila, bajo el control, dirección y supervisión de la concedente, como utilización de los formularios oficiales suministrados por la concedente con sujeción a las normas vigentes, a cambio de una regalía por la explotación y los costos por el suministro de los formularios”.

El valor del citado contrato fue tasado en $ 3.884.270.976, en el cual se incluye el pago de la regalía, los derechos o costos que se causen por el suministro de los talonarios al concesionario. Se pactó que el concesionario debe adquirir una cantidad determinada de talonarios mensual y anualmente, señalándose compromisos sobre el valor que debe pagar el concesionario por cada talonario que adquiera y la prohibición de trasladar el costo del formulario a los apostadores, según lo consignado en las cláusulas sexta y séptima del contrato en los siguientes términos:

“Clausula sexta: derechos de suministro. El derecho de suministro de los talonarios correrá a cargo total y exclusivo del concesionario y en ningún caso dicho costo será trasladado a los apostadores. El costo de elaboración de los talonarios será el que se determine en el contrato o contratos que para el efecto celebre la concedente, más los costos de administración fijados en un diez por ciento (10%) sobre dicho valor. PAR.—El valor de cada talonario será el resultante de la operación de costos de impresión y suministro, más los de administración y será determinado por la concedente mediante resolución motivada. Clausula séptima: forma de pago. El valor que el concesionario pagará a la concedente, por cada talonario de cincuenta (50) formularios, será la suma de la regalía por cada formulario más el costo de su impresión, suministro y administración que el concesionario pagará a la concedente en forma conjunta y de contado, al momento de adquirir mensualmente los talonarios” (negrilla no es del texto).

Respecto a la posibilidad de gravar el monopolio rentístico de suerte y azar, el artículo 49 de la Ley 643 de 2001 prohibió que los departamentos, distritos y municipios lo graven con impuestos, tasas o contribuciones, fiscales o parafiscales distintos a los consagrados en la ley, y dispuso que la explotación del comentado monopolio no causaba el impuesto sobre las ventas, al establecer: “La explotación directa o a través de terceros de los juegos de suerte y azar de que trata la presente ley no constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas IVA”.

Sin embargo, sobre la exclusión del pago del impuesto sobre las ventas por la explotación del monopolio, el artículo 62 de la Ley 863 del 29 de diciembre de 2003,(3) por la cual se establecen normas tributarias, aduaneras, fiscales y de control para estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas, suprimió este beneficio tributario, constituyéndose el hecho generador del impuesto la circulación, venta y operación de juegos de suerte y azar con excepción de las loterías; causándose el impuesto en el momento de realización de la apuesta, expedición del documento, formulario, boleta o instrumento que de derecho a participar en el juego, siendo responsable el operador del juego y; la base gravable se determina por el valor de la apuesta, del documento, formulario, boleta, billete o instrumento que da derecho a participar en el juego, salvo para los juegos localizados que se establece otra fórmula para calcular la base gravable. Por lo tanto, para la vigencia 2002 los juegos de suerte y azar no estaban gravados con el impuesto sobre las ventas.

En conclusión, hasta el año gravable 2002, la explotación del monopolio de juegos de suerte y azar estaba excluida del pago del impuesto sobre las ventas. Sin embargo, según la demandada, los ingresos percibidos por el concesionario Su Chance S.A. por concepto de entrega de los talonarios a los colocadores de las apuestas no están amparados por lo dispuesto en el artículo 49 de la Ley 643 de 2001, porque considera que no es un ingreso proveniente de la explotación del monopolio y, por ende, está gravado con el impuesto sobre las ventas y la mencionada concesionaria debió presentar la respectiva declaración del impuesto por el año 2002, periodo 1.

Para estudiar y decidir sobre si los ingresos recibidos por la sociedad Su Chance S.A. por concepto de entrega a los colocadores de las apuestas de los talonarios del juego de apuestas permanentes, tienen origen en ventas gravadas con el impuesto sobre las ventas, estando la citada sociedad obligada a presentar la declaración del impuesto por el año gravable 2002, periodo 1, la Sala apreciará las siguientes pruebas:

1) Oficio(4) 84-13-063-002279 del 22 de abril de 2005 del jefe de la división fiscalización tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva de la DIAN, dirigido a la sociedad Su Chance S.A., en el cual la invita a presentar las declaraciones del IVA, liquidando el impuesto respectivo y la sanción de extemporaneidad, o que, de lo contrario, procedería a emplazarla para declarar, porque, según ella, se estableció que por los años 2001 y 2002 recibió ingresos por venta de talonarios de $ 134.028.400 y $ 165.900.000, respectivamente y, consultados los sistemas de información, no le figuran declaraciones de IVA por dichos periodos.

2) Respuesta(5) del 12 de mayo de 2005 presentada por la sociedad Su Chance S.A. al jefe de la división fiscalización tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva de la DIAN, manifestándole que su objeto social es la venta del juego de apuestas permanentes a través de los talonarios que venden los colocadores y no está en su objeto la venta de talonarios, pues la ley y el contrato se lo impide y, que el valor que aparece por los años gravables de 2001 y 2002, está mal denominado “venta de talonarios”, pues esta cuenta en el PUC, se denomina recuperación, lo cual no es sujeto del IVA.

3) Emplazamiento(6) para declarar 13063200600030 del 26 de enero de 2006 expedido por el funcionario de la división de fiscalización tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales Local de Neiva de la DIAN, mediante el cual se emplazó a la sociedad Su Chance S.A. para que dentro del término de 1 mes, contado a partir de su notificación, cumpla con la obligación de presentar declaración tributaria de ventas por el año o periodo gravable 2002, porque, según la DIAN, los talonarios que fueron vendidos en el año 2002, reúnen los requisitos para que se considere venta, de conformidad con el artículo 421 del estatuto tributario y, por tanto, es un hecho generador del IVA.

4) Respuesta(7) al emplazamiento, presentada en la DIAN el 27 de febrero de 2006 por la sociedad Su Chance S.A., manifestando que la sola entrega de los talonarios por parte del concesionario a los colocadores de apuestas no es un hecho generador del IVA, pues no los vende, sino que “recupera su costo sobre un porcentaje de las comisiones (ingresos) que les corresponden a los colocadores”.

5) Certificación(8) del revisor fiscal de la sociedad Su Chance S.A. donde consta que en el año 2002, la sociedad compró 268.000 talonarios por un valor de $ 111.206.880 y tenía un saldo de 6500 talonarios, para un total de 274.500 talonarios.

6) Certificación(9) del revisor fiscal de la sociedad Su Chance S.A. donde consta que en el año 2002, la sociedad obtuvo por ingresos no operacionales y por concepto de “talonarios”, la suma de $ 165.900.000.

Al apreciar estas pruebas junto con los comprobantes(10) de ingresos por “recuperación de papelería” que se registraron en la cuenta 425050 y que también forman parte de los antecedentes administrativos, se evidencia que la sociedad Su Chance S.A., operadora o concesionaria del juego de apuestas permanentes en el departamento del Huila, para el año 2002, cobraba a los colocadores de las apuestas una suma de dinero por los talonarios que les entregaba, es decir, que estas personas pagaban un precio por los talonarios que les suministraba la concesionaria, quien se lucraba con esta transacción, pues recibía una utilidad o ganancia.

En efecto, de las certificaciones expedidas por el revisor fiscal se infiere que la sociedad Su Chance S.A., pagó en el año gravable de 2002 por los talonarios recibidos de la concedente, Empresa de Lotería y Juegos de Apuestas Permanentes del Departamento del Huila, la suma de $ 111.206.880 y de los colocadores de apuestas, por esos mismos talonarios, recibió la suma de $ 165.900.000.

Esta circunstancia lleva a colegir que la demandante efectuaba una actividad comercial con los talonarios que adquiría de la Empresa de Lotería y Juegos de Apuestas Permanentes del Departamento del Huila, al entregárselos a los colocadores de apuestas en contraprestación de un precio que debían pagar por ellos, lo que constituye actos de comercio ajenos a la explotación del monopolio rentístico de juegos de suerte y azar entregado en concesión, pues no puede considerarse un ingreso que percibía proveniente de la explotación del monopolio.

Es correcto afirmar que no es posible concebir la explotación del juego de apuestas permanentes sin los formularios, pero esto no significa que la venta de los formularios por la sociedad Su Chance S.A. a los colocadores o vendedores de la apuesta se encuentre excluida del pago del impuesto sobre las ventas, pues tal transacción no se realiza entre el operador del juego y los apostadores sino con un intermediario o tercero, esto es, con los colocadores de las apuestas y, como la demandante lo reconoce, el valor de los talonarios se les descontaba a los colocadores de las apuestas de la comisión que recibían por las ventas que reportaban.

Así, una situación es que el legislador no haya gravado la operación del juego de suerte y azar en el momento de la realización de la apuesta y el plan de premios, y otra bien distinto es la venta que hacía la sociedad Su Chance S.A. de los talonarios a los colocadores o vendedores de las apuestas.

De tal manera que se equivoca el a quo cuando sostiene que no se trata de una actividad económica distinta e independiente de la explotación de juego de chance, pues no solo se constituye en un acto de comercio permitido en el objeto social de la empresa Su Chance S.A., ajeno a la explotación del juego concesionado, sino también considerado venta, en los términos del numeral 1º del artículo 421 del estatuto tributario, pues fueron actos jurídicos que implicaban transferencia del dominio a título oneroso de unos bienes corporales (talonarios), independientemente de la designación que se les diera a las negociaciones y de las condiciones pactadas por las partes.

Si bien la Sala estima que el suministro de los talonarios por la concesionaria, sociedad Su Chance S.A., a los colocadores de las apuestas, causa el impuesto sobre las ventas, la sentencia apelada no será revocada sino modificada, porque, respecto del cálculo de la sanción por no declarar, se observa que la demandada aplicó lo dispuesto en el numeral 2º del artículo 643 del estatuto tributario, esto es, una sanción equivalente “el 10% de los ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determina la administración por el periodo al cual corresponda la declaración no presentada”, tomando la totalidad de los ingresos brutos de la sociedad Su Chance, correspondiente al periodo del año gravable 2002, así:(11)

 

MesIngresos gravadosIngresos excluidosIngresos brutos
Enero11.677.9501.102.981.4561.024.659.406
Febrero11.433.400882.163.897893.597.297
Total ingreso23.111.3501.895.145.3531.918.256.703
Sanción 10%191.826.567

Este cálculo de la sanción a partir de los ingresos brutos obtenidos por la sociedad Su Chance S.A., en el primer bimestre del año 2002 que fueron de $ 1.918.256.703, no es correcto, porque el numeral 2º del artículo 643 del estatuto tributario debe interpretarse considerando los ingresos brutos gravables, es decir, sin incluir los que no son gravados con el IVA, pues así se infiere de la lectura integral del citado numeral(12).

Por lo tanto, la liquidación de la sanción por no declarar impuesta en los actos administrativos acusados será modificada, en el sentido de calcular el monto de la sanción exclusivamente sobre los ingresos gravados con el IVA en el primer bimestre del 2002, lo que trae como consecuencia que solo debe aplicarse como base para la sanción los ingresos gravados que corresponden a la suma de $ 23.111.350.

En ese orden, la sanción por no declarar el IVA a cargo de la sociedad Su Chance S.A. por el primer bimestre del año 2002, será equivalente al 10% de los ingresos gravados con el impuesto sobre las ventas, de acuerdo con el siguiente cálculo:

MesIngresos gravados IVA
Enero$ 11.677.950
Febrero$ 11.433.400
Total ingreso$ 23.111.350
Sanción10%
Total sanción$ 2.311.135

Por consiguiente, la sentencia de primera instancia se modificará en el sentido de declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, la sanción impuesta a la sociedad Su Chance S.A., será equivalente al 10% de la totalidad de los ingresos gravados con IVA del primer bimestre del 2002, por no haber declarado el citado impuesto para ese periodo.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

MODIFÍCASE la sentencia del 28 de julio de 2010 proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, la cual queda así:

1. ANÚLANSE parcialmente la Resolución Sanción por no Declarar 130642006000411 del 26 de octubre de 2006, por medio de la cual se impuso sanción por no declarar el impuesto sobre las ventas del primer bimestre de 2002 por el valor de $ 191.826.000, proferida por el funcionario de la división de liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva de la DIAN y, la Resolución 130012007000029 del 16 de noviembre de 2007, mediante la cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la primera, expedida por la jefe del grupo jurídico de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva de la DIAN.

2. Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que la sanción por no declarar el IVA por el primer bimestre de 2002, a cargo de la sociedad Su Chance S.A. es la siguiente:

MesIngresos gravados IVA
Enero$ 11.677.950,00
Febrero$ 11.433.400,00
Total ingreso$ 23.111.350,00
Sanción10%
Total sanción$ 2.311.135,00

RECONÓCESE personería jurídica para actuar en nombre de la demandante al abogado Julio Roberto Piza Rodríguez, de conformidad con el poder que obra a folio 21 del cuaderno 6.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(2) Folios 30 a 38 antecedentes carpeta 1.

(3) Esta ley entró a regir a partir de su publicación en el Diario Oficial 45.415 de 29 de diciembre de 2003.

(4) Folio 17 antecedentes carpeta 1.

(5) Folios 19 a 28 antecedentes carpeta 1.

(6) Folios 243 a 257 antecedentes carpeta 2.

(7) Folios 259 a 277 antecedentes carpeta 2.

(8) Folio 140 antecedentes carpeta 1.

(9) Folio 228 antecedentes carpeta 2.

(10) Folios 44 a 599 antecedentes carpeta 1.

(11) Resolución Sanción por no Declarar 130642006000411 del 26 de octubre de 2006.

(12) ART. 643.—Sanción por no declarar. La sanción por no declarar será equivalente:

(...)

2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre las ventas, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el periodo al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.

(...)”.