Sentencia 2008-00189 de febrero 2 de 2012

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 25000-23-27-000-20080018901 (18383)

Consejero Ponente:

Dr. William Giraldo Giraldo

Actor: Fundación Social

Demandado: Secretaría de Hacienda - Dirección Distrital de Impuestos

Bogotá, D.C., dos de febrero de dos mil doce.

EXTRACTOS: «VII) Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación de las partes demandante y demandada, la Sala estudiará la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, D.C. impuso sanción a la Fundación Social por valor de $ 37.668.000 respecto del periodo enero - febrero de 2002, y por la suma de $ 139.852.000 por el periodo marzo - abril de 2002, como consecuencia de la no presentación de las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros de los citados periodos.

La Sala precisa que en el recurso de apelación, la parte demandante alegó la falta de motivación de los actos acusados al adolecer de una explicación sumaria sobre los conceptos que incluyó la administración como gravados; sin embargo teniendo en cuenta que este cargo no fue presentado en la demanda, no puede ser objeto de análisis en esta instancia.

La controversia se centra en determinar si la demandante es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, y si en el evento de determinar que está obligada a declarar, se deben excluir de la base para imponer la sanción por no declarar los ingresos provenientes de construcciones y edificios cuenta PUC 422010, dividendos de sociedades anónimas y/o asimiladas, diferencia en cambio y actividades conexas.

El artículo 32 de la Ley 14 de 1983 dispuso que la materia imponible en el impuesto de industria y comercio está constituida por el ejercicio, en una jurisdicción municipal, de una actividad industrial, comercial o de servicios.

Por su parte, el artículo 39 (Num. 2º, Lit. d, ibídem) estableció la prohibición a los municipios de gravar con el impuesto de industria y comercio a los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud.

A su vez, el artículo 11 de la Ley 50 de 1984 dispuso que cuando las entidades anteriores realizaran actividades industriales o comerciales, serían sujetos del impuesto de industria y comercio en lo relativo a esas actividades.

La prohibición en comento fue extendida al ámbito distrital mediante el artículo 4º del Acuerdo 21 de 1983, que respecto de las actividades propiamente dichas, dispuso:

“No están sujetas a los impuestos de industria, comercio y avisos, las siguientes actividades:

4. La educación pública, las actividades de beneficencia, las actividades culturales y/o deportivas, las actividades desarrolladas por los sindicatos, por las asociaciones profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, por los partidos políticos, y los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”.

En idénticos términos, el artículo 39 (Lit. c) del Decreto 352 del 2002(1), “por el cual se compilan y actualizan las normas sustantivas tributarias vigentes, incluyendo las modificaciones generadas por la aplicación de nuevas normas nacionales que se deban aplicar a los tributos del Distrito Capital, y las generadas por acuerdos del orden distrital”, reprodujo la “no sujeción” que ocupa la atención de la Sala, y el parágrafo primero de la misma norma insertó la precisión del artículo 11 de la Ley 50 de 1984.

De la lectura de la normativa se evidencian varias situaciones, perfectamente diferenciables, que no admiten otra interpretación que aquella que de su texto se desprende, así(2):

a) Excluye de la sujeción, taxativamente, en calidad de actividades, la educación pública, las actividades de beneficencia y las culturales y/o deportivas. Hasta ahí hace referencia únicamente a cada actividad individualmente considerada, sin que esto sea obstáculo para que las entidades que las desarrollen puedan llevar a cabo otras actividades de naturaleza diferente a estas que, por no estar expresamente relacionadas en la citada norma, no son beneficiarias de la exclusión, caso en el cual, esas entidades estarán obligadas a declarar y pagar el tributo.

b) Relaciona un grupo, esta vez de entidades, en las que las actividades que desarrollen gozan del beneficio de la exclusión por el simple hecho de ser llevadas a cabo por estas. En este caso, la no sujeción se predica de quien ejerce la actividad. A este grupo pertenecen los sindicatos, asociaciones de profesionales, asociaciones gremiales sin ánimo de lucro, y partidos políticos.

c) Finalmente, excluye también los servicios prestados por hospitales vinculados o adscritos al sistema general de salud.

En este marco normativo, la Sala analizará si los ingresos incluidos por la administración deben hacer parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio.

De acuerdo con el certificado expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá(3), el objeto social de la Fundación Social es:

“Trabajar por superar las causas estructurales de la pobreza para promover la construcción de una sociedad más justa, más humana y más próspera, todo ello con criterios cristianos y mediante la promoción integral de grupos humanos, la formación de personas que sean agentes de su propio desarrollo y del cambio social a través de la prestación directa o indirecta de servicios y programas de desarrollo social a los cuales tenga acceso la comunidad, actividades en los campos de la salud, la vivienda, la recreación, el deporte, la investigación y demás que redunden en beneficio de la sociedad en general y de los pobres en particular. Para ello procurará, entre otros: a) La educación que capacite a la persona para el ejercicio de sus derechos y cabal cumplimiento de sus obligaciones (...). En consecuencia podrá: a) Comprar, vender, permutar, enajenar y adquirir a cualquier título, toda clase de bienes muebles e inmuebles, materiales o inmateriales y darlos o recibirlos en pago...”.

Es claro, entonces, que el objeto social principal de la fundación lo constituyen las actividades de beneficencia. Sin embargo, ejecuta actividades comerciales y de servicios que le proporcionan ingresos dentro del Distrito Capital de Bogotá, sumas que, en principio, no gozan del beneficio analizado. Por tanto, respecto de estas, la entidad se encuentra en la obligación de declarar y tributar por ICA.

Venta de inversiones (acciones)

Según la sociedad apelante, en aplicación del artículo 42 del Decreto Distrital 352 de 2002, tanto la inversión como la utilidad obtenida en la venta de inversiones son activos fijos para la Fundación Social y, por ende, al no formar parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, no deben ser tenidas en cuenta para determinar la sanción por no declarar.

La Sección, en la Sentencia 18263 del 19 de mayo de 2011, que decidió la controversia entre las mismas partes por los periodos 5º y 6º del año 2002(4), en relación con los ingresos percibidos por los conceptos anotados, señaló, en primer lugar, que los ingresos percibidos por concepto de la inversión en activos y la venta de los mismos, por una entidad cuyo objeto social es la ejecución de actividades de beneficencia, no se encuentran gravados porque no se dedica a las actividades a que alude el numeral 5º del artículo 20 del Código de Comercio, referidas a “La intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, los actos de administración de las mismas o la negociación a título oneroso de las partes de interés, cuotas o acciones”. Se señaló, en esa oportunidad, que por tratarse de la enajenación de acciones que la fundación poseía, su importe no puede ser gravado con ICA por expresa determinación del artículo 42 del Decreto 352 de 2002, criterio que se reitera en esta oportunidad, razón por la cual, acorde con lo señalado por el Ministerio Público, este concepto se excluirá de la base de la sanción.

Dividendos de sociedades anónimas y/o asimiladas

Alegó la actora que los ingresos obtenidos por dividendos, intereses, diferencia en cambio, actividades conexas, cuentas en participación, arrendamientos, entre otros, obedecen a que está prevista la necesidad de que la entidad sin ánimo de lucro conserve sus rentas, y una forma de hacerlo la constituye la obtención de ingresos diferentes a donaciones y auxilios mediante la realización de diferentes actividades, sin que por ello pueda legalmente entenderse que es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio.

Al respecto se observa que la Sala en sentencia del 19 de mayo de 2011, Expediente 18263(5), precisó que: “Por lo que hace a lo percibido por dividendos, si bien el numeral 5º del artículo 20 del Código de Comercio, incluye como actividades mercantiles “La intervención como asociado en la constitución de sociedades comerciales, los actos de administración de las mismas o la negociación a título oneroso de las partes de interés, cuotas o acciones”, la percepción de dividendos por parte de la Fundación Social no encaja en ninguna de ellas, toda vez que dicha entidad no ha constituido ni administrado sociedad comercial alguna, y tampoco tiene como objeto social principal la venta de acciones o cuotas de interés social, ya que si bien esporádicamente adquiere acciones o las recibe en calidad de donación, no es para enajenarlas en el giro ordinario de sus negocios, sino para que permanezcan en su patrimonio con el fin de obtener ingresos destinados al desarrollo de su actividad benéfica”.

De acuerdo con ello, concluyó que los dividendos percibidos por la Fundación Social, dedicada a actividades de beneficencia y cuyo objeto no es la negociación de acciones, no podían integrar la base para imponer la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, toda vez que su actividad principal no se relaciona con la obtención de tales ingresos, ni estos devienen del ejercicio de ninguna actividad gravada sino de las acciones que le pertenecen, cuyo objeto era formar parte del activo fijo.

En el caso concreto, observa la Sala que en el folio 34 del cuaderno de antecedentes Nº 1 figura el cuadro de dividendos decretados por los meses de enero, febrero, marzo y abril del año gravable 2002, certificada por el revisor fiscal, así:

Inversiones en sociedades
enerofebreromarzoabril
Banco Caja Social  1.517.551.077 
Capitalizadora Colmena S.A.  177.900.660 
Salud Colmena Medicina Prepagada   107.408.422
Inversiones Reacol   1.304.996
Imusa70.225  142.254
Ingenio Risaralda S.A.100.000100.000100.00095.400
Totales 170.225100.0001.695.551.737108.951.072

 

La Sala reitera el criterio expuesto en la referida providencia y lo aplica al caso concreto, teniendo en cuenta que si las acciones tienen el carácter de activo fijo, la distribución de los dividendos que de ellas se derivan no constituye actividad gravada con el impuesto de industria y comercio, pues ni siquiera la utilidad obtenida en la venta de activos fijos se encuentra sujeta al tributo, por expresa disposición de la Ley 14 de 1983 y del Acuerdo 21 de 1983. Prospera el cargo.

Utilidad en la venta de construcciones y edificios

Según la apelante (administración) si bien es cierto que los inmuebles son activos fijos, también lo es que la cuenta tomada de los soportes contables allegados al expediente (cuenta 4220100001); no existe certeza de que los ingresos en cuestión derivan de la venta de esta clase de activos.

La cuenta 4220100001 “construcciones y edificios” comprende: “los ingresos provenientes de transacciones diferentes a los del objeto social o giro normal de los negocios del ente económico e incluye entre otros, los ítems relacionados con operaciones de carácter financiero en moneda nacional o extranjera, arrendamientos, servicios, honorarios, utilidad en venta de propiedades planta y equipo e inversiones, dividendos y participaciones, indemnizaciones, recuperaciones de deducciones e ingresos de ejercicios anteriores”.

Observa la Sala que dentro de dicha cuenta se contabiliza la venta de inmuebles y la administración tomó la base de la sanción de forma global sin solicitar a la actora en la vía gubernativa la discriminación de dicho rubro así: “la base gravable determinada para el primer (y segundo) bimestre de 2002, de acuerdo a registros contables en libro mayor, listados auxiliares de movimientos por cuentas y certificaciones firmadas por revisor fiscal, es la siguiente:

Primer bimestre 2002 (folio 153 c. de a. Nº 1)
CuentaConceptoMunicipioEnero - Febrero
4220100001Construcciones y edificiosBogotá232.126.038
Segundo bimestre 2002 (folio 151 c. de a. Nº 2)
CuentaConceptoMunicipioEnero - Febrero
4220100001 Construcciones y edificios Bogotá 251.304.941

 

Adicionalmente, la Sala precisa que si bien en el objeto social de la actora se registra la autorización para comprar y vender inmuebles, no es esta una actividad que corresponda al giro ordinario de los negocios de la entidad, por lo que se trata de activos fijos, cuya utilidad en venta no puede ser gravada con ICA por expresa disposición legal del artículo 42 del Decreto Distrital 352 de 2002(6). No prospera el cargo propuesto por la demandada.

Actividades conexas

Acorde con lo señalado por el Ministerio Público, en la cuenta 41.70 del PUC se registran los ingresos por prestación de “servicios” comunitarios, sociales y personales. Estos tienen el carácter de no gravados en el parágrafo 1º del artículo 39 del Decreto 352 de 2002, según el cual las entidades de beneficencia cuando desarrollan actividades comerciales o industriales quedan sujetas al ICA respecto de los ingresos obtenidos de estas actividades, razón por la cual no forman parte de la base gravable del tributo los ingresos que se obtengan por servicios. Prospera en consecuencia el cargo planteado por la actora.

En cuanto a los rubros correspondientes a intereses, cuentas en participación, excedentes de negocios fiduciarios y diferencia en cambio se observa que no fueron objeto de apelación, razón por la cual la Sala se releva de su estudio.

De lo anteriormente expuesto se concluye que procede la exclusión de la base para sancionar de las cifras correspondientes a: “venta de inversiones” “construcciones y edificios”, “dividendos” y “actividades conexas”(7).

Dado lo anterior, la sanción por no declarar quedará como sigue:

1er Bimestre

ConceptoTribunalDefinitiva
Venta de inversiones2.274.7830
Dividendos de sociedades anónimas y/o asimiladas270.2250
Intereses278.529.486278.529.486
Diferencia en cambio00
Cuentas en participación3.986.2893.986.289
Excedentes negocios fiduciarios8.974.5038.974.503
Actividades conexas00
Construcciones y edificios00
Honorarios administración de vinculac.00
Arrendamientos4.026.8594.026.859
Total base sanción298.062.145295.517.000

 

Liquidación: Base: $ 295.517.000. Extemporaneidad: 60 meses. Tarifa: 0.1 %.

Sanción 1er bimestre 2002: $ 17.731.000.

2º Bimestre

ConceptoTribunalDefinitiva
Venta de inversiones1.471.5000
Dividendos de sociedades anónimas y/o asimiladas1.642.8500
Intereses222.084.912222.084.912
Diferencia en cambio00
Cuentas en participación10.284.77910.284.779
Excedentes negocios fiduciarios2.655.5052.655.505
Actividades conexas4.711.8040
Construcciones y edificios00
Honorarios administración de vinculac.00
Arrendamientos00
Total base sanción242.851.350235.025.000

 

Liquidación: Base: $ 235.025.000. Extemporaneidad: 60 meses. Tarifa: 0.1 %.

Sanción 2º bimestre 2002: $ 14.101.000.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMANSE los numerales 1º y 2º de la sentencia apelada.

2. MODIFÍCASE el numeral 3º de la sentencia apelada en cuanto al restablecimiento del derecho dispuesto en la parte resolutiva, el cual quedará así:

La sanción por no declarar el impuesto de industria, comercio, avisos y tableros impuesta a la Fundación Social por los bimestres 1º y 2º del año 2002 quedará como sigue:

a) Por el 1er Bimestre de 2002: $ 17.731.000

b) Por el 2º Bimestre de 2002: $ 14.101.000

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha».

(1) c) La educación pública, las actividades de beneficencia, culturales y/o deportivas, las actividades desarrolladas por los sindicatos, por las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, por los partidos políticos y los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud.

(2) Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencia del 19 de mayo de 2011, Exp. 18263, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(3) Folios 20 a 23 cdno. p.

(4) Reiterada en sentencia del 29 de septiembre de 2011, Exp. 18287 C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(5) C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

(6) Artículo 42, Decreto 352 de 2002: “Base gravable. El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el periodo. Para determinarlos se restará de la totalidad de ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, exportaciones y la venta de activos fijos”.

(7) La Sala efectúa la correspondiente liquidación partiendo de los valores tenidos en cuenta por el tribunal y certificados por el revisor fiscal de la actora, lo anterior por cuanto como lo señaló el a quo, la administración sostuvo que las glosas se derivan de la información suministrada por el revisor fiscal y por tanto al no existir coincidencia con ella y no mediar justificación al respecto, se toman los datos certificados por el revisor fiscal.