Sentencia 2008-00141 de febrero 26 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Rad. 25000232700020080014101 (19684)

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Bogotá, D.C., veintiséis de febrero de dos mil catorce.

Actor: Termobarranquilla S.A. ESP (NIT 800.245.746-1)

Demandado: Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios Contribución Especial

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandada, la Sala precisa si las sumas por concepto impuestos, contribuciones y tasas, provisiones, depreciaciones, amortizaciones, intereses y ajuste por diferencia en cambio, deben ser considerados gastos de funcionamiento para efectos de la liquidación de la contribución especial a que se refiere el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 y, por tanto, se deben incluir en la base gravable de la contribución especial del año gravable 2007 a cargo de Termobarranquilla S.A. ESP.

En criterio de la demandante, se violó el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, porque en la base para liquidar la contribución especial de la Superintendencia de Servicios Públicos, se incluyeron todos los gastos de funcionamiento a pesar de que la base gravable legal comprende solo los gastos de funcionamiento asociados a la prestación del servicio sometido a regulación.

Para determinar cuál es la base gravable de la contribución especial para el año 2007, la Sala reitera el criterio expuesto en sentencias del 13 de diciembre de 2011(17), 13 de junio de 2013(18) y 3 de julio de 2013(19).

El artículo 85 de la Ley 142 de 1994 “Por la cual se establece el régimen de los servicios públicos (...)”, creó la contribución especial a cargo de las entidades sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, en los siguientes términos:

“ART. 85.—Contribuciones especiales. Con el fin de recuperar los costos del servicio de regulación que preste cada comisión, y los de control y vigilancia que preste el superintendente, las entidades sometidas a su regulación, control y vigilancia, estarán sujetas a dos contribuciones, que se liquidarán y pagarán cada año conforme a las siguientes reglas:

85.1 Para definir los costos de los servicios que presten las comisiones y la superintendencia, se tendrán en cuenta todos los gastos de funcionamiento, y la depreciación, amortización u obsolescencia de sus activos, en el período anual respectivo.

85.2 La Superintendencia y las comisiones presupuestarán sus gastos cada año y cobrarán dentro de los límites que enseguida se señalan, solamente la tarifa que arroje el valor necesario para cubrir su presupuesto anual.

La tarifa máxima de cada contribución no podrá ser superior al uno por ciento (1%) del valor de los gastos de funcionamiento, asociados al servicio sometido a regulación, de la entidad contribuyente en el año anterior a aquel en el que se haga el cobro, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la superintendencia y de las comisiones, cada uno de las cuales e independientemente y con base en su estudio fijarán la tarifa correspondiente.

(...).

85.5. La liquidación y recaudo de las contribuciones correspondientes al servicio de regulación se efectuará por las comisiones respectivas y las correspondientes al servicio de inspección, control y vigilancia estarán a cargo de la superintendencia.

(...)” (destaca la Sala).

De acuerdo con la norma en mención, la contribución especial a cargo de las entidades que presten servicios públicos domiciliarios tiene por objeto recuperar los costos del servicio de vigilancia y control que ejerce la superintendencia. Además, la contribución se liquida anualmente sobre la base de los gastos de funcionamiento del año inmediatamente anterior, asociados al servicio regulado y/o vigilado, a una tarifa máxima del 1 %, que deberá ser pagada dentro del mes siguiente a la firmeza de la liquidación oficial.

Por su parte, el artículo 79 ibídem, asigna a la superintendencia la función de fijar las tarifas de la contribución especial. En efecto, la citada norma prevé:

“ART. 79.—Funciones de la Superintendencia de Servicios Públicos. (...) Son funciones especiales de esta las siguientes:

(...).

79.4. Definir por vía general las tarifas de las contribuciones a las que se refiere el artículo 85 de esta ley; liquidar y cobrar a cada contribuyente lo que le corresponda...”.

En desarrollo de tal facultad, la superintendencia expidió la Resolución 20071300016655 del 26 de junio de 2007(20), mediante la cual fijó la tarifa de la contribución especial para la vigencia 2007, en el 0.41176% de los gastos de funcionamiento de la entidad sometida a la inspección, vigilancia y control causados en el año 2006, de acuerdo con los estado financieros puestos a disposición de la superintendencia a través del sistema único de información —SUI—.

En el artículo 2º del acto en comentario, la SSPD señaló que se entiende por gastos de funcionamiento “los descritos en el anexo 1 página 495 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios de la Resolución SSPD 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005”. Y, en el artículo 3º ibídem, excluyó de los gastos de funcionamiento el grupo 75, costos de producción.

Aunque al parecer fue equivocada la referencia a la página 495 del plan de contabilidad, se entiende que el artículo 2º de la Resolución 20071300016655 se refiere a las cuentas de la clase 5 - gastos con las únicas exclusiones del artículo 3º ibídem(21).

La definición de gastos de funcionamiento recoge la descripción hecha en la clase 5 - Gastos del plan de contabilidad ya mencionado y en particular lo contemplado en su inciso 6º, que señala lo siguiente(22):

“5.2. Catálogo de cuentas.

A continuación se transcribe el catálogo de cuenta:

(...).

Clase 5 - Gastos.

Descripción.

(...).

Para todos los efectos previstos en las leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios a los que las mismas se refieren, corresponden a los contabilizados en las cuentas de la clase 5 - Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 - costos de producción, y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos que expida la autoridad competente en cada caso”.

No obstante, el inciso 6º de la descripción de la clase 5 - Gastos del plan de contabilidad, adoptado mediante la Resolución 20051300033635 de 2005 fue anulado por la Sala por las siguientes razones(23):

“Para la Sala es evidente que no corresponden a la definición que la jurisprudencia de esta sección ha desarrollado de gastos de funcionamiento, las erogaciones incluidas en el grupo 53 referidas a provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones, porque no representan salidas de recursos para lograr el funcionamiento de la entidad.

En similar sentido, incluir como base gravable de la contribución, conceptos como provisiones para inversiones, deudores, inventarios, para responsabilidades, obligaciones fiscales, contingencias o tener en cuenta las depreciaciones de propiedades, planta y equipo, para bienes adquiridos en leasing y las amortizaciones de bienes entregados a terceros, entre otros, tampoco encajan en el concepto de “funcionamiento” y más bien pertenecen a la órbita de los “gastos teóricos” de obligatoria utilización en la práctica contable para registrar hechos económicos que no representan un flujo de salida de recursos.

[...].

La noción de gastos de funcionamiento debe incluir las erogaciones causadas(24) o pagadas durante el período contable que estén relacionadas con la prestación de los servicios públicos de cada ente prestador, lo que implica que no hagan parte de tales gastos los recursos que el ente destine para otros efectos, tales como, servicios de la deuda e inversión.

Lo anterior demuestra que no pueden tenerse en cuenta para la base gravable la totalidad de los gastos mencionados en las cuentas de la clase 5 - Gastos o del grupo 75 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, porque, se insiste, el legislador solamente se refirió a los de funcionamiento, cuyo alcance ha sido dilucidado por la jurisprudencia reseñada y sin que sea procedente extenderlos a otros gastos que no tengan una relación necesaria e inescindible con los servicios que prestan, pues los elementos que conforman la base gravable están limitados.

De la lectura del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, antes trascrito, es claro que la intención del legislador fue la de limitar la base gravable de la contribución especial a los gastos de funcionamiento, lo que excluye la posibilidad de entender que se refería a todo lo que involucra el concepto general de “gastos” del plan de contabilidad, pues, de lo contrario, como lo afirma el demandante, no tendría ningún sentido que el legislador hiciera esa precisión.

Determinar la base sobre la totalidad de los gastos administrativos, de comercialización, investigación y financiación que son los grupos que conforman los gastos según el numeral 4.2.8.4.2 de la resolución demandada, o a las provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones según las descripciones de la clase 5 - Gastos, amplía lo previsto en el numeral 85.2 de la Ley 142 de 1994, ya que involucra gastos no contemplados en la norma reglamentada. Si bien en el numeral 85.1 del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 se mencionan como parámetros los gastos de funcionamiento, la depreciación, amortización u obsolescencia de sus activos, estos son para establecer los costos de los servicios prestados por los entes de control y vigilancia, pero para el cálculo propiamente de las contribuciones especiales, solamente se refiere a los gastos de funcionamiento.

En tales condiciones, para la Sala, le asiste razón al actor al considerar que lo previsto en el inciso 6º de la descripción de la clase 5 - Gastos y en las cuentas del grupo 75 de la Resolución 20051300033635 de 2005 vulnera lo dispuesto en el artículo 85 numeral 85.2 inciso 2º de la Ley 142 de 1994, pues los gastos de funcionamiento solo deben referirse a aquellos que tengan una relación directa o indirecta, pero eso sí, necesaria e inescindible(25) con la prestación de los servicios sometidos a la vigilancia, control, inspección y regulación de los entes encargados de tal función constitucional y legal.

Por todo lo anterior, el aparte demandado de la Resolución 20051300033635 de 2005 vulnera lo señalado en el artículo 85.1 inciso 2º de la Ley 142 de 1994, al incluir dentro de la base gravable de las contribuciones a favor de la Superintendencia de Servicios Públicos y de las Comisiones de Regulación, todas las cuentas de la clase 5 - Gastos, así como las cuentas del grupo 75 - costos de producción, pues, como se explicó, no todas las cuentas de gastos allí previstas encuadran dentro del concepto “gastos de funcionamiento” que expresamente señaló el legislador”.

De acuerdo con lo señalado por la Sala, que en esta oportunidad se reitera, los efectos de los fallos de nulidad de los actos de carácter general, son inmediatos frente a las situaciones jurídicas no consolidadas, esto es, aquellas que se debaten ante las autoridades administrativas o ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, toda vez que cuando se define la situación jurídica particular y concreta, la norma que debía tenerse en cuenta para resolver el caso resulta inaplicable porque fue declarada nula(26).

En el caso sub examine, los actos administrativos que determinaron la contribución especial a cargo de Termobarranquilla S.A. ESP por el año 2007, tienen sustento jurídico en las resoluciones 20051300033635 de 2005 (Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios) y SSPD-20071300016655 del 26 de junio de 2007, que fijó la tarifa para el año 2007.

Así, pues, nos encontramos ante una situación jurídica no consolidada comoquiera que la sentencia que declaró la nulidad del inciso 6º de la descripción de la clase 5 - Gastos del plan de contabilidad, adoptado mediante la Resolución 20051300033635 de 2005, fue proferida el 23 de septiembre de 2010 y para esa fecha los actos acusados, que determinaron la contribución especial a cargo de la actora, estaban siendo debatidos ante la jurisdicción contenciosa administrativa.

Además, en sentencia de 26 de enero de 2012, Expediente 16841, la Sala declaró la legalidad condicionada del artículo 1º de la Resolución SSPD-20071300016655 de 26 de junio 2007(27), por la cual la superintendencia estableció la tarifa de la contribución especial para la vigencia 2007, con base en los siguientes argumentos(28):

“Precisa la Sala, que el concepto de gastos de funcionamiento fue enunciado en el acto acusado y en su motivación aparece el artículo 2º de la Resolución SSPD-200713000166555 de junio 26 de 2007 que no fue objeto de demanda, norma que permite entender el concepto de gastos de funcionamiento para efectos de establecer la tarifa y base gravable de la contribución, el cual fue citado en el aparte demandado, punto central de la controversia y que establece:

(...).

“Que para todos los efectos previstos en las leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los prestadores de servicio públicos domiciliarios corresponden a los contabilizados en las cuentas de la clase 5 Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 Costos de Producción y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos, que expida la autoridad competente en cada caso, según lo descrito y dispuesto en el anexo 1 página 495 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios de la Resolución SSPD 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005;

(...).

ART. 2º—Gastos de funcionamiento.Se entiende por gastos de funcionamiento los descritos en el anexo 1 página 495 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios de la Resolución SSPD 20051300033635 del 28 de diciembre de 2005”.

Como se advierte la SSPD para determinar los gastos de funcionamiento, hizo remisión al Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios. No obstante, la anterior disposición fue declarada nula por la Sala(29) en los siguientes términos:

“(...)”.

En consecuencia, los gastos de funcionamiento que hacen parte de la base gravable de la contribución del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, son aquellos asociados a la prestación del servicio regulado, sin embargo, la SSPD amplió la base gravable de la contribución fijada por el legislador, al incluir todas las cuentas de la clase 5 - Gastos y del grupo 75 costos de producción, con violación de los artículos 338, 95.9 y 363 constitucionales.

Es de tener en cuenta que las sentencias que dicta la jurisdicción contenciosa administrativa en materia de simple nulidad tienen efecto de cosa juzgada “erga omnes”, al ser anulada una norma que sirve de fundamento a otro acto administrativo sometido a control judicial de legalidad, obliga al obedecimiento del precedente judicial y a declarar su nulidad, independientemente que este último acto haya perdido su fuerza ejecutoria por desaparición del fundamento jurídico para su expedición.

Aclara la Sala, que si bien le asiste la razón a la parte demandante para decretar la nulidad de la expresión “gastos de funcionamiento” del artículo 1º del acto acusado, sin embargo, para efectos de su aplicación, se declarará la legalidad condicionada en el sentido de que los “gastos de funcionamiento de la entidad contribuyente,” son aquellos asociados al servicio sometido a regulación conforme lo dispone el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994. Igualmente precisa la Sala que con base en la norma citada, la tarifa aplicable para liquidar la contribución especial corresponde al 0.4117% de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación de la entidad contribuyente” (destaca la Sala).

En consecuencia, los gastos de funcionamiento que hacen parte de la base gravable de la contribución especial del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, son aquellos asociados a la prestación del servicio regulado. Por tanto, en el cálculo de la base gravable de la contribución no deben ser incluidos los gastos contenidos en las cuentas 5302- provisión protección de inversiones, 5304 - provisión para deudores, 5313 - provisión para obligaciones fiscales, 5314- provisión para contingencias, 5330 -depreciación de propiedades, planta y equipo y 5345 - amortización de intangibles, todas pertenecientes al grupo 53 - provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones(30).

Tampoco deben incluirse dentro de la base gravable las cuentas 5120 - impuestos, contribuciones y tasas(31), 5801 - intereses y 5803 - ajustes por diferencia en cambio(32), comoquiera que no tienen una relación necesaria e inescindible(33) con el servicio público de energía eléctrica que presta la demandante.

En consecuencia, los valores correspondientes a las cuentas mencionadas y que la demandada adicionó al determinar la base gravable de la contribución deben excluirse, como lo hizo el a quo al anular parcialmente los actos acusados y reliquidar el gravamen a cargo de la actora.

En cuanto a la pretensión de nulidad de la Resolución 20071300016655 de 2007, que fijó la tarifa para el año 2007, frente a la cual no hubo pronunciamiento por parte del tribunal, la Sala debe estarse a lo resuelto en sentencia de 26 de enero de 2012, Expediente 16841, que declaró su legalidad condicionada, como ya se precisó.

Las razones que anteceden son suficientes para modificar el numeral primero de la parte resolutiva de la sentencia apelada en el sentido de adicionar a la nulidad parcial de los actos demandados, previa corrección de la fecha del acto que resolvió la reposición(34), la orden de estarse a lo resuelto por la Sala en sentencia de 26 de enero de 2012, que declaró la legalidad condicionada de la Resolución 20071300016655 de 2007. En lo demás, se confirma la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

MODIFÍCASE el numeral primero de la parte resolutiva de la sentencia apelada, el cual quedará así:

1. DECLÁRASE la nulidad parcial de los siguientes actos administrativos emanados por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios:

• Liquidación Oficial 20075340007006 de 11 de julio de 2007.

• Resolución SSPD-20075300033305 de 9 de noviembre de 2007, mediante la cual se resolvió el recurso de reposición contra la anterior decisión y se concedió el recurso de apelación.

• Resolución 20085000003095 de 6 de febrero de 2008, a través de la cual se resolvió el recurso de apelación en el sentido de confirmar la decisión recurrida.

ESTESE a lo resuelto en sentencia de 26 de enero de 2012, Expediente 16841, que declaró la legalidad condicionada de la Resolución 20071300016655 de 2007, que fijó la tarifa para el año 2007.

En lo demás, CONFÍRMASE la sentencia apelada.

RECONÓCESE personería a Álvaro Andrés Díaz Palacios como apoderado de la actora en los términos de la sustitución de poder que está en el folio 413 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(17) Exp. 17709, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(18) Exp. 18828, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(19) Exp. 19017, C.P. (E) Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(20) Fls. 34 a 39, cdno. de pruebas.

(21) Sentencia de 3 de julio de 2013, Exp. 19017, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(22) Pág. 514 del plan, edición precitada del D.O., pág. 148.

(23) Sentencia de 23 de septiembre de 2010. Exp.16874, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(24) El numeral 4.2.7.2 de la Resolución 20051300033635 de 2005 de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios contenido dentro de las normas técnicas generales establece la “contabilidad de causación o por acumulación” según el cual “los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios deben reconocer en el período en el cual se realizan los hechos financieros y económicos, y no cuando se pague o se reciba el efectivo o su equivalencia”.

(25) Bajo este criterio la Sala, en sentencias del 17 de abril de 2008, Exp. 15771, M.P. María Inés Ortiz Barbosa y del 4 de febrero de 2010, Exp. 17206, M.P. William Giraldo Giraldo, ha analizado si los gastos de pensiones, como gastos de funcionamiento, son inherentes al servicio prestado por la entidad prestadora de servicios públicos domiciliarios obligada al pago de la contribución especial y ha señalado que “aunque el gasto de pensiones no tenga una relación directa con el cometido estatal de prestación del servicio público, si sirve de apoyo para el cumplimiento de la misión y por tal razón es un gasto de funcionamiento”.

(26) Sentencia de 3 de julio de 2013, Exp. 19017, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(27) ART. 1º—Tarifa y base para liquidar la contribución especial para la vigencia 2007. Fijar la tarifa de la contribución especial que deben pagar a la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios las entidades sometidas a su inspección, control y vigilancia por la vigencia 2007, en el 0.41176 por ciento (0.4117%) de los gastos de funcionamiento de la entidad contribuyente causados en el año 2006, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la superintendencia a través del sistema único de información, SUI.

(28) C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, Exp. 16841.

(29) Sentencia de 23 de septiembre de 2010. Exp.16874, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(30) Sentencia de 3 de julio de 2013, Exp. 19017, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(31) Sentencias de 25 de abril de 2013, Exp. 18931 y de 3 de julio de 2013, Exp. 19017, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(32) Sentencia de 13 de diciembre de 2011. Exp. 17709, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(33) Sentencia de 23 de septiembre de 2010. Exp. 16874, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(34) La fecha correcta es 9 de noviembre de 2007 y no 11 de noviembre de 2007 como aparece en la parte resolutiva de la sentencia.