Sentencia 2008-00169 de junio 23 de 2011 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2008-00169-01(18122)

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Actor: Promotora de Inversiones Arroba S.A.

Demandado: Distrito Capital

Bogotá, D.C., veintitrés de junio del dos mil once.

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Provee la Sala sobre la legalidad de los actos administrativos por los cuales la Dirección de Impuestos Distritales determinó el impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad Promotora de Inversiones Arroba S.A., para los bimestres 2, 3, 4, 5 y 6 del año 2004.

En atención a los argumentos del recurso de apelación, se analizará si el código de actividad y la tarifa registrada en las declaraciones del impuesto de industria y comercio por los períodos gravables 3, 4, 5 y 6 del 2004, corresponden a los de la actividad que desarrolla la actora; esclareciendo sí aquella es de naturaleza comercial o de servicios.

El certificado de existencia y representación legal de la demandante, visible a folios 34 a 37, señala que:

“Objeto social: el objeto o empresa social de la compañía consiste en: a) la inversión de sus fondos o disponibilidades en bienes muebles e inmuebles con fines rentísticos y de valorización y particularmente, la conformación, administración y manejo de un portafolio de inversiones propias, constituido por acciones civiles; títulos de participación o inversión, bonos emitidos por entidades públicas o privadas de participación o inversión, bonos emitidos por entidades públicas o privadas, y otros títulos valores de entidades públicas o privadas, y otros títulos valores de contenido crediticio de libre circulación en el mercado, cédulas u otros documentos de deber; marcas, patentes u otras formas de propiedad industrial; b) la contratación y realización de estudios por cuenta propia o de terceros y la prestación de asesorías para evaluación de sociedades existentes, estudios y/o sociedades, y la promoción de estas; la constitución de nuevas sociedades; c) el ingreso como asociada a compañías ya existentes o la participación en consorcios. Para la cabal realización del objeto legal descrito, la sociedad podrá adquirir, gravar, limitar, dar o tomar en arrendamiento, explotar económicamente toda clase de inmuebles de acuerdo con su naturaleza o destino; enajenar sus activos cuando por razones de necesidad, conveniencia o rentabilidad fuere aconsejable su disposición; tomar dinero en mutuo, y ocasionalmente dar en préstamo , y celebrar las operaciones financieras que le permitan adquirir los fondos u otros activos necesarios para la realización de sus operaciones propias; participar en calidad de promotora o de inversionista en la constitución de otras sociedades, y hacer a ellas aportes en dinero, en bienes o en servicios; celebrar; celebrar por cuenta propia toda clase de operaciones con títulos valores sea que se negocien en bolsa o fuera de ella; importar, exportar o celebrar contratos para transferencia de tecnología; y en general, celebrar toda clase de actos, operaciones o contratos que tengan relación directa con las actividades que constituyen el objeto social...”.

El certificado es claro: el objeto social de la actora lo constituye la inversión de sus fondos en bienes muebles e inmuebles con fines rentísticos, así como la ordenación y administración de portafolios de inversiones propias, constituido por acciones civiles, entre otros títulos de participación tanto en entidades públicas como privadas, o de contenido crediticio de libre circulación en el mercado. La disposición de activos y entre ella su enajenación por razones de necesidad, conveniencia o rentabilidad, y la celebración por cuenta propia de toda clase de operaciones con títulos valores negociables en bolsa o fuera de ella, son medios para cumplir dicho objeto.

Se trata, por tanto, de una actividad de inversión que en la ciencia económica supone una colocación de capital para una ganancia futura, sacrificando un beneficio inmediato por otro a largo o mediano plazo.

El artículo 61 del Decreto 2649 de 1993 se refiere a las inversiones como activos representados en títulos valores y demás documentos a cargo de otros entes económicos, conservados con el fin de obtener rentas fijas o variables, de controlar otros entes o de asegurar el mantenimiento de relaciones con estos; así mismo, clasifica las inversiones en temporales, si se representan en activos de fácil enajenación respecto de los cuales se tenga el propósito de convertirlos en efectivo antes de un año, y permanentes, cuando no cumplen tales condiciones.

Ahora bien, la negociación de acciones a título oneroso, entendidas estas como cuotas parte de un capital social que permiten acreditar y ejercer los derechos políticos y patrimoniales resultantes de su literalidad, de los estatutos societarios y de las condiciones en que se emiten, se consideran operaciones mercantiles para todos los efectos legales, conforme con el numeral 5º del artículo 20 del Código de Comercio, regidos por las ley comercial (art. 1º ibídem).

El criterio jurisprudencial respecto del gravamen de industria y comercio sobre dicha actividad de negociación, predica la inclusión de la misma en el objeto social principal del contribuyente, de modo que los ingresos o dividendos resultantes de su ejercicio puedan entenderse derivados del giro ordinario de los negocios de aquel.

El único evento en que dichos ingresos pueden entenderse desligados de ese origen, es cuando las acciones negociadas constituyen activos fijos, y ese reconocimiento depende del objeto social que desarrolle la entidad enajenante, que es la que percibe el ingreso(1).

Lo anterior, porque la condición de activos fijos que se excluyen de la base gravable se deduce tanto de la forma de contabilización de la inversión, como de la intención en su adquisición, de manera que si quien los adquiere busca enajenarlos en el giro ordinario o corriente de sus negocios, los activos serían movibles, pero si lo que pretende es que permanezcan en su patrimonio, los activos serán fijos(2).

De acuerdo con ello, la utilidad derivada de la enajenación de las inversiones debe excluirse de la base gravable del impuesto de industria y comercio, en su calidad de activos fijos, siempre y cuando tal transacción no se haya efectuado dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente. Es decir, si la negociación no forma parte del objeto social principal de la entidad contribuyente, no puede entenderse que con dichas inversiones en acciones se realice actividad gravada, pues del solo hecho de que la sociedad sea mercantil, no se deriva que sus activos fijos estén gravados con el impuesto de industria y comercio(3).

Bajo estas orientaciones, la sentencia del pasado 19 de mayo (Exp. 18263), C.P. Martha Teresa Briceño, precisó que la adquisición esporádica de acciones o cuotas de interés social, independientemente del título bajo el cual se obtengan, no constituyen ingresos provenientes de las actividades enumeradas en el numeral 5º del artículo 20 del Código de Comercio, porque los dividendos se generan pasivamente al poseer las acciones, sin necesidad de ejecutar ninguna actividad comercial, industrial o de servicios, y son el producto de la distribución ordinaria que hacen las sociedades anónimas en favor de sus accionistas, respecto de la utilidad neta realizada en el año gravable, sobre la cual ya se ha pagado el correspondiente impuesto (E.T., art. 30).

De acuerdo con ello, concluyó que los dividendos percibidos por una Fundación Social dedicada a actividades de beneficencia y cuyo objeto no era la negociación de acciones, no podía integrar la base para imponer la sanción por no declarar impuesto de industria y comercio, toda vez que no su actividad principal no se relaciona con la obtención de tales ingresos, ni estos devienen del ejercicio de ninguna actividad gravada sino de las acciones que le pertenecen, cuyo objeto era formar parte del activo fijo.

En efecto, dichos dividendos no pertenecían directamente al objeto social de la Fundación, sino que correspondían a la distribución derivada de una inversión permanente que hacía parte de su activo fijo y, en esa medida, no constituían ingresos por actividades comerciales para las entidades cuyo objeto principal son las labores de beneficencia.

Los parámetros traídos a colación a propósito de los ingresos provenientes de la negociación de acciones, no se cumplen para efecto de excluirlos de la base gravable del impuesto de industria y comercio correspondiente a los bimestres 3 a 6 del 2004, y rechazar la omisión de ingresos gravables que predica la administración distrital(4), ni menos aún para, según los argumentos de la demanda y de la apelación, considerar los relacionados con dicha negociación como provenientes de una actividad comercial, pues ella —la negociación— no es ajena al objeto social de inversión en bienes muebles e inmuebles con fines rentísticos, ni al de administración de portafolios de inversiones propias, constituido por acciones civiles y otros títulos de participación en entidades públicas y privadas.

Tan conexa es la negociación de acciones con el objeto social de la Promotora de Inversiones Arroba S.A., que la disposición de activos y su enajenación por necesidad, conveniencia o rentabilidad, se establecieron expresamente como instrumentos para cumplir su actividad principal, y no como objeto social secundario según decir del recurrente. En cualquier caso, el calificativo de “secundario” tampoco haría desaparecer su representatividad en el quehacer del ente societario.

Conforme a lo explicado, la venta de las acciones referidas hace parte del giro ordinario de los negocios de la demandante y, en consecuencia, ni se consideran activos fijos excluibles de la base gravable del impuesto de industria y comercio, ni corresponde a una actividad de servicios como lo sugiere el apelante.

En efecto, según el artículo 35 del mencionado Decreto 352 del 2002(5), la actividad de servicio en materia de impuesto de industria y comercio supone la ejecución de una tarea, labor o trabajo contratado por un tercero con quien no medie relación laboral alguna, y en virtud de la cual se genere una contraprestación en dinero o en especie, sin importar la predominancia del factor material o intelectual.

Sin asomo de duda, el hecho de que el objeto social de la actora incluya la enajenación de acciones permite inferir que tal actividad no se ejerce a favor de otro, por razón de contratación específica para dicha finalidad y a cambio de una contraprestación, sino que se desarrolla en nombre propio con la habitualidad innata al giro ordinario de sus negocios.

En consecuencia, la actividad referida no es de servicio, sino que mantiene la naturaleza mercantil que le asigna el numeral 5º del artículo 20 del Código de Comercio, para todos los efectos legales(6), incluidos los propios del impuesto de industria y comercio. En consecuencia, a la contribuyente le correspondía tributar de acuerdo con la clasificación de actividades económicas dispuesta en la Resolución 1195 de 1998(7) y las tarifas que allí se prevén, pudiendo válidamente ubicarse en el código 204, CIIU-A. C. 52693, correspondiente a “otros tipos de comercio NCP”, dado que dicho acto administrativo no asignó una partida específica a la operación comercial de venta de acciones.

La certeza de que la actora ejerce actividad comercial, no permite que se configuren los vacíos probatorios que permiten la aplicación del principio in dubio contra fiscum, pues, de acuerdo con el artículo 745 del estatuto tributario, este presupone la real existencia de aquellos(8).

Por lo demás, la claridad de la definición de actividad de servicio que contempla el artículo 35 del Decreto 352 del 2002 de cara a la contundencia del objeto social desarrollado por la actora, no evidencia diferencia de criterio alguna entre las partes respecto de la interpretación del derecho aplicable.

En efecto, ante la circunstancia anotada, mal podría concluirse que la discrepancia entre la contribuyente y el fisco distrital tenga fundamento objetivo y razonable o que parta de una argumentación sólida que, aunque equivocada, haya sido lo suficientemente convincente para estimar que la actuación de la contribuyente se encontraba legalmente amparada(9).

En consecuencia, no se configura la causal de exoneración invocada para levantar la sanción impuesta por inexactitud.

En este orden de ideas, los argumentos de la apelación no desvirtuaron la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados y, por tanto, lo procedente era negar la pretensión de nulidad en cuanto a las liquidaciones oficiales del impuesto para los bimestres 3 a 6 del 2004, como lo dispuso el a quo, y con ello, el restablecimiento que se pidió (la firmeza de las declaraciones privadas de dichos bimestres), pues se entiende que tal consecuencia solo procedía en el evento de que prosperara la solicitud de nulidad.

En tal sentido, se confirmará el numeral tercero de la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

CONFÍRMASE el numeral tercero de la sentencia del 5 de noviembre del 2009, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de la Promotora de Inversiones Arroba S.A., contra el Distrito Capital.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Magistrados: Martha Teresa Briceño de Valencia—Hugo Fernando Bastidas Bárcenas—William Giraldo Giraldo—Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(1) Consejo de Estado, sentencia del 16 de noviembre de 2001, Exp. 12299, C.P. Ligia López Díaz.

(2) Consejo de Estado, sentencia del 3 de abril de 2008, Exp. 16054, C.P. Ligia López Díaz.

(3) Consejo de Estado, sentencia de marzo 5 de 1999, Exp. 9086, C.P. Germán Ayala Mantilla.

(4) Según lo anota el requerimiento especial (fls. 225-239) y lo constata la certificación obrante en los folios 158 a 162, los ingresos ordinarios y extraordinarios percibidos durante los bimestres 3 a 6 del 2004 provinieron de dividendos (ingresos obtenidos pro distribución de utilidades de las empresas donde se posee la inversión y no se aplica el método de participación), financieros (ingresos obtenidos por intereses generados por depósitos en bancos y por diferencia en cambio), utilidades en la venta de otros activos (utilidades recibidas en la venta de activos recibidos en pago), e ingresos métodos de participación (valor resultante de aplicar el porcentaje poseído en las subordinadas sobre las utilidades del período). De igual forma, el requerimiento precisó en el numeral 8º de sus antecedentes “Teniendo en cuenta que no es procedente efectuar deducciones por la venta de enajenación de inversiones en acciones en el 2 bimestre de 2004, que de acuerdo al giro ordinario de sus negocios no pueden catalogarse como activos fijos. En el 6 bimestre de 2004, el contribuyente no declaró la totalidad de los ingresos obtenidos en el Distrito Capital...”.

(5) “Es actividad de servicio, toda tarea, labor o trabajo ejecutado por persona natural o jurídica o por sociedad de hecho, sin que medie relación laboral con quien lo contrata, que genere una contraprestación en dinero o en especie y que se concrete en la obligación de hacer, sin importar que en ella predomine el factor material o intelectual”.

(6) “Son mercantiles para todos los efectos legales:

(...).

5. La intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, los actos de administración de las mismas o la negociación a título oneroso de las partes de interés, cuotas o acciones”.

(7) Modificada por la Resolución 1567 del 29 de noviembre del 2002.

(8) En relación con este principio, la sentencia del 10 de marzo del 2011 (Exp. 17492 y otros, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas) precisó que, de una parte, “debe estar plenamente establecido que no hay forma de eliminar las dudas y, por otra, sobre los hechos que se pretenden probar, el contribuyente no debe estar obligado a aportar la prueba”.

(9) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 23 de abril de 1999, Exp. 16941.