Sentencia 2009-00224 de marzo 13 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 080012331000200900224 01

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Referencia: 19594

Demandante: Bavaria S.A.

Demandado: Departamento del Atlántico

Asunto: Estampilla pro Hospital Universitario de Barranquilla

Fallo

Bogotá, D. C., trece de marzo de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por Bavaria S.A., corresponde a la Sala determinar si el Tribunal Administrativo del Atlántico, al proferir el fallo, atendió los cargos planteados en la demanda contra los actos administrativos por medio de los cuales el departamento del Atlántico sancionó a la actora por no declarar la estampilla pro Hospital Universitario de Barranquilla por los períodos 2º, 3º, 4º, 5º y 6º de 2007 y 1º y 2º de 2008, y analizó la violación de las normas indicadas como transgredidas.

Sostiene la actora que solicitó la nulidad de los actos administrativos que le impusieron la sanción por no declarar, no solo como consecuencia de las demandas de simple nulidad presentadas contra las ordenanzas que establecieron el pago de la estampilla sino, también, como consecuencia de la violación de las normas relacionadas como violadas.

Advierte la Sala, del contenido de la demanda, que la sociedad actora citó como normas violadas los artículos 95-9, 287 numeral 3, 300 numeral 4 y 363 de la Constitución Política; 192 de la Ley 223 de 1995; 62 numeral 1 y 71 numeral 5 del Decreto-Ley 1222 de 1986; 59 de la Ley 788 de 2002 y 5º de la Ley 645 de 2001.

Como concepto de violación propuso los siguientes cargos: i) nulidad de las ordenanzas que ordenaron la emisión de la estampilla; y ii) nulidad de las resoluciones 285249 de agosto 5 de 2008 y AG 5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008 que impusieron y confirmaron la sanción, respectivamente.

Por su parte, el Tribunal Administrativo del Atlántico consideró que “Denota la Sala que los cargos endilgados a los actos acusados, se dirigen a controvertir específicamente la ordenanza en la cual se fundaron, y no constituyen una impugnación directa contra la resolución que impuso la sanción por no declarar y la que a través del recurso de reconsideración la confirmó”.

Así mismo, precisó que “(…) como la parte actora ha fundamentado su solicitud demandatoria controvirtiendo tácitamente la legalidad de la Ordenanza 18 de julio 25 de 2006, en la que se fundaron los actos acusados, sin postular mas (sic) pretensiones que la fulminación de las resoluciones sanciones 285249 de agosto 5 de 2.008, y AG 5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008, fuerza denegar las súplicas de la demanda. (…)”.

Para la Sala es de recibo el cargo planteado por la sociedad actora en el memorial del recurso de apelación, pues el a quo no analizó los argumentos expuestos en relación con la nulidad de las resoluciones por medio de las cuales se impuso y confirmó la sanción por no declarar prevista en el artículo 281 del Estatuto del Departamento del Atlántico.

En esas condiciones, procede la Sala al estudio del cargo planteado.

Nulidad de las resoluciones 285249 de agosto 5 de 2008 y AG 5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008

El 27 de junio de 2008 la subsecretaría de rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental, notificó a la sociedad Bavaria S.A. el emplazamiento para declarar 276264, con el fin de que presentara la declaraciones de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., por los períodos 2º, 3º, 4º, 5º y 6º del año 2007 y 1º y 2º del año 2008. El 5 de agosto de 2008, la misma subdirección profirió la Resolución Sanción por no Declarar 285249.

Observa la Sala que en los argumentos expuestos en el acto sancionatorio, la entidad demandada se refirió a los artículos 2º, 3º, 4º y 13 de la Ordenanza 18 de 2006, que establecen los sujetos pasivos, el hecho generador, la base gravable, y la presentación y pago de la declaración tributaria.

El artículo 3º de la mencionada ordenanza señala como hecho generador de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., las facturas, los documentos equivalentes a las facturas y, en general, cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales, jurídicas y asimiladas, en desarrollo de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en la jurisdicción del departamento del Atlántico.

En el acto administrativo que agotó la vía gubernativa, esto es, la Resolución AG 5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008, la subsecretaría de rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental expuso lo siguiente:

“Recuérdese que la sanción impuesta corresponde a los períodos gravables 2007/2-3-4-5-6 y 2008/1-2, cuya norma aplicable es la Ordenanza 18 de julio 25 de 2006, la cual se encuentra vigente y compilada en el Estatuto Tributario Departamental.

(…)

Respecto al ítem número 3, el despacho reitera que la Ordenanza 18 de julio 25 de 2006, goza de presunción de legalidad según lo consagrado en el artículo 66 del Código Contencioso Administrativo y de conformidad con las normas del Estatuto Tributario Departamental transcritas, (…).

Además es de suma importancia destacar que, en todo caso, el acto administrativo general expedido por la Asamblea Departamental y con fundamento en el cual se dictó la Resolución 285249 de agosto 5 de 2008, actualmente goza de presunción de legalidad, (…)”.

Por efectos de la nulidad de los artículos 5, 6, 8, 9 y 10 de la Ordenanza 27 de 2001 y 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 y 10 de la Ordenanza 40 de 2001, decretada en la sentencia del Consejo de Estado 16086 del 4 de junio de 2009, la normativa territorial que quedó vigente en relación con el impuesto de la estampilla pro Hospital Universitario es la Ordenanza 18 de 2006, a la que se refirió el Tribunal en la sentencia apelada.

Dicen las disposiciones de la Ordenanza 18 de 2006:

“ART. 2º—El artículo 173 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 173.—Sujetos pasivos. Son sujetos pasivos de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E., las personas naturales o jurídicas y sus asimiladas de conformidad al Estatuto Tributario Nacional y sus normas reglamentarias, que expidan factura, documentos equivalentes a las facturas y en general cualquier documento que soporte ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en Jurisdicción del Departamento del Atlántico.

“ART. 3º—El artículo 174 del Estatuto Tributario del Departamento, modificado por el artículo 5º de la Ordenanza 17 de 2004, el cual quedará así:

‘ART. 174.—Hecho generador. Constituye el hecho generador de la estampilla pro Hospital Universitario CARI E.S.E., las facturas, los documentos equivalentes a las facturas y en general cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en la jurisdicción del Departamento del Atlántico.

(…)

“ART. 4º—El artículo 175 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 175.—Base gravable. Constituye base gravable de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., el monto total, antes del IVA, de la facturación o de los documentos equivalentes a las facturas y en general la sumatoria de los valores de los documentos que soporten los ingresos generados en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales y de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico.

Para los obligados a la utilización de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., que simultáneamente sean contribuyentes del impuesto de industria y comercio, se presume como base gravable mínima para efectos de la declaración y pago el valor que corresponda a los ingresos netos gravables declarados en dicho impuesto. Para los demás obligados se aplicará la regla general contemplada en el inciso anterior. Pro Hospital Universitario Cari E.S.E. (sic)

“ART. 5º—El artículo 176 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 176.—Tarifas. La tarifa aplicable a la base gravable determinada en el inciso anterior, para efectos de liquidar la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., es del uno por mil (1x1000).

“ART. 6º—El artículo 177 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 177.—Causación. La estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., se causa al momento en que se expide la respectiva factura, los documentos equivalentes a las facturas y en general cualquier documento que soporte los ingresos del obligado (sic).

“ART. 7º—El artículo 178 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 178.—Período gravable. El período gravable de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E. en el departamento del Atlántico, es bimestral. En consecuencia los bimestres son: enero-febrero, marzo-abril, mayo-junio; julio-agosto, septiembre-octubre y noviembre- diciembre.

“ART. 8º—El artículo 179 del Estatuto Tributario del Departamento, el cual quedará así:

‘ART. 179.—Declaración y pago. La declaración y pago de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E.. (sic) la efectuarán los sujetos pasivos en las entidades financieras autorizadas, en los formularios prescritos por la Secretaría de Hacienda Departamental.

PAR. 1º—Para efectos de la declaración de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E., surge la obligación desde el momento de la inscripción en el registro mercantil de la Cámara de Comercio y/o en el registro único tributario de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

PAR. 2º—De conformidad con el inciso segundo del artículo 48 de la ley 962 de 2005, los obligados al pago de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E. deberán presentar una sola declaración que cobije los diferentes establecimientos, sucursales o agencias, que posea en jurisdicción del departamento del Atlántico” (subrayas ajenas a los textos).

De conformidad con el tenor de las disposiciones antes trascritas el sujeto pasivo de la estampilla pro hospital universitario son las personas naturales o jurídicas y sus asimiladas que expidan facturas, documentos equivalentes a estas y, en general, cualquier documento que soporte ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del departamento del Atlántico.

Así mismo disponen las normas territoriales que el hecho generador lo constituyen los documentos ya referidos al determinar el sujeto pasivo, que sean expedidos en desarrollo del ejercicio de las actividades citadas, en la jurisdicción departamental.

La base gravable fue fijada en el monto total, antes de IVA, de las facturas o, documentos equivalentes y la sumatoria de los valores de los documentos que soporten los ingresos generados en desarrollo del ejercicio de las actividades industriales, comerciales y de servicios, ya mencionadas.

Precisa la norma que para los obligados a la utilización de la estampilla, que simultáneamente sean contribuyentes del impuesto de industria y comercio, se presume como base gravable mínima, el valor que corresponda a los ingresos netos gravables declarados en dicho impuesto.

La obligación de la declaración y pago de la estampilla quedó a cargo de los sujetos pasivos antes enunciados.

La Sala advierte que la normativa territorial a que hicieron referencia los actos administrativos, esto es, la Ordenanza 18 de 2006, desconoció los elementos del tributo determinados en la Ley 645 de 2001 que dispuso como hecho generador las actividades y operaciones que se establezcan como gravadas, siempre que en la realización de esos actos se requiera la intervención de funcionarios departamentales o municipales.

Ello es así porque en la expedición de facturas, documentos equivalentes, o demás documentos que soporten ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del departamento del Atlántico, no interviene funcionario público alguno.

Por la misma razón, también erró el departamento al consagrar como sujeto pasivo a las personas naturales o jurídicas, y sus asimiladas, que expidan los documentos antes mencionados, soporte de los ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de las actividades referidas y, como base gravable, el valor que en ellos conste.

Por otra parte, la Ordenanza 18 de 2006 desconoció que de conformidad con el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, las actividades comerciales, industriales y de servicios, respecto de las que se emiten las facturas que allí se gravan con la estampilla pro hospital, constituyen hecho generador del impuesto de industria y comercio, por lo que transgreden la prohibición establecida en el numeral 5 del artículo 71 del Decreto-Ley 1222 de 1986.

Así lo expuso la Sala en el auto del 13 de diciembre de 2011(11), en el que decidió suspender provisionalmente los efectos jurídicos de las Ordenanzas 41 de 2002 (artículos 173 a 179, 186, 281-2 y 358-6) y 18 de 2006 (artículos 2 a 8 y 14) y del Decreto Ordenanzal 823 de 2003, expedidos por la Asamblea del departamento del Atlántico.”

En esa oportunidad la Sala concluyó lo siguiente:

“(…)

En efecto, mientras que la propia Ley 645 determinó que el hecho generador del tributo de estampilla pro hospitales universitarios son las ‘actividades y operaciones’ que se determinen como gravadas, siempre que en la realización de esos actos se requiera la intervención de funcionarios departamentales o municipales, la Asamblea departamental del Atlántico, en los actos cuya suspensión se pide, estableció como hecho generador del tributo la expedición de facturas o documentos equivalentes.

Para la Sala, en la expedición de facturas o sus equivalentes no se necesita la intervención de funcionarios públicos departamentales ni municipales. Según el artículo 772(12) del Código de Comercio, la factura es un título valor que libra el vendedor de una mercancía (comerciante) al comprador o beneficiario del servicio. Se trata de un documento expedido por el vendedor y que para su validez no requiere la intervención de un funcionario público.

Siendo así, resulta evidente que la Asamblea del departamento del Atlántico desconoció flagrantemente el hecho generador del tributo de estampilla pro hospitales universitarios. Por ende, los sujetos pasivos de este tributo también se encuentran mal determinados, pues si el hecho generador no es la expedición de facturas, el sujeto pasivo del tributo tampoco puede ser la persona que las expida ni que expida documentos equivalentes o cualquier “documento que represente ingresos”. Ni siquiera la base gravable del tributo puede establecerse según el valor contenido en dichos documentos y la tarifa no puede fijarse con fundamento en la base gravable indebidamente determinada, pues eso desconoce de manera evidente la Ley 645 y hace procedente la suspensión provisional pedida por la demandante.

Ahora bien, si la Asamblea departamental del Atlántico desconoció flagrantemente los elementos del tributo de estampilla pro Hospital Universitario de Barranquilla, también deben suspenderse los demás artículos que regulan el período gravable; la obligación de declarar y la oportunidad de pagar el tributo; la adhesión y anulación de la estampilla, y la sanción por no declarar, pues quedarían sin sustento jurídico. 

Por otra parte, la Asamblea del departamento del Atlántico al establecer que el hecho generador del tributo de estampilla pro hospitales universitarios lo constituyen las expedición de facturas, sus equivalentes o cualquier otro documento que represente ingresos y que sean expedidos en ejercicio de actividades comerciales, industriales y de servicio que se realicen en jurisdicción de ese departamento, también desconoció que el artículo 32 de la Ley 14 de 1943(13) ya estableció esas actividades como hecho generador del impuesto de industria y comercio. Por ende, vulneran ostensiblemente la prohibición de imponer gravámenes sobre objetos o industrias gravados por la ley, prohibición establecida, como se vio, en el numeral 5 del artículo 71 del Decreto-Ley 1222 de 1986.

(…)” (se subraya).

En ese contexto, el departamento del Atlántico no podía desconocer que su actuar está limitado por la ley, de conformidad con el artículo 338 superior, disposición que confiere a las asambleas y concejos la atribución de determinar, “directamente”, los elementos de la obligación tributaria del orden departamental, distrital y municipal, de conformidad con las pautas dadas por el legislador y que se ve vulnerada al gravar con otro impuesto actividades sometidas al impuesto sobre la renta, sobre las ventas y de industria y comercio.

En consecuencia, se deben inaplicar los artículos 2º a 4º, suspendidos, que prevén el sujeto pasivo, hecho generador y base gravable de la estampilla de la norma departamental, esto es, de la Ordenanza 18 de 2006.

Prospera el cargo.

Sanción por no declarar

La subsecretaría de rentas de la Secretaría de Hacienda Departamental del Atlántico, en el texto de las resoluciones sancionatoria y confirmatoria, 285249 del 5 de agosto de 2008 y AG 5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008, refirió que la sanción impuesta correspondía a la establecida en el artículo 337 del Estatuto Tributario Departamental, concordante con el artículo 281 ibídem.

Así mismo, indicó que “De acuerdo con el cruce de información realizado con otras entidades se pudo conocer que la empresa obtuvo ingresos brutos en los períodos gravables y cuantías relacionadas en el artículo primero de la parte resolutiva de este acto principal como es la resolución sanción por no declarar, los cuales se tienen como base gravable de la estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E. para efectos de liquidar la sanción”.

La sanción por no declarar la estampilla pro hospital está determinada en el numeral 2 del artículo 281 del Decreto Ordenanzal 823 de 2003, expedido por el departamento del Atlántico.

El artículo citado, dispone:

“(…)

“ART. 281.—Sanción por no declarar.

(…)

“En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto de estampilla pro Hospital Universitario, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.

(…)”.

En ese contexto es evidente, para la Sala, que el departamento del Atlántico, al imponer la sanción por no declarar el impuesto de estampilla pro Hospital Universitario Cari E.S.E. en el diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos o en el diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas, está gravando, como lo advirtió el Ministerio Público, ingresos sometidos a los impuestos sobre la renta y sobre las ventas.

Lo antes expuesto evidencia que las resoluciones demandadas están viciadas de nulidad, al desconocer mandatos de rango superior.

Por lo tanto, la Sala inaplicará el artículo 281 numeral 2 del Estatuto Tributario del Departamento del Atlántico, por ser contrario a las normas legales y los artículos 2º a 4º de la Ordenanza 18 del 25 de julio de 2006, suspendidos en la providencia antes señalada.

También anulará los actos administrativos demandados, esto es, las resoluciones 285249 del 5 de agosto de 2008 y AG-5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008, por medio de las cuales la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico impuso a Bavaria S.A., sanción por no declarar la estampilla pro Hospital Universitario de Barranquilla por los períodos 2º, 3º, 4º, 5º y 6º de 2007 y 1º y 2º de 2008 y, como restablecimiento del derecho se declara que la actora no está obligada a pagar la sanción impuesta en los actos demandados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

REVÓCÁSE la sentencia del 23 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad Bavaria S.A. contra el departamento del Atlántico.

En su lugar se dispone:

Primero: INAPLÍCANSE los artículos 2º al 4º de la Ordenanza 18 del 25 de julio de 2006 y el artículo 281 numeral 2 del Estatuto Tributario del departamento del Atlántico.

Segundo: ANÚLANSE la Resolución por no declarar 285249 del 5 de agosto de 2008 y la Resolución que la confirma AG-5-1682-0053556 del 7 de octubre de 2008.

Tercero: Como restablecimiento del derecho DECLÁRASE que Bavaria S.A. no está obligada a pagar suma alguna por concepto de la sanción por no declarar, impuesta en los actos anulados.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase».

(11) Proceso radicado con el Nº 18399

(12) “ART. 772.—Factura. Factura es un título valor que el vendedor o prestador del servicio podrá librar y entregar o remitir al comprador o beneficiario del servicio.

No podrá librarse factura alguna que no corresponda a bienes entregados real y materialmente o a servicios efectivamente prestados en virtud de un contrato verbal o escrito.

El emisor vendedor o prestador del servicio emitirá un original y dos copias de la factura. Para todos los efectos legales derivados del carácter de título valor de la factura, el original firmado por el emisor y el obligado, será título valor negociable por endoso por el emisor y lo deberá conservar el emisor, vendedor o prestador del servicio. Una de las copias se le entregará al obligado y la otra quedará en poder del emisor, para sus registros contables.

PAR.—Para la puesta en circulación de la factura electrónica como título valor, el Gobierno Nacional se encargará de su reglamentación”.

(13)” ART. 32.—El impuesto de industria y comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos”.