Sentencia 2008-00193 de octubre 16 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 250002327000200800193 01

Número interno: 18040

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Demandante: Fiberglass Colombia S.A.

Demandado: UAE DIAN

Asunto: acción de nulidad y restablecimiento del derecho renta 2005

Fallo

Bogotá, D.C., dieciséis de octubre de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la Sala

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la DIAN contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca del 7 de octubre de 2009 que declaró la nulidad de la liquidación oficial de revisión 310642007000074 del 21 de agosto de 2007, mediante la que la administración modificó la declaración del impuesto sobre renta y complementarios del año gravable 2005 presentada por la demandante, y de la Resolución 310662008000013 del 10 de abril de 2008, que, en reconsideración, la confirmó.

En concreto, la Sala debe decidir si para efectos del cálculo de la renta presuntiva, era procedente excluir del patrimonio bruto el valor de las acciones que la demandante poseía en una sociedad domiciliada en un país miembro de la Comunidad Andina y el de las cuentas por cobrar a dicha entidad.

Para decidir se tienen como relevantes y ciertos los siguientes hechos:

1. El 17 de abril de 2006, Fiberglass presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2005, en la que registró una renta presuntiva de $ 1.515.399.000(5), La declaración fue corregida el 15 de diciembre de 2006 sin variar el concepto referido(6).

2. El 18 de enero de 2007, mediante el requerimiento especial 31063200700003, la división de liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá propuso modificar la declaración antes referida(7). La modificación consistió en incrementar el valor registrado en el renglón 67 —renta presuntiva— de $ 1.515.399.000 a $ 1.830.950.000.

Para estos efectos, la administración sostuvo que la demandante detrajo del patrimonio bruto, sin que fuera procedente por no estar así previsto en al artículo 189 del estatuto tributario, el valor patrimonial de acciones que la demandante poseía en Fibras Fivenglass C.A. en cuantía de $ 4.673.181.766(8) —compañía domiciliada en Venezuela— y el valor patrimonial de las cuentas por cobrar a dicha compañía por importe de $ 585.797.431(9).

3. El 21 de agosto de 2007, mediante la liquidación oficial de revisión 310642007000074, la división de liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá modificó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2005 en los términos del requerimiento especial(10).

4. El 23 de octubre de 2007, la demandante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión 310642007000074 del 21 de agosto de 2007(11).

5. El 10 de abril de 2008, mediante la Resolución 310662008000013, la división jurídica de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá confirmó la liquidación oficial de revisión(12).

El artículo 188 del estatuto tributario, vigente para la época de los hechos en discusión, establecía que para efectos del impuesto sobre la renta, se presumía que la renta líquida no era inferior al seis por ciento del patrimonio líquido poseído por el contribuyente en el último día del año inmediatamente anterior(13).

Esta ficción legal, que constituye una presunción de derecho y que como tal no admite prueba en contrario, parte de suponer que todo patrimonio genera utilidades para el contribuyente que lo posee y se ha estimado en un porcentaje —hoy del tres por ciento—, previa la depuración de los conceptos enlistados en el artículo 189 del estatuto tributario(14).

Según la norma entonces vigente, del total del patrimonio líquido del año anterior, base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se podían restar los siguientes valores:

a. El valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades nacionales.

b. El valor patrimonial neto de los bienes afectados por hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, siempre que se demuestre la existencia de estos hechos y la proporción en que influyeron en la determinación de una renta líquida inferior.

c. El valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo.

d. A partir del año gravable 2002 el valor patrimonial neto de los bienes vinculados directamente a empresas cuyo objeto social exclusivo sea la minería distinta de la explotación de hidrocarburos líquidos y gaseosos.

Según se advierte, por expresa autorización del artículo 189 ibídem, del patrimonio líquido, que constituye la base para el cálculo de la renta presuntiva, puede restarse el valor patrimonial neto de las acciones y aportes poseídos en sociedades nacionales, lo que, en principio, excluye la posibilidad de detraer el valor patrimonial de los aportes y acciones en sociedades extranjeras, así como de los bienes poseídos en otras jurisdicciones.

Como se expuso en el capítulo de antecedentes, la presente controversia gira en torno a determinar si, para efectos de determinar la base para el cálculo de la renta presuntiva, era factible detraer el valor de las acciones que la demandante poseía en una sociedad domiciliada en un país miembro de la Comunidad Andina, al igual que el valor de las cuentas por cobrar a dicha entidad.

A juicio de la DIAN, la exclusión no era procedente en razón a que, de una parte, la Decisión 578 se aplica a las rentas efectivamente obtenidas, lo que excluye las rentas presuntas y, además, la disposición comunitaria no regula de manera expresa la renta presuntiva. De otra parte, porque el artículo 189 del estatuto tributario no prevé de manera expresa esa exclusión.

Por el contrario, para la demandante, las acciones y las cuentas por cobrar se debían detraer de la base de la renta presuntiva en aplicación de la Decisión 578, que se rige por el principio de la fuente, incluso para efectos de las rentas presuntas.

Tal como lo señaló el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina en la interpretación prejudicial solicitada en el presente caso,

(...) la corte consultante deberá aplicar la norma comunitaria con preferencia a las normas de derecho tributario interno, específicamente, el estatuto tributario que rige en Colombia y de derecho internacional suscritas por los países miembros y solo aplicar estas en los casos en que la norma comunitaria no se refiera al tema y, siempre y cuando, dichas normas no contravengan el derecho comunitario.

La Decisión 578 de la Comunidad Andina, “Régimen para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal”, según advierte el referido tribunal,

(...) tiene como finalidad básica evitar la doble tributación sobre una misma renta o patrimonio en la subregión andina, generando así un mecanismo para evitar la evasión fiscal, un incentivo para la inversión extranjera y el comercio fluido entre los países miembros. Es importante advertir que cualquier interpretación o aplicación que se haga de la mencionada decisión debe tener en cuenta dicho objetivo esencial.

El artículo 3º de la Decisión 578 establece lo siguiente:

Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que estas obtuvieren, solo serán gravables en el país miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en esta decisión.

Por tanto, los demás países miembros que, de conformidad con su legislación interna, se atribuyan potestad de gravar las referidas rentas, deberán considerarlas como exoneradas, para los efectos de la correspondiente determinación del impuesto a la renta o sobre el patrimonio.

Así, según el tribunal comunitario, “Mediante el artículo 3º de la Decisión 578 bajo el título “jurisdicción tributaria” se consagra como principio el de la fuente productora. Este principio fue legado de la anterior Decisión 40 y excluye la opción de gravar la renta sobre la base del principio de la residencia o el domicilio”.

En consecuencia con ese criterio, en la interpretación prejudicial solicitada se concluye que “Los artículos 3º y 4º de la Decisión 578 se refieren a “las rentas de cualquier naturaleza”, por lo que no se encuentra un tratamiento específico a la renta presuntiva. En consecuencia, el tribunal advierte que la renta presuntiva se encuentra dentro de la renta general y debe ser cobijada dentro de los efectos generales de la Decisión 578”.

Por lo tanto, contrario al entendimiento de la DIAN, pese a que, en efecto, la Decisión 578 no regula de manera expresa la renta presuntiva, este hecho no implica que la disposición comunitaria sea inaplicable para los efectos del cálculo de ese sistema de determinación especial del impuesto sobre la renta, pues la norma supranacional rige sobre las rentas en general, independiente del sistema de determinación.

En relación con los hechos que dieron lugar a la interpretación prejudicial que se formuló en la presente controversia, el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina precisó lo siguiente:

El presente caso versa sobre el impuesto a la renta y el mismo se guía por el principio de la fuente productora. Sobre este punto, el juez nacional deberá tomar en cuenta lo establecido en los artículos 4º (bienes inmuebles) y 11 (dividendos y participaciones) de la Decisión 578. Por un lado, en el caso de los bienes inmuebles, los mismos serán gravados en el país miembro donde estén situados. Por otro lado, en el caso de los dividendos y participaciones, los mismos serán gravados por el país miembro donde se encuentre domiciliada la empresa.

Si bien en el aparte transcrito se hace referencia expresa a los artículos 4º y 11 de la Decisión 578, que regulan las rentas provenientes de los bienes inmuebles y los dividendos y participaciones respectivamente, los bienes objeto de la exclusión en discusión —acciones y cuentas por cobrar— no son de esta naturaleza. Pese a esto, la tributación en renta sobre este tipo de activos se rige por la disposición comunitaria que, como se advirtió, acoge el sistema de la fuente.

Por tanto, se insiste en que el artículo 3º de la Decisión 578 establece que “Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que estas obtuvieren, solo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora”.

En concordancia con esto, el artículo 2º dispone que “La expresión “fuente productora” se refiere a la actividad, derecho o bien que genere o pueda generar una renta”.

Según las pruebas obrantes en el expediente, los activos que la demandante detrajo para efectos del cálculo de la renta presuntiva correspondiente al año gravable 2005, por estar ubicados en Venezuela, fueron los siguientes(15):

 

 Valor brutoValor neto
Acciones en sociedades filiales ubicadas en países del Acuerdo de Cartagena$ 5.724.905.324$ 4.673.384.335
Cuentas por cobrar en sociedades filiales ubicadas en países del Acuerdo de Cartagena$ 717.603.046$ 585.797.431
Total$ 5.259.181.766

 

En consecuencia, y en concordancia con la interpretación prejudicial del tribunal comunitario, la Sala considera que si bien la renta presuntiva no se origina por el desarrollo de una actividad sino que constituye una forma de tributación mínima por la posesión de un patrimonio, de no excluirse de la base del cálculo de la renta presuntiva los bienes poseídos por la demandante en Venezuela, estos se gravarían con el impuesto sobre la renta en Colombia, en contra de lo previsto en la Decisión 578.

Por lo expuesto, la Sala confirmará la decisión del tribunal de primera instancia.

En cumplimiento del artículo 128 de la Decisión 500 del Consejo Andino de Ministros de Relaciones Exteriores de la Comunidad Andina(16), se ordenará enviar copia de la presente providencia al tribunal.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia apela.

2. RECONÓCESE a la abogada Lina María Campilla García como apoderada de la DIAN.

3. ENVÍESE copia de la presente providencia al Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

(5) Folio 2 del Código Contencioso Administrativo.

(6) Folio 581 del Código Contencioso Administrativo.

(7) Folios 602 al 614 del Código Contencioso Administrativo.

(8) Acciones en sociedades filiales ubicadas en países del Acuerdo de Cartagena a 31 de diciembre de 2004.

(9) Cuentas por cobrar en sociedades filiales ubicadas en países del Acuerdo de Cartagena a 31 de diciembre de 2004.

(10) Folios 638 al 350 del Código Contencioso Administrativo.

(11) Folios 651 al 663 del Código Contencioso Administrativo.

(12) Folios 652 al 669 del Código Contencioso Administrativo.

(13) La Ley 1111 de 2006 redujo el porcentaje de renta presuntiva del 6% al 3%.

(14) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Bogotá, D.C., 26 de enero de 2012. Radicación 250002327000200500313 01. Número interno: 17151. Actor: Glaxo Smithkline Colombia S.A. Demandado: DIAN.

(15) Folio 97 del Código Contencioso Administrativo.

(16) 128.—Obligaciones especiales y derechos en relación con la interpretación prejudicial.