Sentencia 2009-00379/19475 de septiembre 15 de 2016

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 080012331000200900379-01 [19475]

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Demandante: departamento de Antioquia - Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia (NIT 890900286-0)

Demandado: departamento del Atlántico

Participación en licores - primera quincena de julio de 2005

Fallo

Bogotá, D. C., quince de septiembre de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

La Sala decide sobre la legalidad de los actos por los cuales el departamento del Atlántico modificó la liquidación de la participación porcentual de licores que la Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia efectuó por la primera quincena de julio de 2005.

En concreto, determina cuándo se causa la participación y si la determinación oficial de la participación por la primera quincena de julio de 2005 se ajusta a la ley.

Sobre el particular, la Sala advierte que, por auto de 10 de junio de 2016, con fundamento en los artículos 169 del C.C.A.(12) y 185 del C.P.C.(13), la Consejera Ponente incorporó a este proceso, como prueba de oficio, el dictamen pericial que se practicó en el proceso 19849, en el que intervinieron las mismas partes y se discutió la legalidad de los actos que modificaron la participación porcentual por la segunda quincena de junio de 2006. En dicho dictamen se analizó si la actora liquidó y pagó la participación correspondiente a las unidades facturadas y despachadas durante los periodos gravables 2003 a 2007.

Cabe anotar que, estando el proceso para fallo, el demandado pidió que se le corriera traslado del dictamen pericial para pedir su aclaración, complementación o para objetarlo, pues se discute un periodo gravable diferente al que se analizó en el proceso 19849(14).

La Sala niega la solicitud por cuanto conforme con el artículo 185 del C.P.C., las pruebas válidamente practicadas en un proceso, y que se trasladan a otro, deben ser valoradas, sin más formalidades, en el proceso al cual se trasladan, siempre que en el proceso primitivo se hubieren practicado a petición de la parte contra quien se aducen o con audiencia de ella. Y en el proceso primitivo –expediente 19849–, se corrió traslado del dictamen pericial a ambas partes(15), sin que estas hicieran manifestación alguna respecto a la prueba.

Además, aun cuando los periodos gravables que se discuten en el proceso original (segunda quincena de junio de 2006) y en este asunto (primera quincena de julio de 2005) son diferentes, el dictamen en mención comprende ambos periodos, pues analiza todos los periodos gravables de los años 2003 a 2007.

Por lo anterior, la Sala tiene en cuenta el referido dictamen y reitera el criterio expuesto en la sentencia de 25 de junio de 2015, que se dictó dentro del proceso 19849(16).

Cuestión preliminar

Estando el expediente en turno para fallo, la actora propuso la nulidad del proceso por falta de competencia funcional de la Sección Cuarta con fundamento en el artículo 140 numeral 2º del C.P.C.(17)

La demandante sostuvo que la Sección Cuarta no tiene competencia para conocer las controversias que versan sobre la participación porcentual en licores porque se trata de un asunto de carácter contractual y no tributario. Por tanto, el conocimiento de este proceso le corresponde a la Sección Tercera de esta corporación, de acuerdo con lo precisado en la sentencia del 3 de mayo de 2013(18), Exp. 26847, C.P. Danilo Rojas Betancourth.

Por auto de 15 de agosto de 2014, la Consejera Ponente ordenó el traslado al demandado de la nulidad propuesta, con fundamento en el artículo 142 del C.P.C.

El departamento del Atlántico se opuso a la nulidad porque la discusión versa sobre la legalidad de los actos administrativos relacionados con el pago de la participación, razón por la cual corresponde a un asunto de conocimiento de la Sección Cuarta del Consejo de Estado(19).

Para resolver este punto, la Sala reitera el criterio expuesto en la sentencia de 10 de diciembre de 2015, Exp. 19588(20).

En el caso bajo estudio, con fundamento en los artículos 710, 711, 712 y demás normas concordantes del Estatuto Tributario Nacional y del Estatuto Tributario Departamental, el departamento del Atlántico expidió la Liquidación Oficial de Revisión 7-1366-0214P-05 8 de noviembre de 2007 y la Resolución 5-2097-214P-05 de 9 de diciembre de 2008, por las que modificó la declaración privada del impuesto al consumo y/o participación en licores presentada por la actora por la primera quincena de julio de 2005(21).

El departamento del Atlántico profirió estos actos administrativos en ejercicio de las facultades de administración, fiscalización, determinación y discusión de los tributos, por lo cual el conocimiento de estos actos corresponde a la Sección Cuarta.

Cosa distinta es que se controvierta si el ejercicio de la potestad tributaria se ajusta a la cuestión que se discute, no corresponda con la misma o no es exactamente manifestación de ella.

Pero ello es un asunto relacionado con el fondo de la litis –la validez de los actos impugnados– y allí deberá definirse si se trata de un problema impositivo o contractual, para determinar si el departamento del Atlántico se ajustó a derecho.

Sin embargo, la Sala advierte que no analizará dicho “vicio” toda vez que ese hecho no fue discutido en el recurso de apelación y ese es el marco que fija los límites de la sentencia.

Por lo anterior, no prospera el incidente de nulidad y, el análisis de la Sala se limita a estudiar el recurso de apelación en los términos en que fue interpuesto por la demandante.

Causación de la participación

El artículo 61 de la Ley 14 de 1983 dispuso que la producción, introducción y venta de licores destilados constituía monopolio de arbitrio rentístico para los departamentos y facultó a las asambleas departamentales para regular el monopolio o gravar con el impuesto al consumo dichas actividades, según conviniera.

Para la introducción y venta de licores destilados, sobre los cuales se ejerciera el monopolio, se requería de autorización por parte del departamento, y, para obtener el permiso, las firmas productoras, introductoras o importadoras debían celebrar con la entidad territorial un convenio previo, en el que se fijara la participación porcentual que esta percibiría por la venta de los productos, la cual no estaría sujeta a los límites tarifarios previstos en la ley(22).

Respecto del impuesto al consumo, la Ley 14 de 1983 estableció las tarifas y autorizó a las asambleas departamentales para reglamentar los aspectos administrativos del recaudo del impuesto(23).

Así, en vigencia de la Ley 14 de 1983, los departamentos podían optar por ejercer el monopolio sobre la producción, introducción y venta de licores destilados y obtener una participación porcentual en la venta de los productos o gravar dichas actividades con el impuesto al consumo y recaudar el tributo que se liquidaría a las tarifas previstas en la ley. En todo caso, no podían percibir la participación porcentual y el impuesto al consumo de licores al mismo tiempo, pues son excluyentes(24).

Ahora bien, el artículo 336 inciso 3º de la Constitución Política de 1991 estableció que la organización, administración, control y explotación de los monopolios rentísticos estarían sometidos a un régimen propio, fijado por la ley de iniciativa gubernamental.

Mediante las leyes 223 de 1995 y 788 de 2002, el Congreso de la República reguló el impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos, y similares, y la participación.

La Ley 223 de 2005 señaló los elementos del impuesto al consumo de licores. En el artículo 202 precisó que el hecho generador estaría constituido por el consumo de licores, vinos, aperitivos, y similares, en la jurisdicción de los departamentos y en el artículo 204, aclaró que para el caso de los productos nacionales, el impuesto se causa “en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo”.

Posteriormente, el artículo 51 de la Ley 788 de 2002 dispuso que en el ejercicio del monopolio de licores destilados, los departamentos pueden optar por aplicar a los licores una participación, en lugar del impuesto al consumo y que la tarifa de la participación no puede ser inferior al impuesto.

De acuerdo con el inciso primero del artículo 49 la Ley 788 de 2002, la base gravable del impuesto al consumo de licores está constituida por el número de grados alcoholimétricos del producto y esa base gravable se aplica para la liquidación de la participación(25).

Por su parte, el artículo 52 de la Ley 788 de 2002 ordenó a los productores facturar, liquidar y recaudar el impuesto al consumo o la participación, según el caso, al momento de la entrega en fábrica de los productos despachados para otros departamentos(26).

Teniendo en cuenta lo anterior, la Sala ha precisado que a partir de la expedición de la Ley 788 de 2002, el impuesto al consumo de licores y la participación se asemejan en cuanto a la forma de liquidación de la base gravable, tarifa y, especialmente, en el momento de su causación.

La Sala también ha precisado que tanto el impuesto al consumo como la participación se causan cuando se entregan los productos en fábrica o en planta para el consumo, sin que se requiera el consumo efectivo de estos, dado que para que surja la obligación tributaria no es necesario que se consolide la distribución, venta, permuta, donación, publicidad, etc(27).

Por lo tanto, la Sala también ha señalado que cuando no es posible establecer el momento de la entrega, la tornaguía es un parámetro válido para determinar la causación del impuesto al consumo y de la participación, puesto que es un documento que autoriza y controla la entrada, salida y movilización de productos gravados, sin el cual las mercancías no pueden retirarse de la fábrica o la planta (artículos 197 de la Ley 223 de 1995 y 2º del Decreto 3071 de 1997)(28).

En el caso en estudio, el demandado modificó la declaración de la participación de licores que la actora presentó por la primera quincena de julio de 2005, debido a que las tornaguías de movilización revelaban que el número de productos que salieron de la fábrica o planta de la actora hacia el departamento del Atlántico era superior a las unidades sobre las que se calculó la participación.

La demandante alegó que liquidó la participación sobre las unidades que vendió y entregó en el periodo, y que las diferencias que encontró la administración corresponden a unidades que se vendieron y entregaron en fábrica en quincenas anteriores, pero que se movilizaron durante la primera quincena de julio de 2005.

Para aclarar si la participación correspondiente a las unidades facturadas y despachadas durante la primera quincena de julio de 2005 fue liquidada por el Departamento de Antioquia - Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia, mediante auto de 10 de junio de 2016, como se precisó, la Consejera Ponente ordenó el traslado de oficio de la prueba pericial practicada en el Expediente 19849, en el que intervinieron las mismas partes, pues se refería a la participación de licores por los periodos gravables de los años 2002 a 2007.

En dictamen pericial que oficiosamente se trasladó del proceso 19849, el auxiliar de la justicia precisó lo siguiente(29):

“[…] Una vez analizada la documentación suministrada por la parte actora y la que reposa en el expediente, se puede concluir que los valores liquidados y pagados en las respectivas declaraciones de participación por los diferentes períodos gravables durante las vigencias 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007 corresponde a las cantidades reales, tal y como consta en los comprobantes o documentos de salidas de inventario de los productos vendidos y facturados generados en estas vigencias a excepción de la primera quincena del mes de noviembre de 2003, la cual se corrigió el 26 de octubre de 2004.

La conclusión anterior se obtuvo una vez depurada y confrontada la información contable y financiera de la Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia con los informes de salida de inventarios y los registros en la contabilidad en los movimientos de licores por regiones y zonas de la Fábrica de Licores de Antioquia, además, se tuvo en cuenta la aplicación de procedimientos analíticos de revisión de la información financiera con respecto a la participación por la venta de licores en el departamento del Atlántico.

La mayor parte del trabajo se enfocó en evidenciar que los valores liquidados en cada declaración de participación fuera el que realmente se encontraba reflejado en la contabilidad y a lo estipulado en el convenio de intercambio de licores entre el departamento del Atlántico y el Departamento de Antioquia.

Con (sic) la información suministrada se plasma en el siguiente cuadro:

Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia
Participación licor, vinos, aperitivos y similares
Análisis de la unidades facturadas y pagado vs unidades despachadas
[…]
AñoMesQ.Unidades declaradasFacturaciónDespachoÓrdenes de salidaAcumulado
2005Enero1000040.895
225.20025.20025.20025.20040.895
Febrero180.28880.28879.84479.84441.339
259.30059.30059.74459.74440.895
Marzo1385.264385.264341.134341.13485.025
230.00030.00071.60471.60443.421
Abril1153.692153.69286.11886.118110.995
2123.424123.42468.92468.924165.495
Mayo 1115.400115.400124.600124.600156.295
218.01818.018115.400115.40058.913
Junio1159.215159.215177.233177.23340.895
2105.246105.24600146.141
Julio100105.246105.24640.895
2111.118111.118111.118111.11840.895
Agosto1132.334132.334132.334132.33440.895
2165.260165.260165.260165.26040.895
Septiembre1000040.895
2124.489124.489124.477124.47740.907
Octubre1418.844418.844403.238403.23856.513
2535.138535.138550.564550.56441.087
Noviembre1160.000160.00080.08480.084121.003
2844.346844.346680.786680.786284.563
Diciembre141.94941.949248.264248.26478.248
20035.74535.74542.503
Totales 20053.788.5253.788.5253.786.9173.786.917 

[…]

En los cuadros anteriores se refleja la información de unidades facturadas, que se encuentra registrada en la contabilidad de la Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia vs la declaración de participación de productos de origen nacional; vs la información de las respectivas órdenes de salida y tornaguías que registran su despacho.

La diferencia de 33.173 unidades que se presentan corresponde a las unidades acumuladas de los periodos 2003 a 2007 y no despachadas, pero que si formaron base para la liquidación de la participación de origen nacional.

[…] se verificó que el departamento de Antioquia declaraba y pagaba la participación conforme a lo que facturaba en cada período gravable y los despachos de lo declarado en dicho período se enviaban al departamento del Atlántico en la misma quincena o en quincena posteriores a la factura”.

En un asunto idéntico entre las mismas partes y en el que se dio plena credibilidad a la prueba pericial citada, la Sala precisó lo siguiente(30):

“4.4. Comoquiera que dicho experticio fue motivado en forma detallada, está fundamentado en la contabilidad del contribuyente, no fue objeto de aclaración ni objeción por error grave, y ofrece claridad sobre el punto materia de controversia, para la Sala ofrece plena credibilidad.

La firmeza, precisión y calidad de sus fundamentos, que se basan en la contabilidad y soportes llevados de manera regular, soportan esa conclusión.

4.5. Del contenido de la prueba técnica, se encuentra que la parte actora declaró y pagó los productos gravados correspondientes a la segunda quincena del mes de septiembre de 2004.

La Sala reitera las conclusiones del dictamen pericial por las siguientes razones:

De acuerdo con los registros de contabilidad, las facturas de ventas y las órdenes de salida, la diferencia entre los valores declarados por el contribuyente y los liquidados por la administración radica en que la FLA causó la participación en el momento en que se expidió la factura. 

La relación de cada una de las quincenas de los años 2003 a 2007 pone en evidencia que la sociedad demandante no omitió ingresos sino que los declaró y pagó en períodos distintos al que movilizaba los productos gravados. 

— Para la segunda quincena del mes de septiembre de 2004 se observa que viene un acumulado de 105.096 unidades de licor, respecto de las cuales la sociedad, en períodos anteriores, había pagado la participación con la expedición de la factura.

Además, se encuentra que la sociedad facturó, declaró y pagó cero (0) unidades, y movilizó 71.669, lo que se ratifica en la liquidación privada(31) y en el dictamen pericial(32).

Entonces, aunque en ese período la sociedad no facturó ni declaró ni pagó por unidades de licor, lo cierto es que traía un acumulado de 105.096 unidades respecto de las cuales ya había pagado la participación, lo que permite concluir que la participación respecto de las unidades que la administración determinó –71.669 unidades–, se declaró y pagó al ente territorial.

4.6. Así pues, se encuentra que las unidades adicionadas por la Administración, en la segunda quincena de mes de septiembre de 2004, habían sido declaradas y pagadas por la FLA en la fecha de expedición de la factura de venta.

Es por eso que no es procedente que la Administración pretenda causar nuevamente la participación sobre los productos ya declarados y pagados por el contribuyente”. (Subraya la Sala)

Por lo anterior, el dictamen pericial se tiene como plena prueba, toda vez que del análisis realizado por el perito a los registros de contabilidad, las facturas de venta y las órdenes de salida, se pudo establecer que la diferencia entre los valores declarados por la Fábrica de Licores y Alcoholes de Antioquia y los liquidados por el departamento del Atlántico radica en que la demandante causó la participación en el momento en que expidió las facturas.

En efecto, en la primera quincena de julio de 2005, la actora movilizó 105.246 unidades de licor y aunque por ese periodo la sociedad no facturó, declaró ni pagó la participación, traía un acumulado de 146.141 unidades de licor que ya había declarado y pagado en quincenas anteriores, cuando había expedido las facturas, motivo por el cual la participación por las unidades de licor que la administración determinó (105.246), efectivamente se pagó al departamento.

Si bien las tornaguías permitieron establecer las unidades que se movilizaron en la primera quincena de julio de 2005, la prueba pericial incorporada al expediente demostró que en la declaración privada la actora no omitió ingresos, sino que declaró y pagó la participación en la fecha de expedición de las facturas, esto es, en períodos distintos al que movilizó los productos gravados.

Las razones anteriores son suficientes para revocar la sentencia apelada. En su lugar, se anulan los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, se declara en firme la declaración privada del impuesto al consumo de licores y/o participación correspondiente a la primera quincena de julio de 2005 y que la actora no está obligada a pagar al departamento del Atlántico suma alguna adicional por ese concepto, ni por sanciones ni intereses.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, dispone:

ANÚLANSE la Liquidación Oficial de Revisión 7-1366-0214P-05 8 de noviembre de 2007 y la Resolución 5-2097-214P-05 de 9 de diciembre de 2008, expedidas por el demandado.

A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE la firmeza de la declaración del impuesto al consumo y/o participación correspondiente a la primera quincena de julio de 2005 y que la actora no está obligada a pagar al demandado suma alguna por ese concepto, ni por sanciones ni intereses.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

12 Código Contencioso Administrativo. Artículo 169. Pruebas de oficio. En cualquiera de las instancias el ponente podrá decretar de oficio las pruebas que considere necesarias para el esclarecimiento de la verdad. Se deberán decretar y practicar conjuntamente con las pedidas por las partes; pero, si éstas no las solicitan, el ponente sólo podrá decretarlas al vencimiento del término de fijación en lista.
Además, en la oportunidad procesal de decidir, la Sala, Sección o Subsección también podrá disponer que se practiquen las pruebas necesarias para esclarecer puntos oscuros o dudosos de la contienda. Para practicarlas deberá señalar un término de hasta diez (10) días, descontada la distancia, mediante auto contra el cual no procede ningún recurso.

13 Código de Procedimiento Civil. Artículo 185. Prueba trasladada. “Artículo derogado por el literal c) del artículo 626 de la Ley 1564 de 2012. Rige a partir del 1º de enero de 2014, en forma gradual, en los términos del numeral 6) del artículo 627” Las pruebas practicadas válidamente en un proceso podrán trasladarse a otro en copia auténtica, y serán apreciables sin más formalidades, siempre que en el proceso primitivo se hubieren practicado a petición de la parte contra quien se aduce o con audiencia de ella.

14 La solicitud se presentó el 1º de septiembre de 2016.

15 Auto de 2 de marzo de 2015, folio 543 c.p.

16 C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

17 Código de Procedimiento Civil. Artículo 140. Causales de nulidad. El proceso es nulo en todo o en parte, solamente en los siguientes casos: […] 2. Cuando el juez carece de competencia.

18 Exp. 26847, C.P. Danilo Rojas Betancourth.

19 Folios 501 a 511.

20 C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

21 Folios 93 a 104.

22 De acuerdo con el artículo 63 de la Constitución de Política de 1886, los departamentos, en desarrollo del monopolio, podían celebrar contratos de intercambio y todo tipo de convenio que permitiera agilizar el comercio de los licores.

23 Ibid. Artículo 65. “Los impuestos de consumo cuyas tarifas se determinan en el artículo 66 de esta Ley, serán pagados a los departamentos, intendencias y comisarías por los productores o introductores según el caso.
Las asambleas departamentales y los consejos intendenciales y comisariales expedirán las normas pertinentes para reglamentar los aspectos administrativos del recaudo del gravamen de consumo y aquellas que sean necesarias para asegurar su pago, impedir su evasión y eliminar el contrabando de los productos de que trata esta ley.
En todo caso, el pago del impuesto de consumo contemplado en esta ley, es requisito para que el producto pueda ser vendido o distribuido”.

24 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 28 de junio de 2010, Exp. 14858, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

25 Ley 788 de 2002. Artículo 49. “Base gravable. La base gravable está constituida por el número de grados alcoholimétricos que contenga el producto.
Esta base gravable aplicará igualmente para la liquidación de la participación, respecto de los productos sobre los cuales los departamentos estén ejerciendo el monopolio rentístico de licores destilados”.

26 Ley 788 de 2002. Artículo 52. “Liquidación y recaudo por parte de los productores. Para efectos de liquidación y recaudo, los productores facturarán, liquidarán y recaudarán al momento de la entrega en fábrica de los productos despachados para otros departamentos el valor del impuesto al consumo o la participación, según el caso.
Los productores declararán y pagarán el impuesto o la participación, en los períodos y dentro de los plazos establecidos en la ley o en las ordenanzas, según el caso”.

27 Entre otras, ver sentencias de 28 de enero de 2010, Exp. 16198, C.P. William Giraldo Giraldo, de 23 de febrero de 2011. Exp. 17687, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y 10 de diciembre de 2015, Exp. 19588, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

28 Entre otras, ver sentencias de 6 de diciembre de 2012, Exp. 18965 y de 24 de enero de 2013, Exp. 18982, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

29 Folios 528 a 542.

30 Sentencia del 10 de diciembre de 2015, Exp. 19588, que reiteró la posición que adoptó la Sala en sentencia del 25 de junio de 2015, Exp. 19849, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

31 Fl. 50 c.p.

32 Las movilizaciones de las mercancías fueron determinadas por perito con fundamento en las órdenes de salida de los productos de la empresa. (fls 153-167 c.p.).