Sentencia 2009-00053 de agosto 1º de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 170012331000200900053 01 (19564)

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Demandante: Representaciones y Distribuciones Remo S.A.

Demandado: Secretaría de Hacienda del municipio de Manizales - Caldas

Asunto: sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio correspondiente al año 2003

Fallo

Bogotá, D.C., primero de agosto de dos mil trece.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos de la apelación interpuesta por la parte demandante, la Sala decidirá sobre la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la Secretaría de Hacienda del municipio de Manizales sancionó por no declarar el impuesto de industria y comercio y el complementario de avisos y tableros, a la sociedad Representaciones y Distribuciones Remo S.A., correspondiente al año gravable 2003.

Controvierte la sociedad actora, ahora apelante, la sentencia de primera instancia que negó las súplicas de la demanda, por cuanto consideró que no se desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados y que, de conformidad con el Decreto Municipal 143 de 2002, manual de funciones del municipio de Manizales, la jefe de la unidad de rentas podía resolver el recurso de reconsideración.

La demandante insiste en que la funcionaria que resolvió el recurso de reconsideración no tenía competencia para hacerlo, porque conoció previamente del asunto y que, en la actuación, no se aplicó el procedimiento señalado en el Estatuto Tributario Nacional.

Es del caso resaltar, en primer lugar, que la sociedad actora solicitó la nulidad de los siguientes actos administrativos: i) Resolución 62382 del 15 de septiembre de 2008 que resolvió el recurso de reconsideración; ii) Resolución MGY 7416 del 21 de diciembre de 2007, por medio de la cual se impone sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio y avisos y tableros por el año gravable 2003; iii) Emplazamiento previo por no declarar número MGY-346 del 27 de Junio de 2007.

Como fue relacionado en el acápite de antecedentes, la jefe de la unidad de rentas de la Secretaría de Hacienda de Manizales profirió el emplazamiento previo por no declarar número MGY-346 del 27 de junio de 2007, para que la demandante, dentro del término de un (1) mes, presentara la declaración del impuesto de industria y comercio avisos y tableros, correspondiente al año gravable 2003.

Los artículos 715 y 716 del Estatuto Tributario disponen:

“ART. 715.—Emplazamiento previo por no declarar. Quienes incumplan con la obligación de presentar las declaraciones tributarias, estando obligados a ello, serán emplazados por la administración de impuestos, previa comprobación de su obligación, para que lo hagan en el término perentorio de un (1) mes, advirtiéndoseles de las consecuencias legales en caso de persistir su omisión.

El contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que presente la declaración con posterioridad al emplazamiento, deberá liquidar y pagar la sanción por extemporaneidad, en los términos previstos en el artículo 642.

“ART. 716.—Consecuencia de la no presentación de la declaración con motivo del emplazamiento. Vencido el término que otorga el emplazamiento de que trata el artículo anterior, sin que se hubiere presentado la declaración respectiva, la administración de impuestos procederá a aplicar la sanción por no declarar prevista en el artículo 643”.

De conformidad con las normas transcritas, el emplazamiento es una invitación que realiza la administración tributaria a aquellas personas naturales o jurídicas que no han cumplido con su deber de presentar las declaraciones tributarias, para que procedan a hacerlo, dentro de un plazo determinado y puedan ejercer así su derecho de defensa o presentar pruebas.

El emplazamiento por no declarar es un acto de trámite que da inicio a una actuación administrativa denominada sanción por no declarar.

El artículo 50 del Código Contencioso Administrativo define como actos administrativos que ponen fin a una actuación administrativa, aquellos que deciden directa o indirectamente el fondo del asunto y precisa que los actos de trámite ponen fin a una actuación cuando hagan imposible continuarla.

Como el emplazamiento por no declarar es un acto que no decide directa o indirectamente el fondo del asunto, no puede someterse al control de legalidad con el fin de obtener el restablecimiento pretendido al ser demandado, por lo que, teniendo en cuenta que el a quo no se pronunció al respecto, la Sala adicionará la sentencia apelada, con el fin de agregar un numeral para inhibirse de hacer pronunciamiento de mérito frente al emplazamiento por no declarar MGY-346 del 27 de junio de 2007.

En esas condiciones, procede la Sala al estudio de los cargos:

De la imposición de la sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio

En cuanto al impuesto de industria y comercio la Ley 14 de 1983 dispone:

“ART. 32.—El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos.

ART. 33.—El impuesto de industria y comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior (...).

(...).

ART. 39.—No obstante lo dispuesto en el artículo anterior continuarán vigentes:

1. (...).

2. Las prohibiciones que consagra la Ley 26 de 1904; además, subsisten para los departamentos y municipales las siguientes prohibiciones:

a. La de imponer gravámenes de ninguna clase o denominación a la producción primaria, agrícola, ganadera y avícola, sin que se incluyan en esta prohibición las fabricas de productos alimenticios o toda industria donde haya un proceso de transformación por elemental que esta sea;

b. La de gravar los artículos de producción nacional destinada a la exportación;

c. La de gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de Industria y Comercio;

d. La de gravar con el impuesto de Industria y Comercio, los establecimientos educativos públicos, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud;

e. La de gravar la primera etapa de transformación realizada en predios rurales cuando se trate de actividades de producción agropecuaria, con excepción de toda industria donde haya una transformación por elemental que esta sea;

f. La de gravar las actividades del Instituto de Mercadeo Agropecuario, Idema;

(...)”.

Por su parte el Decreto Extraordinario 760 de 1991, por medio del cual se expide el código de rentas para el municipio de Manizales, establece:

“ART. 28.—Definición.

El impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros grava todas las actividades industriales, comerciales, de servicio y financieras que se ejerzan o realicen en el municipio de Manizales, por cada vigencia fiscal anual comprendida entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de cada año.

ART. 29.—Sujetos pasivos.

El impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros, recaerá en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales, de servicio y financieras que ejerzan o realicen en Manizales directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimiento o sin él.

(...).

ART. 33.—Obligaciones de los contribuyentes.

Las personas naturales o jurídicas o sociedades de hecho que ejerzan actividades gravables con el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, están obligados a:

1. Registrarse en la unidad de rentas de la Secretaría de Hacienda Municipal, en el plazo de treinta (30) días siguientes a la fecha de iniciación de la actividad gravable, previo visto bueno de la Oficina de Planeación Municipal y de la Secretaría de Gobierno.

2. Presentar anualmente dentro de los plazos que determine el ejecutivo municipal mediante decreto, la declaración y liquidación privada del impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros.

3. Atender los requerimientos que le haga la unidad de rentas de la Secretaría de Hacienda Municipal, dentro de los términos establecidos en este estatuto.

4. Recibir a los funcionarios de la unidad de rentas debidamente identificados y presentar los documentos que le soliciten conforme a la ley.

5. Comunicar a la unidad de rentas cualquier novedad que pueda afectar los registros de dicha dependencia, dentro de los treinta (30) días siguientes a la ocurrencia de dicha novedad.

6. Efectuar oportunamente los pagos relativos al impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, de acuerdo con las disposiciones vigentes.

7. Llevar un sistema contable que se ajuste a lo previsto en el Código de Comercio y demás normas vigentes.

8. Acreditar el registro mercantil actualizado de la Cámara de Comercio de Manizales, ante la unidad de rentas.

(...)”.

De conformidad con las normas transcritas, el hecho gravado del impuesto de industria y comercio lo constituye la realización de actividades industriales, comerciales o de servicios en el municipio de Manizales y los obligados deben presentar anualmente, dentro de los plazos que determine el ejecutivo municipal, la declaración y liquidación privada del gravamen mencionado.

Por lo tanto, para establecer si una persona es sujeto pasivo del impuesto, debe examinarse el origen de sus ingresos, y solo si estos provienen del ejercicio de algunas de las actividades enunciadas podrá configurarse la obligación tributaria en cabeza de quien la realiza.

Para decidir sobre la legalidad de los actos administrativos demandados debe tenerse en cuenta que el régimen jurídico tributario de las entidades territoriales está conformado por normas locales, acuerdos y ordenanzas, y por normas nacionales, leyes y decretos.

Bajo la vigencia de la Ley 383 de 1997, los municipios debían adoptar los procedimientos administrativos previstos en el Estatuto Tributario y, en lo relacionado con los aspectos sustanciales, podían aplicar las disposiciones territoriales.

Con la expedición de la Ley 788 de 2002, los entes territoriales quedaron autorizados para armonizar los procedimientos administrativos y el régimen sancionatorio, con los procedimientos administrativos y el régimen sancionatorio previsto en el estatuto citado; en ejercicio de esa facultad, las entidades territoriales pueden simplificar los procedimientos y disminuir el monto de las sanciones.

En el caso concreto, la administración municipal de Manizales, Caldas, previo emplazamiento, impuso a la actora una sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio correspondiente al año 2003, equivalente al 14% determinado sobre la suma de $ 1.570.697.325, correspondiente a los ingresos obtenidos por la empresa en el municipio mencionado, tal como esta lo informó en la respuesta al emplazamiento que le fue enviado.

Dicha sanción la impuso con fundamento en el Decreto Extraordinario 760 de 1991, Código de Rentas para el municipio de Manizales y los artículos 1º del Acuerdo 624 de 2005 y 643 del Estatuto Tributario.

El artículo 1º del acuerdo en mención adoptó para el municipio de Manizales el régimen sancionatorio establecido en el Estatuto Tributario Nacional; precisó que las sanciones referidas específicamente a los impuestos nacionales, se homologarán en los impuestos municipales así: en primera instancia al impuesto de renta y complementarios y en segunda instancia, al impuesto a las ventas; el artículo 643 del Estatuto Tributario determina la sanción por no declarar.

Por su parte, el artículo 6º del Acuerdo 236 de 1996, que modifica el artículo 36 del Acuerdo 59 de 1992, que modificó el título V del capítulo III del Decreto Extraordinario 760 de 1991, dispone que para los efectos no previstos en los acuerdos que regulan la materia tributaria en la ciudad de Manizales, se aplicarán las disposiciones contenidas en la ley y sus decretos reglamentarios, en especial el Estatuto Tributario (D. 624/88) y demás normas sobre la materia.

Por lo tanto, no es cierto que el ente territorial no haya aplicado el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario Nacional; de las normas antes aludidas se determina claramente que determinó que las sanciones por no declarar los impuestos municipales se impondrían de conformidad con lo señalado en el Estatuto Tributario Nacional; que tales sanciones se imponen mediante resolución independiente, previo emplazamiento para que el contribuyente tenga la oportunidad de presentar su declaración, de conformidad con los artículos 715 y 716 del Estatuto Tributario.

Se precisó que si después de cumplido el término perentorio de un (1) mes, el contribuyente no declara, la administración municipal impondrá sanción por no declarar, tal como ocurrió en el presente caso, sin perjuicio de que posteriormente se profiera una liquidación de aforo en la que se determine el impuesto a cargo.

En consecuencia, el proceso sancionatorio se surtió de conformidad con las normas municipales y lo dispuesto en el Estatuto Tributario Nacional.

No prospera el cargo.

Sobre la falta de competencia de la funcionaria que expidió la resolución que resolvió el recurso de reconsideración

Manifestó la demandante que los actos administrativos demandados violaron sus derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa, porque la jefe de la unidad de rentas de la Secretaría de Hacienda de Manizales no podía resolver el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio correspondiente al año gravable 2003.

En relación con la competencia de la mencionada jefe, la Sala reitera lo dicho en la Sentencia 18280 del 13 de octubre de 2011(12), en la que, para controvertir los mismos argumentos ahora presentados por la accionante, precisó:

“(...) En el presente asunto, según lo estableció el tribunal, el jefe de la unidad de rentas era el funcionario competente para decidir el recurso de reposición interpuesto contra los actos que imponen sanciones a los contribuyentes. Lo anterior, con fundamento en el capítulo 7, artículo 7º del Decreto 143 de 2002 proferido por la Alcaldía de Manizales. Al respecto, el apelante en su memorial expresa:

“... la unidad de rentas inició el proceso de fiscalización de acuerdo a la normatividad procedimental del Estatuto Tributario, en armonía con el acuerdo rentístico del municipio de Manizales, agotando las etapas asignadas para llevar a feliz término el proceso investigativo. La adopción del manual de funciones señalado en el Decreto 143 de 2002, expedido por la alcaldía de Manizales, es claro y contundente, ya que establece las funciones y requisitos especiales reguladores de la planta de personal de la administración central municipal, en especial el cargo de jefe de unidad (rentas); jefe de grupo (recursos tributarios)”.

En los folios 59 y siguientes obra parte del Decreto 143 del 2002, la correspondiente al “capítulo 7”, “Secretaría de Hacienda”, “artículo 7, funciones y requisitos especiales”, concretamente, las fracciones que hacen referencia a las funciones y requisitos exigidos para los siguientes cargos: jefe de la unidad de rentas y jefe de grupo recursos tributarios de la misma unidad. Cargos que hacen parte de la planta de personal de la Secretaría de Hacienda del municipio de Manizales.

Leído se constata que expresamente la función de “Resolver en reposición la imposición de multas a los contribuyentes de los impuestos”(13) está a cargo del jefe de la unidad de rentas.

Y, al jefe de grupo recursos tributarios le corresponde: “Estudiar, dar concepto y sustanciar los recursos de reposición que se interpongan ante la unidad de rentas”(14).

De las normas transcritas se deduce que contra los actos que imponen sanción procede el recurso de reposición. Que los recursos que se interpongan contra los actos sancionatorios, si bien es función del jefe de grupo recursos tributarios preparar el proyecto de fallo, corresponde al jefe de la unidad de rentas proferir la decisión.

En consecuencia, el apelante no desvirtuó que, según el ordenamiento local, el jefe de la unidad de rentas tiene la competencia para decidir el recurso interpuesto contra la resolución que impuso la sanción por no declarar.

(...) el principio de la doble instancia se predica de las actuaciones judiciales, no de las de carácter administrativo, por lo que frente a los actos demandados el hecho de que el mismo funcionario que impuso la sanción haya decidido el recurso gubernativo, no es motivo para declarar la nulidad de la actuación.

De otra parte, como lo precisó la Sala (...), la competencia para decidir el recurso gubernativo no se determina por un orden jerárquico, sino que debe tenerse en cuenta la estructura propia de la administración que emita el acto correspondiente.

En este entendido, de los fragmentos del Decreto 143 de 2002, a que se hizo referencia, se establece que el municipio no cuenta con la estructura orgánica que permita que los recursos sean decididos por funcionarios distintos, como ocurre a nivel nacional, por lo que asignó la competencia al Jefe de la unidad de rentas, situación que no riñe con lo dispuesto en el artículo 720, Estatuto Tributario, pues el mismo prevé que en los casos en que “el acto haya sido proferido por el administrador de impuestos o sus delegados, el recurso de reconsideración deberá interponerse ante el mismo funcionario”.

Dado que el apelante no desvirtuó que el jefe de la unidad de rentas tenía competencia para resolver el recurso interpuesto contra el acto sancionatorio, no tiene vocación de prosperidad el recurso de apelación (...)”.

Por lo tanto, y teniendo en cuenta que la sociedad actora no probó los hechos aducidos en el recurso de apelación y de conformidad con el Decreto 143 de 2002, manual de funciones de los servidores del municipio de Manizales, la Sala considera que la función de resolver el recurso de reconsideración contra las resoluciones que imponen sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, está a cargo del Jefe de la unidad de rentas de la Secretaría de Hacienda del municipio a que se ha hecho alusión.

No prospera el cargo.

Por lo expuesto, la Sala confirmará la sentencia apelada, pero adicionará un numeral para inhibirse de un pronunciamiento de fondo frente al emplazamiento para declarar.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMANSE los numerales 1º y 2º de la sentencia del 15 de marzo de 2012 del Tribunal Administrativo de Caldas, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad Representaciones y Distribuciones Remo S.A. contra la Secretaría de Hacienda del municipio de Manizales, Caldas.

2. MODIFÍCASE la sentencia apelada en el sentido de adicionar un numeral, así:

“3. INHÍBESE la Sala de hacer pronunciamiento de mérito en lo relacionado con la solicitud de nulidad del emplazamiento por no declarar MGY-346 del 27 de junio de 2007, por las razones expuestas en la parte motiva.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

(12) C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

(13) Cfr. folio 61, c.p.

(14) Cfr. folio 64, c.p.