Sentencia 2009-00505 de febrero 26 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 08001-23-31-000-2009-00505-01 (19189)

Consejera Ponente:

Dr. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Cooperativa del Magisterio del Atlántico, Coopema (NIT 890.104.195-4)

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Impuesto sobre la renta - año 2004

Bogotá, D.C., veintiséis de febrero de dos mil catorce.

Fallo

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación, corresponde a la Sala determinar la legalidad de los actos demandados, por medio de los cuales la DIAN modificó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2004 presentada por la Cooperativa del Magisterio del Atlántico, Coopema.

Previo a decidir de fondo, la Sala considera pertinente concretar la materia objeto de debate en el presente proceso, para lo cual es necesario precisar las glosas que finalmente fueron propuestas por la administración en relación con la liquidación privada de la contribuyente.

Se advierte que en el requerimiento especial, la administración propuso un mayor impuesto a cargo de $ 177.644.000 con fundamento en lo siguiente:

1. Rechazo de deducciones:

 

Deducciones rechazadasFundamentoValor rechazado
Salarios y demás pagos laboralesLa demandante declaró por este concepto la suma de $ 79.795.876 pero de los soportes solo se pudo establecer el pago de aportes parafiscales por la suma de $ 74.563.033 (E.T., art. 108).
También se advirtió una diferencia en el valor pagado en aportes a pensiones.
$ 6.118.997
Impuestos pagadosLa demandante dedujo $ 69.614.390 por concepto del 100% de los impuestos pagados, cuando solo tenía derecho a descontar el valor correspondiente al 80% pagado por ICA y predial (E.T., art. 115).$ 19.109.826
ProvisionesLa demandante dedujo provisiones por inversiones y propiedad, planta y equipo que no son aceptadas fiscalmente (E.T., arts. 112 y 145).$ 788.426.797
Gastos financierosLa cooperativa incluyó en este rubro el valor pagado por GMF (E.T., art. 872).$ 9.771.616

 

2. Rechazo de renta exenta: la administración determinó que la suma de $ 64.794.081,05, que correspondía al saldo de los fondos creados por la cooperativa, no fue ejecutada en el año 2005.

3. Sanción por inexactitud: la demandada liquidó sanción por inexactitud en la suma de $ 284.230.000

En la liquidación oficial de revisión, la administración mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial, es decir, el rechazo de las deducciones y de la renta exenta, pero levantó la sanción por inexactitud.

Luego, en la Resolución 900002 del 30 de diciembre de 2008, mediante la cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la demandante, la DIAN mantuvo el rechazo de las deducciones, pero modificó la liquidación oficial de revisión en cuanto desconoció como renta exenta la suma de $ 64.794.081,05, toda vez que, de acuerdo con las pruebas aportadas por la demandante, determinó que se había dado cumplimiento a lo dispuesto en el numeral 4º del artículo 19 estatuto tributario, modificado por la Ley 863 de 2003(8).

En esas condiciones, la Sala advierte que, finalmente, la actuación demandada únicamente desconoció algunas de las deducciones solicitadas por la actora, lo cual deja por fuera de la discusión la forma en que la cooperativa destinó el excedente para tener derecho a la exención, pues la renta exenta declarada fue aceptada en su totalidad por la DIAN, razón por la cual no es cierto, como lo señaló la demandante, que se haya desconocido que el beneficio neto era exento.

Así pues, la controversia se contrae a determinar si era procedente el rechazo de las deducciones, para lo cual, la demandante ha sostenido que la administración aplicó el Decreto 4400 de 2004, a pesar de que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 338 de la Constitución Política, esta normativa solo tenía aplicación a partir del año gravable 2005 y, por ende, para el año gravable 2004 debían aplicarse los decretos 124 de 1997 y 1514 de 1998.

La administración ha sostenido ante esta jurisdicción, que con la expedición de la Ley 863 de 2003 se introdujo un cambio fundamental en la determinación del beneficio neto o excedente de las cooperativas al desligarla de la legislación cooperativa, tema que fue reglamentado en el Decreto 4400 de 2004 y que se entiende incorporado a la Ley, siendo esta la normativa aplicable para el año gravable 2004.

Ahora bien, precisado el aspecto sustancial de debate, la Sala considera necesario exponer la forma en que se desarrolló la discusión en sede administrativa, en relación con el rechazo de las deducciones, lo cual pone en contexto los argumentos expuestos por las partes ante esta jurisdicción.

Se advierte que en la liquidación oficial de revisión, la administración sustentó la glosa así:

“Ahora bien el beneficio neto o excedente, base sobre el cual se aplica el impuesto, se determina conforme lo prescribe el artículo 357 del estatuto tributario en concordancia con el Decreto 124 de 1997, de la siguiente manera:

“De la totalidad de los ingresos, sin importar su naturaleza se restan los egresos de cualquier naturaleza, siempre y cuando tales erogaciones tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, incluyendo en los egresos las inversiones que hagan en cumplimiento del mismo”.

Así mismo, el Decreto Reglamentario 124 de 1997, respecto de los egresos, el artículo 4º dispone que, son procedentes aquellos de cualquier naturaleza, realizados en el período gravable, siempre y cuando cumplan alguna de las siguientes condiciones:

“a) Que los egresos constituyan costo o gasto y tengan relación de causalidad con los ingresos. Los egresos realizados con ocasión de las actividades comerciales, deberán ser necesarios y proporcionados de acuerdo con cada actividad. En cualquier caso se deberán tener en cuenta las limitaciones establecidas en el capítulo V del libro I del estatuto tributario;

b) Que los egresos que no teniendo relación de causalidad con los ingresos, o que no sean necesarios y proporcionados de acuerdo con las demás actividades comerciales, se destinen directamente a las siguientes actividades: salud, educación formal, cultura, deporte aficionado, investigación científica o tecnológica, ecología y protección ambiental, o a programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general y que a ellas tenga acceso la comunidad. Dentro de los egresos se incluyen las inversiones amortizables previstas en el artículo 142 del estatuto tributario y la adquisición de activos fijos que se hagan en cumplimiento de las actividades anteriormente señaladas”.

La norma establece que para las cooperativas será aplicable lo dispuesto en el presente literal”(9) (negrillas fuera de texto).

Con base en la normativa antes indicada, la Administración procedió a analizar las deducciones rechazadas, para lo cual aplicó el artículo 357 del estatuto tributario y las limitaciones a las deducciones contenidas en el Capítulo V del Libro I del mismo, por remisión del artículo 4º del Decreto 124 de 1997, sin incluir en el análisis el Decreto 4400 de 2004, frente al cual señaló lo siguiente:

“Tampoco ha habido violación del artículo 683 del estatuto tributario, pues como se ha demostrado a lo largo del presente proveído, es clara la contravención de las normas aludidas que regulan la determinación del beneficio neto excedente del régimen tributario especial, pues en el presente caso los presupuestos que dan lugar a las modificaciones propuestas en el requerimiento están presentes, ya que si bien erróneamente se cita el Decreto 4400 de 2004 (se refiere al requerimiento especial), estos se hicieron en armonía con las normas que sobre la materia se señalan en el estatuto tributario (...)”(10).

La demandante hizo referencia, en el escrito del recurso de reconsideración, al reconocimiento que hizo la DIAN de su error al citar el Decreto 4400 de 2004, así: “En la liquidación oficial de revisión expresa la DIAN que erróneamente hace referencia al Decreto 4400 del 2004 y cita como norma aplicable para la determinación del beneficio neto el Decreto 124 de 1997, y establece que en materia de egresos debe tenerse en cuenta lo establecido por el artículo 4º del mencionado decreto (...)”(11) (negrillas fuera de texto).

En esas condiciones, la demandante aceptó que el fundamento de la administración para rechazar las deducciones fue el Decreto 124 de 1997 y, a renglón seguido, sostuvo que: “Ninguna de las normas que menciona la DIAN (E.T., arts. 115, 112, 145, 146 y 872) pueden aplicarse a mi representada, pues en la determinación del beneficio neto y en materia de egresos las cooperativas deben ceñirse a lo establecido por el artículo 4º del Decreto 1514 de 1998. Este decreto aclara los egresos que son procedentes en la determinación del beneficio neto para el sector cooperativo (...). En consecuencia de conformidad con el mencionado decreto para determinar los egresos que son procedentes no debe consultarse la normatividad tributaria sino la normatividad cooperativa”(12) (negrillas fuera de texto).

Lo hasta aquí expuesto, permite advertir que la discusión sobre el rechazo de deducciones se concretaba en si la demandante podía o no acudir a la normativa especial del sector cooperativo para el año gravable 2004, en vigencia de la reforma introducida por la Ley 863 de 2003, de acuerdo con la remisión que existía aún a dicha legislación en los decretos reglamentarios del artículo 19 del estatuto tributario - decretos 124 de 1997 y 1514 de 1998, para efectos de determinar los egresos procedentes en el cálculo del beneficio neto o excedente.

Al decidir el recurso de reconsideración, la DIAN justificó la decisión de confirmar el rechazo de las deducciones en la vigencia del Decreto 4400 del 2004 para el año gravable 2004, pero también insistió en que con la Ley 863 de 2003 el cálculo del beneficio neto o excedente dejó de estar supeditado a la normativa cooperativa, que era el argumento central de la contribuyente para atacar la liquidación oficial de revisión. Debe resaltarse, en este punto, que la glosa se mantuvo aún con el cambio de fundamento legal, porque ambas normativas remitían al estatuto tributario en cuanto a los requisitos de las deducciones para efectos de la procedibilidad de los egresos de las entidades del régimen tributario especial diferentes de las cooperativas.

Entonces, se observa que la DIAN introdujo un sustento legal distinto en el recurso de reconsideración, para fundamentar la glosa, como es la aplicación del Decreto 4400 de 2004, argumento que ataca la actora en la demanda y, en consecuencia, a este tema también estuvieron referidas la contestación de la demanda y la sentencia apelada, sin tener en cuenta que los actos y la discusión en sede administrativa no estuvo sustentada en dicho Decreto 4400.

En este contexto, para la Sala, el análisis de legalidad que se propone en el sub examine no puede estar referido, exclusivamente, a la aplicación o no del Decreto 4400 de 2004 al año gravable 2004, sino que debe involucrar la fundamentación legal expuesta en la liquidación oficial de revisión que modificó la liquidación privada con base en los artículos 357 estatuto tributario y 4º del Decreto 124 de 1997, pues el verdadero punto en debate está referido a si seguía o no aplicándose la normativa cooperativa para el año gravable 2004.

Al respecto, advierte la Sala que lo anterior no vulnera el debido proceso de la demandante, porque sus argumentos ante esta jurisdicción, además, apuntaron a demostrar que la normativa aplicable para el año gravable 2004 era la legislación cooperativa, con lo cual también controvierte la aplicación que hizo la demandada del Decreto 124 de 1997, pero sin la remisión que para la determinación de los egresos se hacía a dicha normativa para el caso de las cooperativas la cual, para la actora, es procedente aún en vigencia de la reforma introducida por el artículo 8º de la Ley 863 de 2003 al artículo del 19 estatuto tributario.

Para resolver el asunto de fondo la Sala considera lo siguiente:

El artículo 19 del estatuto tributario consagra el tratamiento impositivo aplicable al régimen tributario especial, conformado por algunas entidades contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, para las cuales el legislador ha previsto una regulación especial en cuanto al manejo fiscal de sus ingresos, costos, deducciones, determinación del beneficio neto o excedente, entre otros, contenida a nivel legal en los artículos 356 a 364 del estatuto tributario

El régimen tributario especial, desde su creación legal(13), ha sufrido varias modificaciones con motivo de las múltiples reformas tributarias producidas una vez compilada su regulación en el estatuto tributario.

El texto que hizo parte de la versión original del artículo 19 del estatuto tributario fue modificado por el artículo 63 de la Ley 223 de 1995 y este a su vez fue modificado y adicionado por los artículos 5º, 6º y 115 de la Ley 633 de 2000. En esta última reforma el texto del artículo 19 del estatuto tributario, en cuanto a las cooperativas, que es lo que interesa al caso analizado, disponía lo siguiente:

ART. 19.—Contribuyentes del régimen tributario especial. Las entidades que se enumeran a continuación, se someten al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial contemplado en el título VI del presente libro.

(...).

“4. Las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo y confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa.

El beneficio neto o excedente de estas entidades estará sujeto a impuesto cuando lo destinen, en todo o en parte, en forma diferente a lo que establece la legislación cooperativa vigente.

El cálculo de este beneficio neto o excedente se realizará de acuerdo a como lo establezca la normatividad cooperativa”.

(...)” (Negrillas fuera de texto).

El numeral 4º del artículo 19 del estatuto tributario fue posteriormente modificado por el artículo 10 de la Ley 788 de 2002, pero en cuanto a la destinación del beneficio neto o excedente, porque en relación con su cálculo se mantuvo la remisión a la legislación cooperativa, que es lo pertinente al asunto en estudio.

Posteriormente, el artículo 8º de la Ley 863 de 2003(14) volvió a modificar el artículo 19 del estatuto tributario, cuyo texto con esta última reforma quedó así:

“ART. 19.—Contribuyentes del régimen tributario especial. Los contribuyentes que se enumeran a continuación, se someten al impuesto sobre la renta y complementarios, conforme al régimen tributario especial contemplado en el título VI del presente libro:

(...).

4. Las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa, vigilados por alguna superintendencia u organismos de control. Estas entidades estarán exentas del impuesto sobre la renta y complementarios si el veinte por ciento (20%) del excedente, tomado en su totalidad del Fondo de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional.

El beneficio neto o excedente de estas entidades estará sujeto a impuesto cuando lo destinen en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en este artículo y en la legislación cooperativa vigente.

(...)”.

De la norma transcrita se advierte que con la modificación introducida por la Ley 863 de 2003 al artículo 19 estatuto tributario se eliminó lo que antes de la reforma preveía la norma en cuanto a que para el cálculo del beneficio neto o excedente debía acudirse a la normativa cooperativa(15).

En este punto debe precisarse que la Ley 863 de 2003 comenzó a regir el 29 de diciembre de 2003 —fecha de publicación en el Diario Oficial— pero su aplicación fue a partir del año gravable 2004, en virtud de lo previsto en el artículo 338 de la Constitución Política, ya que estaba referido a un impuesto de período como lo es el de renta y complementarios, es decir, que a partir del año gravable 2004, las entidades cooperativas, para efectos de calcular el beneficio neto o excedente, no podían acudir a lo dispuesto en la legislación cooperativa.

Ahora bien, el Gobierno Nacional, mediante el Decreto 4400 expedido el 30 de diciembre de 2004, reglamentó el artículo 19 del estatuto tributario con la modificación de la Ley 863 de 2003 que, entre otros aspectos y los que interesan al asunto en estudio, señaló los egresos procedentes para los contribuyentes con régimen tributario especial así como la forma de determinar el beneficio neto o excedente, así:

“ART. 4º—Egresos. Se consideran egresos procedentes aquellos realizados y pagados efectivamente en el respectivo período gravable, que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el objeto social, incluidas las inversiones que se efectúen en cumplimiento del mismo. Lo anterior sin perjuicio del cumplimiento de los requisitos especiales previstos en el estatuto tributario, para la procedencia de costos y deducciones, como los señalados en los artículos 108, 114, 117, 177-2, 771-2 y 771-3. En ningún caso se podrá tratar como egreso procedente el gravamen a los movimientos financieros, GMF.

Se considerarán egresos procedentes en desarrollo del objeto social, entre otros, los siguientes:

1. Las inversiones que se realicen en cumplimiento del objeto social.

2. La adquisición de activos fijos. En este caso para efectos fiscales, no habrá lugar a la depreciación por cuanto se toma como egreso el valor total de la erogación en la adquisición del activo fijo.

3. Las donaciones efectuadas en favor de otras entidades sin ánimo de lucro que desarrollen actividades y programas a los que se refiere el numeral 1º del artículo primero de este decreto. Cuando la entidad beneficiaria de la donación que da derecho a deducción, sea alguna de las consagradas en el numeral segundo del artículo 125 del estatuto tributario, deberá reunir las siguientes condiciones:

a) Haber sido reconocida como persona jurídica sin ánimo de lucro y estar sometida en su funcionamiento a vigilancia oficial;

b) Haber cumplido con la obligación de presentar la declaración de ingresos y patrimonio o de renta, según el caso, por el año inmediatamente anterior al de la donación, salvo que la donataria inicie operaciones en el mismo año de la donación;

c) Manejar los ingresos por donaciones, en depósitos o inversiones, en establecimientos financieros autorizados;

d) Destinar la donación a una o varias de las actividades y programas señalados en el numeral 1º del artículo primero de este decreto, en el mismo año en que se recibe la donación o a más tardar en el período siguiente a esta y cumplir los requisitos establecidos en el estatuto tributario para la deducción por donaciones.

PAR.—Los contribuyentes del régimen tributario especial que realicen actividades de mercadeo, deberán observar igualmente las normas del capítulo II, título I del libro primero del estatuto tributario en cuanto al manejo de costos e inventarios.

ART. 5º—Determinación del beneficio neto o excedente. El beneficio neto o excedente gravado será el resultado de tomar la totalidad de los ingresos, ordinarios y extraordinarios, cualquiera sea su naturaleza o denominación, que no se encuentren expresamente exceptuados de gravamen y restar de los mismos los egresos que sean procedentes de conformidad con el artículo 4º de este decreto”.

Entonces, para establecer a partir de qué período gravable podía aplicarse la normativa transcrita debe acudirse al inciso tercero del artículo 338 de la Constitución Nacional, invocado como violado, que dispone:

“Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo” (negrillas fuera de texto)

La norma transcrita, en concordancia con el artículo 363 de la Constitución, consagra la irretroactividad de la ley tributaria y, específicamente, para los impuestos de período dispuso que las normas que los regulen no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley(16).

Sobre el alcance del artículo y en particular de las normas que regulen contribuciones a que en él se hace referencia, esta Sala ha señalado(17) que tales normas son aquellas que modifiquen alguno de los elementos estructurales del tributo, por lo que si se trata de un impuesto de período, solo podrán aplicarse para el que comience después de su entrada en vigencia.

La sección también ha indicado(18) que el constituyente, con el artículo 338, quiso prohibir la aplicación retroactiva de la norma tributaria, entendida esta no solo como las leyes, ordenanzas y acuerdos, sino cualquier otra norma que regule contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado.

De otra parte, se ha precisado que las disposiciones que establecen los elementos esenciales de los tributos, es decir, sujetos activo y pasivo, hechos generadores, bases gravables, tarifa, tienen el carácter de “ley sustantiva”, por tanto, deben ser preexistentes al nacimiento de la obligación tributaria y su aplicación en manera alguna puede ser retroactiva, en virtud de los principios de legalidad e irretroactividad que forman parte del ordenamiento positivo(19).

De acuerdo con el marco constitucional y jurisprudencial expuesto, se advierte que el Decreto 4400 de 2004, al regular los egresos y la forma de determinar el beneficio neto o excedente, precisó un elemento del tributo para las entidades del régimen especial, como es la base gravable, llamada en este caso, beneficio neto o excedente.

En este sentido, el Decreto 4400 de 2004 solo podía tener aplicación a partir del período gravable siguiente, conforme lo establece el artículo 338 Carta Política, es decir, a partir del año gravable 2005, como lo alegó la demandante y lo concluyó el a quo.

Sin embargo, contrario a lo señalado por la demandante, la Sala advierte que no quedó un “vacío” en la forma de realizar el cálculo del beneficio neto o excedente para las cooperativas para el año gravable 2004, como tampoco puede afirmarse que pudieran acudir a la legislación cooperativa, porque para ese año, como se expuso, la Ley 863 de 2003 había eliminado esa remisión.

En efecto, la Sala en sentencia del 3 de abril de 2008, Expediente 15246(20), se pronunció así:

A partir de la modificación del artículo 8º de la Ley 863 de 2003 al artículo 19 [4] del estatuto tributario, la exención del beneficio neto se aplica si el remanente en mención se destina de manera autónoma por las cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional. Además, se eliminó la remisión que se hacía a la legislación cooperativa para definir la forma de calcular el beneficio neto. En consecuencia, para determinar el excedente o beneficio neto, se aplican las normas del estatuto tributario (libro I, título VI, arts. 356 y ss.)” (negrillas fuera de texto).

De acuerdo con este criterio jurisprudencial, al desaparecer la remisión a la legislación cooperativa, estos entes quedaron sometidos a las reglas de las demás entidades del régimen tributario especial, entre ellas, las contenidas en los decretos 124 de 1997 y 1514 de 1998 que reglamentaron el artículo 19 del estatuto tributario y que establecían la forma de calcular el beneficio neto o excedente en el régimen tributario especial en cuanto no se oponían a la reforma legal y mientras que el Decreto 4400 de 2004 se hizo aplicable.

No obstante, con la expedición de la Ley 863 de 2003 perdieron aplicación las normas contenidas en los decretos 124 de 1997 y 1514 de 1998 en cuanto señalaban que las entidades cooperativas determinaban el beneficio neto o excedente de acuerdo con la normativa cooperativa y que para el caso de los egresos también remitía a esta normativa, como ocurría con los artículos 4º del Decreto 124 de 1997(21) y 4º del Decreto 1514 de 1998(22), por tanto, no es procedente el argumento de la actora de que aún con la reforma de la Ley 863 pudieran seguir aplicándose estas disposiciones.

En tales condiciones, los requisitos para los egresos procedentes y la determinación del beneficio neto o excedente de las cooperativas vigentes para el año gravable 2004, eran los señalados en los artículos 19, 357 y 358 del estatuto tributario y 4º del Decreto 124 de 1997, tal como lo sustentó la DIAN en la liquidación oficial de revisión, esta última disposición que, como se precisó, establece como condición para la procedencia de un egreso, “a) Que los egresos constituyan costo o gasto y tengan relación de causalidad con los ingresos. Los egresos realizados con ocasión de las actividades comerciales, deberán ser necesarios y proporcionados de acuerdo con cada actividad. En cualquier caso se deberán tener en cuenta las limitaciones establecidas en el capítulo V del libro I del estatuto tributario”, reglas que se siguieron aplicando con el Decreto 4400 de 2004.

En este sentido, se ajusta a la legalidad la liquidación oficial de revisión, porque tuvo en cuenta para analizar las deducciones, como salarios, impuestos pagados, provisiones y gastos financieros, las limitaciones y condiciones previstas en los artículos 108, 115, 112, 145 y 872 del estatuto tributario, respectivamente, aspectos que no fueron controvertidos por la demandante, pues como se explicó, su argumento se dirigió, tanto ante esta jurisdicción como en sede administrativa, a indicar que eran procedentes los egresos según lo establecido en la legislación cooperativa, razón por la cual la Sala no entrará a su análisis de fondo ni a verificar sus requisitos.

Por las razones anteriores, la Sala revocará la sentencia apelada y, en su lugar, negará las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada del 4 de mayo de 2011 proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. En su lugar,

NIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

(8) Folio 133, c.p.

(9) Folios 213 y 214, c.p.

(10) Revisado el requerimiento especial se advierte que el rechazo de las deducciones se fundamentó exclusivamente en lo dispuesto en la normativa tributaria y únicamente se citó de manera adicional el Decreto 4400 de 2004 cuando se analizó la deducción por gastos financieros, pero este rechazo se fundamentó en el artículo 872 estatuto tributario (fl. 202).

(11) Folio 80, c.p.

(12) Folio 81, c.p.

(13) El régimen tributario especial fue creado por la Ley 84 de 1988 artículo 1º y por el parágrafo 4º del artículo 32 de la Ley 75 de 1986 (dic. 24), los cuales fueron compilados años más tarde en el artículo 19 del Decreto-Ley 624 del 30 de marzo de 1989 (E.T.).

(14) La Ley 863 del 29 de diciembre de 2003 fue publicada Diario Oficial 45.415 de la misma fecha.

(15) El artículo 19 del estatuto tributario fue modificado nuevamente por el artículo 10 de la Ley 1066 de 2006 en el sentido de permitir que a partir del 2007 las cooperativas determinen el beneficio neto con fundamento en su legislación especial.

(16) Sentencia del 15 de octubre de 1993, Expediente 4710, M.P. Consuelo Sarria Olcos, criterio reiterado en la sentencia del 4 de febrero de 2010, Expediente 17146, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(17) Ib.

(18) Sentencia del 10 de julio de 1998, Expediente 8730, M.P. Delio Gómez Leyva.

(19) Artículos 338 y 363 de la Constitución Política.

(20) M.P. Héctor J. Romero Díaz.

(21) Esta norma preveía para la determinación de los egresos que “Para las cooperativas les será aplicable lo dispuesto en el presente literal, en cuanto no sea contrario a la legislación cooperativa vigente”.

(22) “ART. 4º—Egresos procedentes para las entidades cooperativas. Para los propósitos del literal b) del artículo 4º del Decreto 124 de 1997, serán egresos procedentes para las entidades cooperativas a las que se refiere el numeral cuarto del artículo 19 del estatuto tributario, todos aquellos que se realicen de conformidad con lo previsto en la legislación cooperativa vigente” (negrillas fuera de texto).