Sentencia 2009-00547/20666 de julio 26 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 050012331000200900547 01

Número interno: 20666

Demandante: Ramiro López Sierra

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales —DIAN—

Tema: Régimen sancionatorio

Subtema: Sanción por no declarar renta del año 2003

Consejera Ponente (E):

Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto

Bogotá D.C., veintiséis de julio de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones

En los términos del recurso de apelación interpuesto por Ramiro López Sierra, la Sala decide sobre la nulidad de las resoluciones 11062007000658 del 24 de octubre de 2007 y 110662008000022 del 20 de octubre de 2008, que lo sancionaron por no presentar declaración de renta del año gravable 2003.

1. Planteamiento del problema jurídico.

En concreto, de los alegatos de la parte demandante se infiere que a la Sala le corresponde decidir si los actos cuestionados son nulos por violación del debido proceso y por falsa motivación, pues, la DIAN: (i) en el trámite administrativo no corrió traslado de los documentos que sustentaron la sanción por no declarar; (ii) no demostró que durante el año 2003 hubiera recibido ingresos por $ 2.170.341.902, y (iii) desconoció que la sanción estuvo basada en documentos falsos.

Para resolver esos problemas jurídicos, la Sala seguirá la siguiente metodología: (i) del derecho debido proceso; (ii) del procedimiento para imponer sanción por el incumplimiento del deber formal de declarar; (iii) de los hechos probados, y (iv) de la solución a los problemas jurídicos planteados.

2. Del derecho al debido proceso. Reiteración jurisprudencial(6) 

El derecho fundamental al debido proceso, consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política, es una garantía para equilibrar la relación autoridad-libertad, relación que surge entre el Estado y los asociados, y está prevista en favor de las partes y de los terceros interesados en una actuación administrativa o judicial. Según el artículo 29 Constitución Política, el debido proceso comprende fundamentalmente tres grandes elementos:

i) El derecho al juez natural o funcionario competente.

ii) El derecho a ser juzgado según las formas de cada juicio o procedimiento, esto es, conforme con las normas procesales dictadas para impulsar la actuación judicial o administrativa.

iii) Las garantías de audiencia y defensa, que, desde luego, incluyen el derecho a ofrecer y producir la prueba de descargo, la presunción de inocencia, el derecho a la defensa técnica, el derecho a un proceso público y sin dilaciones, el derecho a que produzca una decisión motivada, el derecho a impugnar la decisión y la garantía de non bis in ídem.

La expedición irregular de los actos administrativos atañe, precisamente, al derecho a ser juzgado según las formas propias de cada procedimiento, esto es, conforme con las normas procesales dictadas para impulsar la actuación administrativa.

No obstante, no toda irregularidad constituye casual de invalidez de los actos administrativos. Para que prospere la causal de nulidad por expedición irregular es necesario que la irregularidad sea grave pues, en principio, en virtud del principio de eficacia, hay irregularidades que pueden sanearse por la propia administración o entenderse saneadas, si no fueron alegadas. Esto, en procura de la efectividad del derecho material objeto de la actuación administrativa.

En ese sentido, en la Sentencia del 16 de octubre de 2014(7), la Sala precisó lo siguiente:

4.7. No todo desacato de las formalidades previstas en el ordenamiento jurídico para la expedición de los actos administrativos puede catalogarse como una afectación al debido proceso, de la misma manera que se ha sostenido, que no cualquier irregularidad apareja la nulidad de la decisión. Debe tratarse del desconocimiento de formalidades de índole sustancial que afecten el núcleo esencial del debido proceso y, en especial, el del derecho de defensa.

Cuando las formalidades son consagradas por el ordenamiento en interés de la organización administrativa, su quebranto, en principio, no vulnera el debido proceso y tampoco conduce a la anulación del acto, pero, si las formalidades se prevén en beneficio del administrado o para la salvaguardia de claros principios constitucionales o legales (llámense también sustanciales), su pretermisión implica violación al debido proceso e ilegalidad de la decisión.

4.8. Este criterio ha sido aceptado de tiempo atrás por la doctrina. Así, entre nosotros, Mario Rodríguez Monsalve explica:

“La forma dice relación principalmente con los procedimientos, que básicamente pueden clasificarse en técnicos o de gestión, y en propiamente administrativos. Los primeros tienden a proteger los propios intereses de la administración, tales como las consultas previas a organismos asesores, los debates en los cuerpos colegiados, etc. Los segundos están constituidos por la serie coordinada de actuaciones preparatorias de una decisión, en virtud de la cual se ha de reconocer un derecho o de imponer una carga a una persona”(8).

Tal como se advierte, este autor clasifica las formas según los intereses a los cuales se dirigen a proteger los procedimientos. Lo que no es más que la regla que acaba de esbozarse, merced a la cual, si dichos procedimientos amparan los intereses administrativos (técnicos o de gestión), la violación de sus formas no necesariamente conduce a la nulidad del acto, pero si imponen una carga o reconocen un derecho al ciudadano (propiamente administrativos) —en otros términos, si se trata de formas que de alguna manera afectan la realidad jurídica del administrado— su no acatamiento se refleja en la nulidad de la decisión irregularmente expedida.

Según lo anterior, dentro del trámite para la emisión de un acto administrativo se identifican procedimientos técnicos o de gestión —regidos por formalidades no sustanciales que no afectan necesariamente su validez— y procedimientos propiamente administrativos —caracterizados por la existencia de formalidades sustanciales—, cuya inobservancia por la autoridad genera consecuencias más gravosas para el acto final, por consistir en la violación de requisitos que se encuentran establecidos como garantía de los derechos del administrado(9), y que, en el plano de la tutela efectiva de los derechos, tornan imperiosa la protección del debido proceso.

4.9. También Michel Stassinopoulus manifiesta que sólo la violación de las formas sustanciales genera la nulidad del acto, con prescindencia de la fuente que consagre la formalidad. Veamos:

“Por consiguiente sólo el criterio de fondo puede ser útil. Esto significa que el Juez debe apreciar cada caso y buscar el fin mirado por la formalidad, a saber cuál es la garantía por débil que ella sea introducida a favor de los administrados, cuáles serían las consecuencias reales de su omisión y en último lugar cuales son las dudas que esta omisión dejaría en cuanto a la legalidad del acto. En esta apreciación la presunción está siempre a favor del carácter sustancial de las formalidades siguiendo el principio de que la “leges perfectae” es la regla en el derecho público y por consiguiente la omisión de la formalidad entraña lo más a menudo nulidad del acto. Tal es el caso de los conceptos previos, de las disposiciones de funcionarios o el secreto relativo a las gestiones de toda clase, de la comunicación del expediente en los procesos disciplinarios etc.

A título excepcional se consideran como formalidades no sustanciales: la firma de un proceso verbal por el secretario al lado de la firma del presidente, el anuncio de una modificación inminente al plan de alineamiento si resulta del expediente que los interesados a pesar de esta omisión tenían conocimiento de la medida contemplada, la falta de mención en el proceso verbal de que la sesión tuvo lugar a determinada hora etc.

Hay otras formalidades de carácter mixto cuya violación no entraña nulidad sino cuando el administrado puede demostrar que esta violación ha tenido realmente consecuencias dañinas para sus intereses. Citemos un ejemplo suponiendo que la ley impone que la publicación previa de un documento debe tener lugar un mes antes de la emisión del acto, si ella ha tenido lugar sólo veinte días antes de la emisión no resultará la nulidad del acto si se demuestra que los interesados tuvieron conocimiento de ese documento y se sirvieron de él a voluntad. En este caso podemos decir que la formalidad se subdivide en dos partes la publicación es aquí esencial pero el plazo no lo es, a menos que su violación haya realmente perjudicado los intereses del administrado”(10).

4.10. Obsérvese, pues, que la doctrina extranjera asocia el concepto de formalidad sustancial a la función de garantía a favor de los intereses del administrado(11), de ahí que la inobservancia de éstas configuren irregularidades merecedoras de sanción con la nulidad del acto administrativo, pues, de lo contrario, se caería en un formalismo extremo que colisionaría con la salvaguarda de otros intereses igualmente relevantes, como son los fines estatales que guían la actuación de las autoridades públicas.

Naturalmente que a ese criterio o pauta, habría que agregar, en primer lugar, el que podría denominarse legal, entendiendo por tal aquel vicio o irregularidad que el legislador explícitamente considere como causal de nulidad del acto, pues, en esas circunstancias, la formalidad debe calificarse como sustancial.

Esta idea conduce, necesariamente, a reconocer que si la omisión o cumplimiento irregular de las formas sustanciales es lo único que, en principio, acarrea la invalidez de la decisión administrativa, con mayor razón, será también lo único que cause un menoscabo del debido proceso, pues carecería de lógica avalar la legalidad del procedimiento y no obstante declarar vulnerado con él un derecho fundamental.

Se dice que, en principio, porque la regla que se desarrolla en la presente providencia no es absoluta. En cada caso deberá revisarse cuál fue la formalidad omitida o vulnerada y cuál es la finalidad de la misma, para efectos de determinar si es nulo o no el acto demandado.

Adicional a todo lo dicho, para que se configure la violación al derecho al debido proceso también es menester que se haya afectado el núcleo esencial de ese derecho, esto es, que se haya vulnerado el derecho fundamental de defensa.

3. Del procedimiento para imponer sanción por incumplimiento de la obligación de declarar.

El artículo 715 del ET dispone lo siguiente:

“ART. 715.—Emplazamiento previo por no declarar. Quienes incumplan con la obligación de presentar las declaraciones tributarias, estando obligados a ello, serán emplazados por la administración de Impuestos, previa comprobación de su obligación, para que lo hagan en el término perentorio de un (1) mes, advirtiéndoseles de las consecuencias legales en caso de persistir su omisión.

El contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, que presente la declaración con posterioridad al emplazamiento, deberá liquidar y pagar la sanción por extemporaneidad, en los términos previstos en el artículo 642 (destaca la Sala).

El artículo 716 del ET, por su parte, precisa cuáles son las consecuencias legales que genera persistir en la omisión de presentar la declaración, así:

“ART. 716.—Consecuencia de la no presentación de la declaración con motivo del emplazamiento. Vencido el término que otorga el emplazamiento de que trata el artículo anterior, sin que se hubiere presentado la declaración respectiva, la administración de Impuestos procederá a aplicar la sanción por no declarar prevista en el artículo 643(12) (destaca la Sala).

El emplazamiento para declarar es el acto previo que puede ser controvertido por el contribuyente en ejercicio del derecho de defensa en el sentido de exponer ante la administración las razones por las que no cabría imponer la sanción por no declarar(13).

En virtud de los principios de eficiencia, celeridad, eficacia y economía, el emplazamiento para declarar se instituye, además, como un mecanismo para persuadir al contribuyente para que presente la declaración so pena de la sanción y de la liquidación de aforo. Por el emplazamiento para declarar, se conmina al contribuyente a pagar una sanción menos onerosa que la prevista por no declarar, esto es, la sanción por extemporaneidad.

Conviene recordar que la omisión de presentar la declaración tributaria es el hecho que sirve de fundamento para iniciar dos actuaciones administrativas: una para imponer la sanción y otra para formular liquidación de aforo.

De manera que si el contribuyente decide no declarar, la administración puede iniciar la actuación administrativa prevista para imponer la sanción por no declarar y, posteriormente, la prevista para formular la liquidación de aforo, en ambos casos, previo emplazamiento para declarar.

Ahora bien, para el año gravable 2003, el artículo 8º Decreto 3805 de 2003 estableció que no están obligados a presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, entre otros, “los contribuyentes personas naturales y sucesiones ilíquidas, que no sean responsables del impuesto a las ventas y que en el año 2003 hayan obtenido ingresos brutos inferiores a veintitrés millones ochocientos mil pesos($ 23.800.000) y cuyo patrimonio bruto en el último día del mismo año no exceda de ciento cincuenta millones de pesos ($ 150.000.000)”.

Es decir, respecto del año gravable 2003, debían presentar declaración de renta las personas naturales que obtuvieron ingresos brutos iguales o superiores a $ 23.800.000 o que a 31 de diciembre de ese año tenían un patrimonio bruto superior a $ 150.000.000.

4. De los hechos probados.

Del expediente, interesa resaltar las siguientes pruebas:

4.1. De los documentos referidos a Ramiro López Sierra y al establecimiento de comercio denominado Comercializadora López Solórzano.

(i) RUT de Ramiro López Sierra, fechado el 25 de febrero de 1997, que da cuenta del NIT: 8286842-1(14).

(ii) Certificado de registro mercantil del 19 de febrero de 1997, que evidencia que el establecimiento de comercio denominado Comercializadora López Solórzano es de propiedad de Ramiro López Sierra(15).

4.2. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por Manuel Humberto Duque Dueña a la Comercializadora López Solórzano.

(i) Comunicación del 17 de septiembre de 2007, firmada por Manuel Humberto Duque Dueña, que relaciona los pagos que realizó al demandante durante el año 2003(16).

(ii) Oficio del 14 de diciembre de 2009 (prueba decretada por el a quo), proferido por Manuel Humberto Duque Dueña, mediante el que se aportaron 186 facturas que soportan las compras que realizó durante el año 2003 a la Comercializadora López Solórzano(17). Estas facturas identifican: el nombre del establecimiento de comercio, de la persona que autoriza la factura (Ramiro López) y la del vendedor; el Nit, la dirección y el régimen del impuesto a las ventas al que pertenece el establecimiento de comercio, la numeración y fecha de la factura, el número de la resolución de habilitación para facturación; la descripción y valor de la mercancía facturada, y el valor del IVA calculado.

4.3. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por Townsend System de Colombia y Cía. Ltda. a la Comercializadora López Solórzano.

(i) Respuesta a requerimiento ordinario de información, fechada el 29 de marzo de 2007 y suscrita por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad Townsend System de Colombia y Cía. Ltda., que informa que en el año 2003 se realizaron los siguientes pagos a Ramiro López Sierra(18):

ConceptoCuantía del pagoRetención
Fletes$ 11.631.460$ 117.490
Compras$ 190.836.567$ 0
Insumos$ 81.754.621$ 0

(ii) Oficio del 15 de diciembre del 2010 (prueba decretada por el a quo), suscrito por el representante legal de Townsend System de Colombia y Cía. Ltda., que informa lo siguiente(19):

[…] me permito manifestarle que la empresa Townsend System de Colombia y Cía. Ltda., según los registros que reposan en esta, no ha tenido negociaciones o transacciones directas con el señor Ramiro López Sierra quien se identifica con la cédula 8.286.842. Sin embargo, es posible determinar que se han tenido negociaciones con la firma denominada Comercializadora López Solórzano, que aparece según el registro mercantil como de propiedad del señor López Sierra Ramiro […].

Ese oficio fue acompañado de facturas y cuentas de cobro expedidas por la Comercializadora López Solórzano, y por cheques girados a favor de ese establecimiento de comercio(20).

4.4. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por Amerquip S.A. a Ramiro López Sierra.

(i) Respuesta a requerimiento ordinario de información, fechada el 30 de marzo de 2007 y suscrita por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad Amerquip S.A., que, para el año 2003, da cuenta de pagos al demandante en cuantía de $ 674.423.402.

(ii) Oficio del 19 de enero de 2011, firmado por el representante legal de Amerquip S.A., que solicita al tribunal de primera instancia que aclare cuál es el periodo por el cual requiere la información de pagos al señor Ramiro López Sierra(21).

4.5. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por Impofer Ltda. a Ramiro López Sierra

(i) Comunicación del 30 de marzo de 2007, dictada por el representante legal y el revisor fiscal de Impofer Ltda., que identifica los siguientes pagos realizados durante el 2003 a Ramiro López Sierra(22):

FacturaConceptoCuantíaIVARetenciónTotal pagado
6479Compra de mercancía$ 2.400.000$ 384.000$ 0$ 2.784.000
6574Compra de mercancía$ 1.600.000$ 256.000$ 0$ 1.856.000
6583Compra de mercancía$ 1.040.000$ 166.400$ 124.800$ 889.600

(ii) Sentencia del 16 de octubre de 2007, dictada por el juzgado veinte penal municipal de Medellín(23), que, en lo que interesa, dijo:

De manera que la conducta punible está ejecutada por el procesado congrega sin ninguna resistencia sus tres elementos dialécticos: la tipicidad porque el delito está definido de manera clara, inequívoca y expresa en el artículo 249 del Código Penal. Efectivamente, Gueiner José Araque Roldán se apropió en provecho suyo de cosa mueble ajena (dinero) que le confió o entregó por un título no traslativo de dominio. La antijuridicidad porque se lesionó, sin justa causa, el bien jurídicamente tutelado por la ley, esto es, el patrimonio económico de la empresa Impofer Ltda.; y la culpabilidad porque Gueiner José Araque Roldán obró con dolo al conocer el hecho constitutivo de la infracción penal y porque quería su realización sin que en su favor se observe causal de ausencia de responsabilidad.

Así las cosas, considera el despacho que los argumentos de la defensa no están llamados a prosperar como quiera que la contundencia de la prueba recopilada es totalmente indicativa de que el señor Gueiner José Araque Roldán vulneró el patrimonio económico de la empresa Impofer Ltda., aprovechándose de su condición de gerente, con pleno dominio de todas sus estructuras dentro de la empresa y bajo tal circunstancia, creó todo un espectro de posibilidades que le permitieran en el tiempo manejar el dinero sin escrúpulo. Para ello se valió de una empresa —La Comercializadora López Solórzano— ficticia así como de personas que hoy son de imposible localización. Estos hechos no explicados, no aclarados, no alcanzan a eclipsarse por la disquisición del implicado sobre las irregularidades denunciadas y sobre las manifestaciones de testigos que no pudieron tener de primera mano los manejos del gerente(24).

(iii) Testimonio rendido por el gerente de Impofer Ltda.(25), que señaló:

PREGUNTADO: Sírvase informarle al despacho, si en el ejercicio de la actividad comercial, a la que se ha hecho referencia, conoce al señor Ramiro López Sierra. CONTESTÓ: no conozco personalmente al señor Ramiro López. PREGUNTADO: sírvase informar al despacho si sabe o recuerda al señor Ramiro López Sierra, como proveedor de la empresa Impofer. CONTESTÓ: recuerdo mejor a la Comercializadora López Solórzano, con la cual, el administrador que tuvimos en Medellín, el señor Gueiner Araque, mediante un abuso de confianza, nos robó aproximadamente 150 millones de pesos. El administrador mencionado fue demandado ante la Fiscalía General de la Nación, quien encontró mérito para realizar acusación y fue encontrado culpable. PREGUNTADO: sírvase informar al despacho, si conoce o sabe la relación existente entre la empresa que menciona Comercializadora López Solórzano y el señor López Sierra. CONTESTÓ: creo que el señor era socio de la comercializadora, no lo tengo claro porque lo que sucedió con ellos era del año 2001. PREGUNTADO: sírvase explicar al despacho qué fue lo que sucedió entre la mencionada empresa Comercializadora López Solórzano y el administrador, a lo que usted alude. CONTESTÓ: el señor Gueiner Araque, aprovechando su cargo de administrador y las facultades que este le da, realizó compras ficticias, a varios proveedores, entre ello, Comercializadora López Solórzano, para esto, ingresaba en la contabilidad facturas, que posteriormente pagaban en cheque, y como fue demostrado por la policía judicial el administrador levantaba los sellos de protección de los cheques y cobraba con la ayuda del señor Jairo Hurtado, que se hacía pasar por funcionario de la empresa López Solórzano.

(iv) En desarrollo de la audiencia de testimonio, el gerente de Impofer Ltda. aportó un reporte de pagos a la Comercializadora(26). Para el año 2003, figuran las siguientes facturas:

FacturaFechaTotal pagado
64797 de enero de 2003$ 2.784.000
657417 de enero de 2003$ 1.856.000
658322 de enero de 2003$ 1.206.400
634522 de noviembre de 2003$ 1.508.000

4.6. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por Repuestos de Colombia S.A. a Ramiro López Sierra.

(i) Oficio del 28 de marzo de 2006, suscrito por el representante legal y el revisor fiscal de la sociedad Repuestos de Colombia S.A., que hizo el siguiente resumen de los pagos realizados en el año 2003 a Ramiro López Sierra(27):

1
 

(ii) Oficio del 3 de diciembre de 2010 del gerente general de Repuestos Colombianos S.A. (prueba decretada por el a quo), que dice(28): “Repuestos Colombianos S.A. con NIT. 890.900.379-0 no tiene conocimientos acerca del señor Ramiro López Sierra, no existe ni ha existido relación alguna con el mencionado”.

4.7. Documentos que dan cuenta de las compras realizadas por HYCO Ltda. a Ramiro López Sierra.

(i) Oficio del 9 de abril de 2007, firmado por el gerente y la revisora fiscal de HYCO Ltda., que informa que para el año 2003 se realizaron pagos al demandante por $ 2.527.317(29).

(ii) Comunicación del 17 de enero de 2011 del representante legal de HYCO Ltda. (en respuesta a prueba decretada por el a quo), que señala(30): “[…] me permito informar que una vez revisada nuestra base de datos no hallamos evidencia alguna de tener vínculo comercial con el señor Ramiro López Sierra y certificamos que no lo conocemos”.

4.8. Documentos referidos al trámite administrativo adelantado por la DIAN.

(i) Emplazamiento para declarar 110632006000289 del 7 de abril de 2004, dictado por la DIAN, que invitó a Ramiro López Sierra para que presentara la declaración del impuesto de renta del año 2003 y propuso sanción de $ 434.068.000, que corresponden al 20 % de los ingresos brutos determinados para dicho año ($ 2.170.341.902)(31). Los ingresos fueron discriminados así:

ContribuyenteConceptoIngreso determinado por la DIAN
Impofer Ltda.Compra$ 5.040.000
Repuestos Colombianos S.A.Compra$ 12.820.000
HYCO Ltda.Compra$ 2.195.884
Amerquip S.A.Compra$ 577.727.002
Towsend Systems de Colombia y Cía Ltda.Compra$ 246.735.898
Manuel Humberto Duque MejíaCompra$ 1.325.823.118
Total $ 2.170.341.902

(ii) Respuesta al emplazamiento por no declarar, fechada el 20 de abril de 2004, en la que el demandante dijo(32):

En respuesta a la carta recibida el pasado miércoles 12 de abril del presente año, en el cual se me notifica la falta de presentación de la declaración de renta y complementarios por el periodo gravable 2003 y se me determinan unos ingresos brutos que superan los topes establecidos para estar obligado a declarar, además, se dice que me fue enviado un oficio persuasivo, el cual nunca recibí.

Con sorpresa y preocupación, veo los montos y las compañías que supuestamente tuvieron transacciones conmigo, lo cual rechazo categóricamente y desconozco por completo de qué se trata.

Por lo pronto y en aras de aclarar tan delicado asunto, solicito se haga lo más pronto posible una revisión y verificación del tema.

(iii) Resolución 11062007000658 del 24 de octubre de 2007, que sancionó al actor por no declarar el impuesto de renta del año 2003. La sanción fue liquidada según lo expuesto en el emplazamiento para declarar(33).

(iv) Recurso de reconsideración presentado el 19 de diciembre de 2003. En concreto, el demandante señaló que no percibió los ingresos identificados por la DIAN y dijo desconocer a las empresas que realizaron los pagos(34).

(v) Resolución 110662008000022 del 20 de octubre de 2008, dictada por la DIAN, que confirmó la sanción por no presentar declaración de renta del año 2003(35).

5. Solución a los problemas jurídicos planteados.

5.1. De la supuesta vulneración del debido proceso.

Para la Sala, la DIAN no vulneró el debido proceso en la expedición de los actos cuestionados, pues garantizó que el demandante pudiera cuestionar la sanción por no declarar el impuesto de renta de 2003. En efecto, con ocasión del emplazamiento para declarar, la DIAN puso en conocimiento del demandante la actuación administrativa y otorgó la posibilidad de cuestionar las pruebas que la sustentaban.

Se reitera, el emplazamiento para declarar es el acto previo que permite al contribuyente ejercer el derecho de defensa en el sentido de exponer ante la administración las razones por las que no cabría imponer la sanción por no declarar.

Sin embargo, a juicio de la Sala, el demandante no fue diligente en el ejercicio del derecho de defensa, pues se limitó a rechazar el fundamento del emplazamiento para declarar y no aportó pruebas que desvirtuaran lo expuesto en ese emplazamiento.

Conviene decir que la Sala, en cuanto a la carga de la prueba en materia tributaria, dijo: “en ejercicio de la facultad de fiscalización que le otorga el ordenamiento jurídico, la carga probatoria se invierte automáticamente a cargo del contribuyente en dos eventos: cuando la DIAN solicita una comprobación especial o cuando la ley exige tal comprobación”(36). Es decir, el demandante tenía la obligación de aportar las pruebas que desvirtuaran la existencia de los ingresos que sustentaron la sanción por no declarar. Sin embargo, se reitera, no existió esfuerzo probatorio del demandante.

Lo expuesto es suficiente para desestimar la vulneración del derecho al debido proceso en la expedición de los actos cuestionados.

5.2. De la obligación del demandante de presentar declaración de renta por el año 2003.

De acuerdo con el recuento probatorio realizado por la Sala, la DIAN sí demostró que el actor, durante el año 2003, obtuvo ingresos que superaron el tope previsto en el Decreto 3805 de 2003 y, por ende, sí estaba obligado a presentar declaración de renta por ese año gravable. Veamos.

Respecto de la información recopilada de los contribuyentes Repuestos Colombianos S.A., HYCO Ltda. Amerquip S.A., Towsend Systems de Colombia y Cía Ltda. y Manuel Humberto Duque Mejía, la Sala advierte que el demandante no desvirtuó su veracidad, sino que se limitó a alegar que los documentos que contienen esa información son falsos. Es decir, la parte actora no cumplió con la carga de la prueba, puesto que no aportó elementos que desvirtuaran las facturas, los cheques y las cuentas de cobro que sustentan los ingresos identificados para el año 2003.

De hecho, tal como lo advirtió el a quo, el actor omitió promover el incidente de tacha de falsedad, de conformidad con los artículos 289 a 293 del Código de Procedimiento Civil. El actor aportó una declaración extra proceso en la que sostuvo que todos los documentos que sustentaron la actuación administrativa son falsos, pero no allegó o solicitó pruebas que permitieran verificar dicha afirmación.

Si bien en el proceso judicial los representantes legales de las sociedades Repuestos Colombianos S.A. e HYCO Ltda. informaron que no conocían ni tenían relaciones comerciales con el demandante, lo cierto es que en la investigación administrativa se recopilaron pruebas que, para el año 2003, demuestran lo contrario. En efecto, los oficios del 28 de marzo de 2006 [suscrito por el representante legal y el revisor fiscal de Repuestos Colombianos S.A.] y del 3 de diciembre de 2010 [suscrito por el representante legal y el revisor fiscal de HYCO Ltda.] evidencian los pagos realizados al demandante por concepto de compra de mercancías en el año 2003.

Queda, por tanto, desvirtuada la alegada ausencia de ingresos derivados de negocios realizados en el año 2003 entre el actor y las sociedades Repuestos Colombianos S.A. e HYCO Ltda.

Mención aparte merece el caso de las operaciones relacionadas con la sociedad Impofer Ltda., toda vez que existe una sentencia penal referida a las operaciones realizadas durante el año 2003 con la Comercializadora López Solórzano [propiedad del demandante].

En concreto, la Sentencia del 16 de octubre de 2007, dictada por el juzgado veinte penal municipal de Medellín, condenó a Gueiner José Araque Roldán por el delito de abuso de confianza, puesto que encontró demostrado que, mediante maniobras fraudulentas, se apropió de recursos de la sociedad Impofer Ltda. Esa sentencia dijo que el señor Araque Roldán, en calidad de administrador de la seccional Medellín de la sociedad Impofer Ltda., realizó pagos injustificados a la Comercializadora López Solórzano, que es propiedad del actor.

En el mismo sentido, el testimonio rendido por el representante legal de la sociedad Impofer Ltda. informó de las irregularidades advertidas por la citada sentencia penal.

Para la Sala, sin embargo, la sentencia penal y el testimonio no desvirtúan la existencia de pagos de Impofer Ltda. a la Comercializadora López Solórzano, toda vez que no desvirtúan la autenticidad y validez de las facturas y cheques que sustentan esos pagos. El testimonio y la sentencia penal dan cuenta de actos ilegales cometidos por Gueiner José Araque Roldán, pero no ponen en duda la realización de los pagos al establecimiento de comercio de propiedad del actor.

En ese contexto, no se encuentran desvirtuados los ingresos determinados por la DIAN para el año gravable 2003 [$ 2.170.341.902] y como superan el tope establecido en el Decreto 3805 de 2003 (ingresos brutos iguales o superiores a $ 23.800.000), debe concluirse que el demandante sí estaba obligado a declarar renta y era procedente la sanción por omitir ese deber.

Por consiguiente, la Sala confirmará la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo contencioso administrativo, sección cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la Sentencia del 28 de agosto de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por Ramiro López Sierra contra la DIAN.

2. RECONÓCESE personería al abogado Pablo Nelson Rodríguez Silva como apoderado de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Consejeros: Stella Jeannette Carvajal Basto—Milton Chaves García—Hernán Alberto González Parada(37)».

(6) Consejo de Estado, Sala de lo contencioso administrativo, sección cuarta. Sentencia del 18 de julio de 2011, Exp. 110010327000200600044-00 (16191), M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(7) Consejo de Estado. Sala de lo contencioso administrativo. Sección cuarta, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. Bogotá D.C., dieciséis (16) de octubre de dos mil catorce (2014). Referencia: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho, Rad. 25000-23-27-000-2011-00089-01 (19611). Demandante: Alianza Fiduciaria S.A. como vocera del Fideicomiso Lote Montoya. Demandado: Distrito Capital de Bogotá.

(8) RODRÍGUEZ MONSALVE, Mario. Notas para un curso de derecho administrativo general. Medellín: Universidad de Medellín, 1989, p. 28.

(9) Ibíd., p. 44.

(10) STASSINOPOULUS, Michel D. Tratado de los actos administrativos. Traducción del francés de Mario Rodríguez Monsalve, pp. 115-116.

(11) Cfr. VEDEL, Georges. Derecho Administrativo. Traducción de la 6ª ed. francesa. Madrid: Aguilar, 1980, p. 496. Según este autor: “Se debe considerar en primer lugar como sustancial todo requisito formal que tenga por objeto garantizar los derechos de los administrados; (…) Por el contrario, constituyen requisitos de forma no sustanciales los que no han sido promulgados con objeto de garantizar los derechos de los administrados o cuya intervención no hubiera modificado el sentido de la decisión impugnada”. Ibíd., p. 496.

(12) ART. 643.—Sanción por no declarar. La sanción por no declarar será equivalente:
1. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, al veinte por ciento (20%) del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al veinte por ciento (20%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de renta presentada, el que fuere superior.
2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto sobre las ventas, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.
3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior.
4. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto de timbre, la sanción por no declarar será equivalente a cinco (5) veces el valor del impuesto que ha debido pagarse.
“PAR. 1º—Cuando la administración de Impuestos disponga solamente de una de las bases para practicar las sanciones a que se refieren los numerales de este artículo, podrá aplicarla sobre dicha base sin necesidad de calcular las otras.
“PAR. 2º—Si dentro del término para interponer el recurso contra la resolución que impone la sanción por no declarar, el contribuyente, responsable o agente retenedor, presenta la declaración, la sanción por no declarar se reducirá al diez por ciento (10%) del valor de la sanción inicialmente impuesta por la administración, en cuyo caso, el contribuyente, responsable o agente retenedor, deberá liquidarla y pagarla al presentar la declaración tributaria. En todo caso, esta sanción no podrá ser inferior al valor de la sanción por extemporaneidad, liquidada de conformidad con lo previsto en el artículo 642.

(13) Sentencia del 26 de mayo de 2016, Exp. 250002327000201100296 01 (19732), demandantes: Inversiones Birvinc S.A. e Inmobiliaria Arte S.A., demandado: Distrito Capital - Secretaría de Hacienda Distrital.

(14) Folio 76 del cuaderno 1.

(15) Folio 220 ibíd.

(16) Folios 152 a 158 del cuaderno 1.

(17) Cuaderno anexo de pruebas.

(18) Folio 114 del cuaderno 1.

(19) Folio 236 ibíd.

(20) Folios 238 a 264 ibíd.

(21) Folios 265 y 266 ibíd.

(22) Folio 119 ibíd.

(23) Folios 296 a 309 ibíd.

(24) Folios 305 a 305 (sic) ibíd.

(25) Folios 284 a 286 ibíd.

(26) Folios 293 a 295 ibíd.

(27) Folio 123 ibíd.

(28) Folio 233 ibíd.

(29) Folio 124 ibíd.

(30) Folio 270 ibíd.

(31) Folios 9 a 11 ibíd.

(32) Folio 12 ibíd.

(33) Folios 13 a 17 ibíd.

(34) Folios 18 y 19 ibíd.

(35) Folios 23 a 32.

(36) Sentencia de 18 de octubre de 2012, Exp. 18329, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

(37) Por auto del 1º de junio de 2017, la Sala declaró fundado el impedimento manifestado por el señor magistrado Jorge Octavio Ramírez Ramírez.