Sentencia 2009-00240 de julio 25 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad. 250002327000200900240 01 [19417]

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Anna Sachter de Avinami

Demandado: Distrito Capital

Impuesto de delineación urbana - 2006

Bogotá, D.C., veinticinco de julio de dos mil trece.

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

La Sala decide sobre la legalidad de los actos por los cuales el Distrito Capital modificó la declaración privada del impuesto de delineación urbana que la actora presentó por la expedición de la licencia de construcción LC-06-2-0083 del 2 de marzo de 2006.

En concreto, determina si el requerimiento especial fue notificado dentro del término de firmeza de la declaración privada. En caso afirmativo, cuál era la base gravable del impuesto de delineación urbana y si era procedente o no la sanción por inexactitud, aspectos sobre los cuales el a quo no se pronunció en razón de que halló probada la firmeza de la declaración privada.

1. Oportunidad para notificar el requerimiento especial.

De acuerdo con el artículo 96 del Decreto Distrital 807 de 1993, la Dirección Distrital de Impuestos puede modificar las declaraciones privadas de los contribuyentes mediante liquidación de revisión. Con tal fin, el artículo 97 ibídem señala que debe enviar, por una sola vez, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que pretenda modificar, las razones en que se sustentan y la cuantificación de los impuestos, las retenciones y las sanciones, según el caso.

El artículo 97 del Decreto Distrital 807 de 1993 también señala que el término para notificar el requerimiento especial, la suspensión de ese plazo y la respuesta al requerimiento se rigen por lo señalado en los artículos 705, 706 y 707 del estatuto tributario nacional.

El artículo 705 del estatuto tributario preceptúa que la administración debe notificar el requerimiento especial “a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”, en los eventos en que la declaración tributaria que pretende modificar haya sido presentada oportunamente.

Conforme con el artículo 24 del Decreto Distrital 807 de 1993, si la notificación del requerimiento especial se efectúa por fuera del plazo señalado, la administración no puede modificar la declaración privada, pues esta queda en firme.

A su vez, según el artículo 706 ibídem, el término para notificar el requerimiento especial se suspende (i) cuando se practica inspección tributaria de oficio, por el lapso de tres meses, contados a partir de la notificación del auto que la decrete; (ii) cuando se practica inspección tributaria a solicitud del contribuyente, por el término que dure la inspección y (iii) cuando se expida emplazamiento para corregir, por el término de un mes, contado a partir de la notificación del emplazamiento.

La inspección tributaria está definida en el artículo 779 del estatuto tributario(21), como un medio de prueba que permite la constatación directa de los hechos que interesan a un determinado proceso y la práctica de todos los medios de prueba autorizados en la ley. Tiene como propósito la verificación de la exactitud de las declaraciones y el cumplimiento de las obligaciones formales, al igual que la existencia de hechos gravables declarados o no.

La misma norma señala que la inspección tributaria se inicia una vez se notifique al interesado el auto que la ordena. Sin embargo, no fija plazo alguno de duración ni término dentro del cual esta deba desarrollarse.

Frente a la inspección tributaria que se decreta de oficio, la Sala ha precisado que el término de notificación del requerimiento especial se suspende “a partir de la fecha de la notificación del auto que la decrete” por un lapso fijo de 3 meses, no prorrogable pero tampoco sujeto a disminución(22).

En consecuencia, en los casos en que la declaración privada se presente oportunamente y la administración decrete oficiosamente la práctica de la inspección tributaria, el término para notificar el requerimiento especial, que es de dos años(23), se suspende por tres meses, contados a partir de la notificación por correo o personalmente del auto que la decrete(24), independientemente de que la prueba se practique en un lapso inferior o superior a este. En todo caso, la diligencia debe practicarse dentro de los tres meses siguientes a la notificación del auto que la decreta(25).

De igual manera, opera la suspensión del término para notificar el requerimiento especial, por el lapso de un mes, en el evento de que la administración notifique emplazamiento para corregir, que es el acto previo que puede expedir la autoridad tributaria en caso de que advierta alguna inexactitud en la declaración de un contribuyente, con el fin de que este la corrija(26).

De otra parte, de acuerdo con el artículo 16 del Decreto Distrital 807 de 1993, en concordancia con la Resolución DSH-000203 del 27 de diciembre de 2005(27), la declaración del impuesto de delineación urbana debe presentarse dentro de los diez días siguientes a la expedición de la licencia de construcción(28).

Pues bien, en el caso en estudio, se encuentran probados los siguientes hechos:

• El 27 de febrero de 2006, la demandante presentó la declaración del impuesto de delineación urbana(29) por la expedición de la licencia de construcción LC06-2-0083 en el predio de la transversal 19 A Nº 105-40/calle 106 Nº 21-63.

• La licencia de construcción fue expedida el 2 de marzo de 2006 por el curador urbano Nº 2 de Bogotá D.C.(30).

• El 21 de enero de 2008, la demandada expidió el auto de inspección tributaria 2008EE12965(31), el cual fue notificado el 28 de enero de 2008, fecha que no se discute por las partes.

• El 4 de junio de 2008 la administración profirió emplazamiento para corregir, que se notificó el 6 de junio de 2008(32).

• El 11 de julio de 2008, la demandada profirió el requerimiento especial 2008EE187476, acto que fue notificado el 14 de julio de 2008(33).

Teniendo en cuenta que la licencia de construcción LC06-2-0083 se expidió el 2 de marzo de 2006, los diez días hábiles siguientes para presentar la declaración del impuesto de delineación urbana vencían el 16 de marzo de 2006.

Por lo anterior, conforme con el artículo 705 del estatuto tributario, la administración debía notificar el requerimiento especial, a más tardar el 16 de marzo de 2008.

Sin embargo, como la inspección tributaria se decretó “con el fin de verificar la correcta presentación de las declaraciones tributarias del impuesto de delineación urbana” de la actora y no se discute que dicho auto se notificó el 28 de enero de 2008, para precisar si operó la suspensión por tres meses del término para notificar el requerimiento especial, que es uno de los puntos de controversia entre las partes, la Sala verifica si la prueba realmente se practicó.

Pues bien, antes de la expedición del auto de inspección tributaria, la administración expidió el requerimiento de información 2007EE656726 del 13 de diciembre de 2007(34), en el cual solicitó a la actora, entre otra, la siguiente información:

(i) El número del formulario de declaración y pago del impuesto de delineación urbana, fecha de presentación y número de autoadhesivo.

(ii) El valor pagado por cada uno de los conceptos de mano de obra, adquisición de materiales y equipos, con indicación del nombre y dirección de los beneficiarios de los pagos y proveedores.

(iii) Valor total de otros costos en que se haya incurrido en desarrollo de la construcción, indicando el concepto y el código contable en que se encuentran registrados estos valores.

(iv) Valor presupuestado, incluidos los ajustes por costos directos, indirectos, financieros y costo del terreno certificado por arquitecto o ingeniero civil.

(v)Valor final de la obra (valor ejecutado) por costos directos, indirectos, financieros y costo del terreno.

El 24 de enero de 2008, en respuesta al requerimiento de información, el agente oficioso de la demandante allegó, entre otros documentos, copia de la declaración del impuesto, del formulario único de la licencia de construcción y del folio de matrícula inmobiliaria del inmueble.

Según acta de visita de 8 de febrero de 2008(35), en cumplimiento del auto de inspección tributaria, dos funcionarios comisionados se dirigieron a la Transversal 19 A Nº 105-40, dirección que la actora informó en la declaración para efectos de notificaciones(36). El objeto de la visita era verificar el cumplimiento por parte de la demandante de las obligaciones tributarias respecto al impuesto de delineación urbana. Sin embargo, no fue posible ubicarla(37).

Según acta de presentación de 11 de febrero de 2008(38), esto es, con posterioridad a la notificación del auto de inspección tributaria, el apoderado de la demandante se presentó ante la administración “con motivo del requerimiento de información 2007EE56726 del 13/12/2007 y del auto de inspección tributaria 2008EE12965 de 21 de enero de 2007 (sic) con el fin de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias con relación al impuesto de delineación urbana”.

En esa acta, suscrita por uno de los funcionarios comisionados para la práctica de la inspección y el apoderado de la demandante, se dejó constancia de que se solicitó a la demandante el certificado del revisor fiscal de la Constructora Eukaliptus con el valor ejecutado de la obra discriminando costos directos e indirectos con sus respectivos soportes(39), información que no fue allegada, como lo corroboraron las partes.

El 11 de febrero de 2008, el apoderado de la demandante presentó un escrito con referencia “Auto de Inspección Tributaria 2008EE12965/21 de enero de 2008” en el que afirmó que la demandante no era sujeto pasivo del impuesto porque aun cuando fue copropietaria del terreno donde se desarrolló el proyecto Edificio Eukaliptus P.H., no es la constructora ni la propietaria de dicho proyecto. La operación, sostuvo, consistió en el aporte del terreno, por todos los propietarios, y como contraprestación recibió un apartamento del edificio, varios garajes y un depósito(40).

De acuerdo con lo expuesto, es evidente que la inspección tributaria sí se realizó y que en el trámite de la diligencia la administración practicó pruebas tendientes a verificar el cumplimiento por parte de la actora de las obligaciones tributarias respecto del impuesto de delineación urbana y, en concreto, si esta había determinado correctamente la base gravable. En consecuencia, la inspección tributaria decretada de oficio tuvo la virtualidad de suspender el término de notificación del requerimiento especial.

Lo anterior significa que el término para notificar el requerimiento especial, que vencía el 16 de marzo de 2008, se suspendió, por tres meses más, hasta el 16 de junio de 2008. Y, como consecuencia de la notificación del emplazamiento para corregir el 6 de junio de 2008(41) se postergó un mes más el plazo para notificar el requerimiento especial en las declaraciones privadas en discusión.

En esas condiciones, el término para notificar el requerimiento especial vencía el 16 de julio de 2008. Por lo anterior, el requerimiento especial 2008EE187476 del 11 de julio de 2008, notificado el 14 de julio de 2008(42), fue oportuno y no permitió que operara la firmeza de la declaración privada del contribuyente. No prospera el cargo.

Asunto de fondo: base gravable del impuesto de delineación urbana

El artículo 1º literal g) de la Ley 97 de 1913 facultó al Concejo de Bogotá para crear, entre otros impuesto, el “de delineación en los casos de construcción de nuevos edificios o de refacción de los existentes”(43). El artículo 233 del Decreto Extraordinario 1333 de 1986 reiteró esta facultad en cabeza de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá.

El artículo 158 del Decreto-Ley 1421 de 1993 señaló que “la base gravable para la liquidación del impuesto de delineación urbana en el Distrito Capital será el monto total del presupuesto de la obra o construcción. La entidad distrital de planeación fijará mediante normas de carácter general el método que se debe emplear para determinar el presupuesto y podrá establecer precios mínimos de costo por metro cuadrado y por estrato. El impuesto será liquidado por el contribuyente”.

Por su parte, el Decreto Distrital 352 de 2002, que regía para el año 2006(44), regulaba el impuesto de delineación urbana de la siguiente manera:

“‘ART. 71.—Hecho generador. El hecho generador del impuesto de delineación urbana es la expedición de la licencia para la construcción, ampliación, modificación, adecuación y reparación de obras y urbanización de terrenos en el Distrito Capital de Bogotá’.

ART. 72.—Causación del impuesto. El impuesto de delineación urbana se debe declarar y pagar cada vez que se presente el hecho generador del impuesto.

ART. 73.—Sujeto activo. Es sujeto activo del impuesto de delineación urbana, el Distrito Capital de Bogotá, y en él radican las potestades tributarias de administración, control, fiscalización, liquidación, discusión, recaudo, devolución y cobro.

ART. 74.—Sujeto pasivo. Son sujetos pasivos del impuesto de delineación urbana los propietarios de los predios en los cuales se realiza el hecho generador del impuesto.

ART. 75.—Base gravable. La base gravable del impuesto de delineación urbana es el monto total del presupuesto de obra o construcción.

La entidad distrital de planeación fijará mediante normas de carácter general el método que se debe emplear para determinar este presupuesto”.

Conforme con las normas transcritas, la expedición de la licencia para la construcción de obras generaba el impuesto de delineación urbana en el Distrito Capital y el gravamen debía liquidarse sobre el monto total del presupuesto de obra o construcción.

En desarrollo del artículo 158 del Decreto-Ley 1421 de 1993, el Departamento Administrativo de Planeación Distrital expidió la Resolución 1291 de 1993 que fijó el método para determinar el presupuesto de obra, así:

“Resolución 1291 de 1993

(Oct. 8)

Por medio de la cual se fija el método para determinar el presupuesto de la obra que sirve de base para liquidar el impuesto de delineación urbana.

El director del Departamento Administrativo de Planeación Distrital,

en uso de sus facultades, y en especial la que le confiere el artículo 158 del Decreto 1421 de 1993,

[...].

Resuelve:

ART. 1º—El presupuesto de la obra de construcción para liquidar el impuesto de delineación urbana será el que resulte de sumar el costo estimado de mano de obra, adquisición de materiales, compra y arrendamiento de equipos y, en general, todos los gastos y costos diferentes a la adquisición de terrenos, financieros, impuestos, derechos por conexión de servicios públicos, administración, utilidad e imprevistos.

Los costos a que se refiere este artículo se deben estimar para excavación y preparación de terrenos y construcción de la edificación”.

En este orden de ideas, para determinar el presupuesto de obra, el contribuyente debía calcular el valor aproximado de las expensas en las que podía incurrir para la realización de la obra, teniendo en cuenta las exclusiones que señala el artículo transcrito.

Las expensas estimadas en el presupuesto puede que no coincidan con los costos efectivamente ejecutados, porque es factible que estos varíen durante el desarrollo de la obra, como explicó la Sala en oportunidad anterior(45):

“Estos costos no deben corresponder necesariamente con el valor real de la obra, por cuanto al momento de solicitar la licencia de construcción se pueden estimar unos valores que en el desarrollo de la obra podrían variar, ya sea para aumentar o disminuir los gastos inicialmente presupuestados.

Lo anterior encuentra sustento en que el impuesto se origina por la expedición de la licencia de construcción, trámite previo a la iniciación de las obras, que impide que en ese momento se conozca el valor real de las mismas, máxime cuando para dicha época no existía una regulación de costos mínimos por metro cuadrado o estrato, establecida por una entidad oficial”.

Así, la normativa vigente en el caso de estudio, no exige que la estimación del presupuesto de la obra deba aproximarse al costo real de la obra; simplemente estableció ciertos conceptos que lo conforman, los cuales deben determinarse como un costo estimado.

Ahora bien, en la declaración objeto de controversia, Anna Sachter de Avinami estimó que el presupuesto para la construcción de la obra era de $ 129.953.000 y sobre esta suma liquidó el impuesto a cargo(46).

En el requerimiento especial, la administración tributaria concluyó que el valor del presupuesto que la actora declaró no era correcto, luego de efectuar el siguiente análisis(47):

“La oficina de fiscalización de la subdirección de impuestos a la producción y al consumo de la dirección distrital de impuestos, previa revisión de las bases de datos y con la información suministrada por Construdata, inició investigación tributaria de fondo al contribuyente Sachter De Avinami Anna con CC. 160223 respecto del impuesto de delineación urbana, correspondiente a la licencia de construcción LC 06-2-0083 expedida el 2 de marzo de 2006 por la obra realizada en el predio de su propiedad ubicado en la TV 19 A 105 40/CL 106 21 63 y sobre la cual se profirió requerimiento de información 2007ee656726 el 13/12/2007 a la TV 19 A 105 40.

[...].

De acuerdo con el costo del metro cuadrado para vivienda multifamiliar en estrato 6 correspondiente al 2º trimestre de 2006 y suministrada por Construdata, la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo calculó el siguiente presupuesto de obra:

UsoM2 de const. aprobados en licenciaCosto por m2 según ConstrudataTotal presupuesto calculado
Vivienda multifamiliar2894.15 m2$ 947.8912.743.339.000
Total2.743.339.000

Se encuentra por lo tanto una ostensible diferencia entre el presupuesto de obra o construcción declarado por el contribuyente y el presupuesto de obra o construcción determinado por la administración tributaria, con base en las cifras de referencia suministradas por Construdata, la cual se puede ver en el siguiente cuadro comparativo:

Presupuesto de obra o construcción declaradoValor presupuesto de obra o construcción determinado por la administración según cifras de referencia suministradas por ConstrudataDiferencia encontrada
129.953.0002.743.339.0002.613.386.000

En consecuencia, la administración propuso modificar la declaración de la demandante, así(48):

“Teniendo en cuenta la diferencia entre la base gravable declarada por el contribuyente como presupuesto de obra o construcción y el presupuesto de obra y construcción determinado por la administración con base en los costos de referencia de la construcción, por metro cuadrado para el estrato respectivo y suministrada por Construdata, se propone la siguiente:

Concepto Liquidación privadaLiquidación propuesta
Total presupuesto de obra o construcciónPO129.953.0002.743.339.000
Impuesto a cargoFU3.379.00071.327.000
Total valor sancionesVS0108.717.000
Total saldo a cargoHA3.379.000180.044.000”

En los actos demandados, el Distrito Capital adujo que el presupuesto debía ajustarse al valor real de la construcción, teniendo en cuenta la información suministrada por Construdata en relación con el costo del metro cuadrado para vivienda multifamiliar en estrato 6 correspondiente al 2º trimestre de 2006.

Al respecto se advierte que la administración no acreditó los documentos soporte de dicho presupuesto, lo que impide la verificación de los valores señalados en los actos administrativos demandados. Además, los datos suministrados por Construdata(49) tampoco fueron puestos en conocimiento de la demandante en aras de preservar su derecho de defensa y contradicción.

Aunado a lo anterior, se reitera el criterio de la Sala en el sentido de que si bien la administración puede tener como indicios los datos estadísticos de sectores económicos de conformidad con el artículo 115 del Decreto 807 de 1993(50) en concordancia con los artículos 754(51) y 754-1(52) del estatuto tributario, tales datos deben ser oficiales, obtenidos o procesados por la DIAN, la Dirección Distrital de Impuestos y el Banco de la República, y no por sociedades del sector privado, como lo es Construdata(53).

De acuerdo con el análisis que antecede, la parte demandada no podía modificar la base gravable declarada por la actora, como en efecto lo hizo, motivo por el cual no solo pierde sustento la adición de la base gravable sino la imposición de la sanción por inexactitud, lo que conduce a la ilegalidad de los actos acusados.

Las razones anteriores son suficientes para confirmar la sentencia apelada pero por los motivos expuestos en esta providencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

CONFÍRMASE la sentencia apelada, pero por las razones aquí expuestas.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(21) Aplicable por remisión expresa del artículo 84 del Decreto 807 de 1993.

(22) Sentencia del 26 de marzo de 2009, Exp. 16727, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(23) Contados a partir de la fecha de vencimiento del plazo para declarar.

(24) Artículo 779 del estatuto tributario.

(25) Ver entre otras, sentencia del 23 de febrero de 2011, Exp. 17686.

(26) Artículo 685 del estatuto tributario.

(27) Esta resolución rige a partir del 1º de enero de 2006 (art. 18).

(28) Esos días son hábiles teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 62 del Código de Régimen Político y Municipal, conforme con el cual “en los plazos de días que se señalen en las leyes y actos oficiales, se entienden suprimidos los feriados y de vacantes, a menos de expresarse lo contrario” (se destaca).

(29) Folio 34, c.a.

(30) Folio 36, c.a.

(31) Folio 30, c.a.

(32) Folio 81, c.a.

(33) Folios 123 a 128, c.a.

(34) Folio 101, c.a.

(35) Folio 40, c.a.

(36) Foelio 34, c.a.

(37) Folio 40, c.a.

(38) Folio 31, c.a.

(39) Folios 8 y 129, c.a.

(40) Folios 41 y 42, c.a.

(41) Folio 80, c.a.

(42) Folio 123 a 128, c.a.

(43) La Ley 84 de 1915 facultó a los restantes concejos municipales del país para crear los impuestos a que se refiere el artículo 1º de la Ley 97 de 1913.

(44) El Decreto 352 de 2002 fue modificado por el Decreto 352 de 2008.

(45) Sentencia del 5 de diciembre de 2011, Exp. 17954, C.P. William Giraldo Giraldo.

(46) Folio 34, c.a.

(47) Folio 129 vuelto c.a.

(48) Folio 133 anv. c.a.

(49) Construdata es una unidad de información de construcción de Legis S.A., especializada en costos de construcción.

(50) Indicios con base en estadísticas de sectores económicos. Sin perjuicio de la aplicación de lo señalado en el artículo 754-1 del estatuto tributario nacional, los datos estadísticos oficiales obtenidos o procesados por la Dirección Distrital de Impuestos, constituirán indicios para efectos de adelantar los procesos de determinación oficial de los impuestos y retenciones que administra y establecer y existencia y cuantía de ingresos, deducciones, descuentos y activos patrimoniales.

(51) ART. 754.—Datos estadísticos que constituyen indicio. Los datos estadísticos producidos por la Dirección General de Impuestos Nacionales, por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística y por el Banco de la República, constituyen indicio grave en caso de ausencia absoluta de pruebas directas, para establecer el valor de ingresos, costos, deducciones y activos patrimoniales, cuya existencia haya sido probada.

(52) ART. 754-1.—Indicios con base en estadísticas de sectores económicos. “Artículo modificado por el artículo 60 de la Ley 6a de 1992. El nuevo texto es el siguiente:” Los datos estadísticos oficiales obtenidos o procesados por la Dirección General de Impuestos Nacionales sobre sectores económicos de contribuyentes, constituirán indicio para efectos de adelantar los procesos de determinación de los impuestos, retenciones y establecer la existencia y cuantía de los ingresos, costos, deducciones, impuestos descontables y activos patrimoniales.

(53) Sentencia del 5 de diciembre de 2011, Exp. 17954, C.P. William Giraldo Giraldo.