Sentencia 2008-00114 de diciembre 2 de 2010

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref. : 250002327000-2008-00114-01

Rad.: 18010

Consejero ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Actor: Empresa de Licores de Cundinamarca

Demandado: Departamento de Cundinamarca

Bogotá, D.C., diciembre dos de dos mil diez.

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Se decide en esta instancia el recurso de apelación interpuesto en contra de la sentencia del 1º de octubre de 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por medio de la cual se declaró la nulidad de los actos administrativos demandados.

Según el apelante, la liquidación oficial de revisión se encuentra debidamente motivada, toda vez que esta indica, en forma precisa, las deficiencias detectadas por la administración en la declaración tributaria.

Observa la Sala que, conforme lo anotó el a quo, la liquidación oficial de revisión demandada(2) adolece de la explicación sumaria consagrada en el literal g) del artículo 712 del estatuto tributario. Esta se limitó a incluir un cuadro en donde se relaciona lo que se acepta por concepto de “IVA relacionado con la producción”, sin precisar las razones por las cuales se rechazan los demás valores declarados.

Igualmente en el Requerimiento Especial(3) 128-06 del 15 de marzo de 2006 la administración se limitó a incluir un cuadro donde se relacionó el “IVA causado”, el “IVA declarado” y el “IVA descontado de más” señalándose como razones en que se sustentó ese acto las siguientes: “La dirección de rentas de la secretaría de Hacienda de Cundinamarca se permite manifestarle que en relación con la declaración privada del impuesto al consumo y participación porcentual presentada, se ha evidenciado una inexactitud correspondiente a la incorrecta liquidación del impuesto, en razón a que los valores denunciados en la declaración privada son diferentes a los determinados con nuestra base gravable”.

Reiteradamente la Sala(4) ha señalado que tanto el requerimiento especial como la liquidación oficial son actos administrativos que requieren ser motivados, pues si la autoridad tributaria rechaza la liquidación privada presentada por el contribuyente, debe poner en conocimiento de este los motivos de desacuerdo, para permitirle ejercer su derecho de contradicción.

En efecto, de conformidad con el artículo 35 del Código Contencioso Administrativo, los actos administrativos que contienen decisiones que afectan a los particulares deben motivarse al menos de forma sumaria, pues el análisis de los hechos y razones que fundamentan la decisión, garantizan el derecho de defensa y de audiencia del contribuyente y enmarcan el contenido de la liquidación de revisión y su discusión. Por lo anterior, los motivos de los actos administrativos constituyen un elemento estructural, y su ausencia genera la nulidad del acto, de conformidad con el artículo 84 ibidem. Del mismo modo, si el acto previo a la liquidación de revisión se expide sin explicación sumaria, se afecta la validez del proceso administrativo, con base en precisas normas tributarias, como son los artículos 703 y 730-4 del estatuto tributario(5).

Asimismo, el asunto en discusión ha sido analizado por esta corporación con ocasión de una demanda presentada por el mismo accionante, en la que coinciden los fundamentos de hecho y de derecho con los que se estudian, por lo que en esta oportunidad se reitera la posición asumida al respecto por la Sala(6):

“Se confirmará la decisión del tribunal que declaró la nulidad de los actos administrativos y la firmeza de la declaración privada presentada por la Empresa de Licores de Cundinamarca el 5 de agosto de 2003 del impuesto al consumo e IVA de licores, vinos, aperitivos y similares, correspondiente a la segunda quincena de julio de 2003.

En su recurso, la demandada insiste en que los actos acusados se ajustan a derecho, fueron expedidos por funcionario competente y están debidamente motivados; además, que por tratarse de productor oficial, el IVA descontable es solo el pagado por los elementos que tengan “homogeneidad” con la línea de producción de los licores.

Dado que la decisión del tribunal se fundamenta en la falta de motivación de los actos administrativos acusados, debe la Sala en primer lugar analizar si el acto liquidatorio contiene una motivación y de existir, si esta es suficiente para garantizar los derechos de defensa y contradicción de la demandante.

De conformidad con el artículo 35 del Código Contencioso Administrativo, los actos administrativos que contengan decisiones que afecten a los particulares deben motivarse al menos de forma sumaria, pues el análisis de los hechos y razones que fundamentan la decisión garantizan el derecho de defensa y de audiencia del contribuyente y enmarcan en este caso, el contenido de la liquidación de revisión y su discusión. Por lo tanto, los motivos de los actos administrativos constituyen un elemento estructural y su ausencia o la falsa motivación generan la nulidad del acto, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo(7).

La Ley 788 de 2002, en el artículo 59, sobre el procedimiento tributario territorial, dispuso: “Los departamentos y municipios aplicarán los procedimientos establecidos en el estatuto tributario nacional, para la administración, determinación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio incluida su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, derechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos”.

De conformidad con lo dispuesto por el legislador, tratándose del caso de actos de determinación del impuesto al consumo e IVA de licores, vinos, aperitivos y similares, cedidos a los departamentos(8), el procedimiento debe ajustarse a las normas del estatuto tributario nacional.

Este ordenamiento establece la posibilidad de modificar, por una sola vez, las declaraciones privadas de los contribuyentes, mediante liquidación de revisión(9), previo requerimiento especial, que debe contener todos los puntos que pretenda modificar y las razones o motivos que lo justifican(10).

Respecto del requerimiento especial, la Sala ha reiterado que es un acto de simple trámite, que no crea una situación jurídica de carácter particular, que en él se proponen las modificaciones que la administración pretende efectuar a la liquidación privada y que debe ser expedido previamente a la práctica de la liquidación oficial. Por tanto, atendiendo a su naturaleza de acto preparatorio, no es autónomamente un acto objeto de control jurisdiccional(11).

Sin embargo, ha sostenido que si el acto previo a la liquidación de revisión se expide sin explicación sumaria, se afecta la validez del proceso administrativo; además, que otra garantía del derecho de defensa es el principio de correspondencia consagrado en el artículo 711 del estatuto tributario, conforme al cual la liquidación de revisión debe contraerse exclusivamente a los hechos que hubieran sido analizados en el requerimiento especial(12).

De otra parte, el estatuto tributario establece que la liquidación de revisión debe contener, entre otros, “la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, en lo concerniente a la declaración”(13).

Este requisito es esencial a los actos administrativos(14), por ser las razones fácticas y jurídicas en que se funda la decisión las que el administrado en ejercicio del derecho de contradicción y defensa puede discutir; su omisión daría lugar a la causal de nulidad prevista en el artículo 730, numeral 4º del estatuto tributario.

Revisado el Requerimiento Especial 022-05 del 18 de julio de 2005, se observa que propone la modificación de la declaración privada en cuanto al valor del IVA descontado; el contribuyente denunció la suma de $ 640.952.368 y la administración plantea que es de $ 403.876.936, más la correspondiente sanción por inexactitud; decisión que sustenta en que “se ha evidenciado una inexactitud correspondiente a la incorrecta liquidación del impuesto, en razón a que los valores denunciados en la declaración privada son diferentes a los determinados con nuestra base gravable”.

Al examinar luego la Liquidación de Revisión 53-06 del 14 de febrero de 2006(15), se lee en la parte considerativa lo siguiente:

“1. En relación con la declaración del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, correspondiente a la segunda quincena de julio de 2003 y la cual se encuentra referenciada en el presente acto administrativo, se ha evidenciado que presenta inexactitud en cuanto al impuesto causado versus el impuesto declarado.

“2. Una vez vencido el término para dar respuesta al Requerimiento Especial 022-05 de fecha 18 de julio de 2005, esta dirección estableció que el contribuyente no dio respuesta satisfactoria al acto administrativo.

“3. Este despacho procede a modificar la declaración privada presentada por el contribuyente por medio de la siguiente liquidación oficial de revisión”.

Aunque en el acto se anuncia la liquidación oficial del tributo, lo cierto es que solo incluye un cuadro comparativo del IVA; en una columna relaciona los “bienes directos” comprados con el valor de la base y del IVA, el cual totaliza en $ 750.479.569; y en otra, los valores aceptados “relacionados con la producción”, cuyo IVA cuantifica en un total de $ 519.443.328.

Es clara para la Sala, la ausencia de razones o motivos en que se fundamentara la modificación de la liquidación privada, pues si bien hace relación con el valor del IVA descontable, ni en el requerimiento especial ni en la liquidación de revisión se exponen las razones por las cuales no se acepta el valor total declarado, sino que la administración se limita a afirmar que existe inexactitud entre el monto declarado y el causado, pero en manera alguna indica los fundamentos de hecho y de derecho en que se sustenta su decisión.

En efecto, en el acto previo señala el valor declarado por dicho concepto y el aceptado por el ente oficial, sin explicar por qué desconoce la diferencia o a qué obedece el valor propuesto. En el acto definitivo, si bien en cuadro comparativo puede evidenciarse cuál es el IVA aceptado, igualmente no se expresa razón alguna para desconocer parte del IVA declarado.

De la “liquidación oficial de revisión”, se observa además, que se omiten las bases de cuantificación del tributo, así como el monto del impuesto determinado y de la sanción correspondiente, con claro desconocimiento de lo preceptuado en el artículo 712 del estatuto tributario.

De otra parte, se destaca que el total del IVA declarado que se indica en el acto definitivo no coincide con el de la declaración privada, ni el valor total aceptado concuerda con el propuesto en el requerimiento especial.

De lo anterior se colige que la administración no indica el motivo o la razón por la cual pretende modificar el denuncio privado, pues si bien afirma que existe inexactitud en el valor declarado, no explica en qué consiste, impidiéndole al contribuyente ejercer su derecho de contradicción y defensa.

Tal omisión prevista en el estatuto tributario como causal de nulidad de los actos administrativos razón suficiente para confirmar la decisión del tribunal que anuló los actos administrativos demandados, sin que tenga prosperidad el recurso interpuesto por la demandada”.

Teniendo en cuenta lo expuesto, es claro que la demandada no cumplió con el deber que le imponen los artículos 711 y 712 literal g) del estatuto tributario, respecto a la debida motivación de los actos oficiales, razón por la cual se configuró la causal de nulidad prevista en el numeral 4º del artículo 730 ib, motivo suficiente para confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 1º de octubre de 2009 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

(2) Folio 37.

(3) Folio 39.

(4) Sentencias de 5 de octubre del 2001, Expediente 12095, actor: Productora de Papeles Propal S.A. y de mayo 18 del 2006, Expediente 14778, actor: HAP Electrónica Ltda., C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(5) Normas aplicables al procedimiento departamental de conformidad con el artículo 59 de la Ley 788 de 2002.

(6) Sentencia del 18 de marzo de 2010, Expediente 17452, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(7) Sentencia del 18 de mayo de 2006, Expediente 14778, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(8) Ley 788 del 2002, artículo 54. Mantiénese la cesión del IVA de licores a cargo de las licoreras departamentales de que tratan los artículos 133 y 134 del Decreto Extraordinario 1222 de 1986.

A partir del 1º de enero de 2003, cédese a los departamentos y al Distrito Capital, en proporción al consumo en cada entidad territorial, el impuesto al valor agregado IVA sobre los licores, vinos, aperitivos, y similares, nacionales y extranjeros, que actualmente no se encontraba cedido.

En todos los casos, el IVA cedido a las entidades territoriales, quedará incorporado dentro de la tarifa del impuesto al consumo, o dentro de la tarifa de la participación, según el caso, y se liquidará como un único impuesto o participación, sobre la base gravable definida en el artículo anterior.

El impuesto liquidado en ningún caso podrá ser afectado con impuestos descontables, salvo el correspondiente a los productores oficiales, que podrán descontar del componente del IVA de este impuesto, el IVA pagado en la producción de los bienes gravados [aparte subrayado fue derogado por el art. 78 de la L. 1111/2006].

Del total correspondiente al nuevo IVA cedido, el setenta por ciento (70%) se destinará a salud y el treinta por ciento (30%) restante a financiar el deporte, en la respectiva entidad territorial.

Las exenciones del IVA establecidas o que se establezcan no aplicarán en ningún caso, respecto del IVA de cervezas y licores cedido a las entidades territoriales”.

(9) Artículo 702, estatuto tributario.

(10) Artículo 703 y ss. ib.

(11) Sentencia de 14 de agosto de 2008, Expediente 15871, C.P. Héctor Romero Díaz.

(12) Sentencia del 12 de julio de 2007, Expediente 15440, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(13) Artículo 712, estatuto tributario.

(14) Artículo 35, Código Contencioso Admnistrativo.

(15) Ver fls. 89 y 90, cuaderno principal.