Sentencia 2009-00142 de julio 10 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 25002327000200900142-01

Nº Interno: 18850

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Asunto: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda.

Demandado: Distrito Capital

ICA 2006 - 2º bimestre

Bogotá, D.C., diez de julio de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la Sala.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por el Distrito Capital de Bogotá, a la Sala le corresponde decidir si es nula la liquidación oficial de revisión 174 DDI 007447 del 17 de marzo de 2009, con la que la Secretaría de Hacienda de Bogotá modificó la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por Hewlett Packard Colombia Ltda. por el segundo bimestre del año 2006.

De manera concreta, debe decidir si el ingreso generado por el ajuste por diferencia en cambio forma parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio y si era procedente la sanción por inexactitud.

La Sala anticipa que confirmará la sentencia apelada en consideración a que, como reiteradamente lo ha señalado, la diferencia en cambio es una modalidad del sistema de ajustes integrales por inflación y, por consiguiente, el ingreso generado por ese concepto no forma parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio.

La Sala considera:

El artículo 42 del Decreto 352 de 2002(1) «Por el cual se compila y actualiza la normativa sustantiva tributaria vigente, incluyendo las modificaciones generadas por la aplicación de nuevas normas nacionales que se deban aplicar a los tributos del Distrito Capital, y las generadas por acuerdos del orden distrital», establece que la base gravable del impuesto de industria y comercio está constituida por los ingresos netos obtenidos durante el período, incluidos los rendimientos financieros, las comisiones y, en general, los que no estén expresamente excluidos.

De igual forma, la norma en cuestión establece que «Para la determinación del impuesto de industria y comercio no se aplicarán los ajustes integrales por inflación».

En idéntico sentido, el artículo 330 del estatuto tributario(2), derogado por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006, establecía que los ajustes integrales por inflación no se tenían en cuenta para la determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio, en los siguientes términos:

ART. 330.—El sistema de ajustes integrales por inflación a que se refiere el presente título produce efectos para determinar el impuesto de renta y complementarios y el patrimonio de los contribuyentes. Este sistema no será tenido en cuenta para la determinación del impuesto de industria y comercio ni de los demás impuestos o contribuciones.

Para efectos de la contabilidad comercial, también se utilizará a partir de 1992 el sistema de ajustes integrales por inflación, de acuerdo con lo previsto en este título (se resalta).

El sistema de ajustes integrales por inflación(3) era el mecanismo legal a través del cual se reconocían los efectos de la inflación en los estados financieros de los contribuyentes del impuesto de renta.

Dicho sistema, según lo ha advertido la Sala, fue creado por la necesidad de ajustar el valor de los activos no monetarios, con el fin de mantener actualizado su valor, respecto del fenómeno de la inflación(4).

Los artículos 335 y 338 del estatuto tributario, que hacían parte del título V del estatuto tributario, disponían que sobre los activos no monetarios expresados en moneda extranjera, en UPAC o con pacto de reajuste, debían efectuarse ajustes así:

ART. 335.—Ajuste de activos expresados en moneda extranjera en UPAC (hoy UVR) o con pacto de reajuste. Las divisas, créditos a favor, títulos, derechos, depósitos y demás activos expresados en moneda extranjera, o poseídos en el exterior, el último día del año, se deben reexpresar a la tasa de cambio en pesos para la respectiva moneda a tal fecha. La diferencia entre el activo así reexpresado y su valor en libros, representa el ajuste que se debe registrar como un mayor o menor valor del activo.

Las cuentas por cobrar, los depósitos en UPAC y en general cualquier crédito activo sobre el cual se haya pactado algún reajuste de su valor, deben ajustarse con base en el respectivo pacto de ajuste, registrando el ajuste como mayor valor del activo.

ART. 338.—Ajuste de los demás activos no monetarios. En general, deben ajustarse de acuerdo con el PAAG, todos los demás activos no monetarios que no tengan un procedimiento de ajuste especial, entendidos por tales aquellos bienes o derechos que adquieren un mayor valor nominal por efecto del demérito del valor adquisitivo de la moneda.

De acuerdo con las normas transcritas, y como lo advirtió la Sala en la sentencia que se reitera, existían cuatro formas para efectuar los ajustes de los activos no monetarios(5):

1. Si el activo no monetario estaba expresado en moneda extranjera, la forma de reconocer el efecto inflacionario se logra a través de la reexpresión de ese monto a su valor en pesos, utilizando la tasa de cambio vigente en la fecha de cierre.

2. Si el activo o pasivo no monetario estaba pactado o expresado en términos de UVR, el efecto inflacionario se reconocía a través de la reexpresión de ese monto en UVR a su valor en pesos colombianos, utilizando el valor de cotización de la unidad UVR en la fecha de cierre.

3. Si el activo o pasivo no monetario estaba expresado en un término especial o «pacto de reajuste», el efecto inflacionario se reconocía a través de la actualización de ese término de referencia especial utilizado para pactarlo.

4. Por último, si el activo o pasivo no monetario no estaba expresado en moneda extranjera, ni tampoco estaba pactado en términos de UVR, el efecto inflacionario se reconoce a través de la aplicación del porcentaje de ajuste año gravable —PAAG—.

La diferencia en cambio es un ajuste que refleja la oscilación a la que se encuentra sometida una moneda frente a otra divisa, bien sea por devaluación o revaluación. Contablemente, según lo estipulado en el artículo 102 del Decreto 2649 de 1993, «se debe reconocer como un ingreso o un gasto financiero según corresponda, salvo cuando se deba contabilizar en el activo».

La Sala ha precisado que los activos representados en moneda extranjera no están expuestos propiamente a la inflación, es decir, a la pérdida del valor adquisitivo del peso, sino a una diferencia cambiaria como consecuencia de la variación de las tasas de cambio de la moneda nacional(6).

Que pese a lo anterior, del artículo 335 del estatuto tributario se desprende que el ajuste por diferencia en cambio es una forma de reconocer el efecto inflacionario a través de la reexpresión del activo no monetario, representado en moneda extranjera, a su valor en pesos, a la tasa de cambio vigente en la fecha de cierre. Que dicho ajuste comporta un mayor o menor valor del activo, que en ningún momento genera un ingreso por el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de servicios, sino por el fenómeno económico de oscilación de la moneda.

Los precedentes judiciales de la Sala(7) son reiterativos en advertir que la intención del legislador al incorporar el artículo 335 del estatuto tributario en el capítulo de los ajustes por inflación de los activos en el estatuto tributario, era la de otorgar al ajuste por diferencia en cambio, la misma connotación de los ajustes integrales por inflación.

Por lo tanto, si el ajuste por diferencia en cambio constituye una de las modalidades que el estatuto tributario consagraba como ajuste integral por inflación, las partidas reflejadas en el estado de resultados como un ingreso, provenientes de la aplicación de dicho sistema, no pueden estar gravadas con el impuesto de industria y comercio.

Las anteriores consideraciones son suficientes para confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia apelada.

2. RECONÓZCASE personería jurídica a la abogada Gloria Marcela Cortés Jaramillo como apoderada del Distrito Capital de Bogotá.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.»

(1) ART. 42.—Base gravable. El impuesto de industria y comercio correspondiente a cada bimestre, se liquidará con base en los ingresos netos del contribuyente obtenidos durante el período. Para determinarlos, se restará de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los correspondientes a actividades exentas y no sujetas, así como las devoluciones, rebajas y descuentos, las exportaciones y la venta de activos fijos.

Hacen parte de la base gravable, los ingresos obtenidos por rendimientos financieros, comisiones y en general todos los que no estén expresamente excluidos en este artículo.

PAR. PRIMERO.—Para la determinación del impuesto de industria y comercio no se aplicarán los ajustes integrales por inflación.

PAR. SEGUNDO.—Los contribuyentes que desarrollen actividades parcialmente exentas o no sujetas, deducirán de la base gravable de sus declaraciones, el monto de sus ingresos correspondiente con la parte exenta o no sujeta.

(2) Texto adicionado por el artículo 1º del Decreto 1744 de 1991 «Por el cual se reforma el título V del libro primero del estatuto tributario referente al sistema de ajuste integral por inflación a partir del año gravable 1992».

(3) Derogado por la Ley 1111 de 2006.

(4) Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Bogotá, D.C., 29 de noviembre de 2012, radicación 25002327000200900118-01. Número interno: 18235. Demandante: Hewlett Packard Colombia Ltda. Demandado: Distrito Capital.

(5) Op. cit. sentencia del 29 de noviembre de 2012.

(6) Ibídem.

(7) Sobre el particular ver, entre otras, las siguientes sentencias: i) 29 de marzo de 2009, M.P. Ligia López Díaz. Número interno: 16782; ii) 26 de marzo de 2009, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Número interno: 16584; iii) 25 de junio del 2012, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Número interno: 17761; iv) 25 de marzo de 2011, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. Número interno: 17205 y v) 31 de mayo de 2002, M.P. William Giraldo Giraldo. Número interno: 18277.