Sentencia 2009-00770/20865 de agosto 3 de 2016

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 76001-23-31-000-2009-00770-01 (20865)

Consejera Ponente (E):

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Instituto de Religiosas de San José de Gerona

Demandado: Municipio de Cali

Fallo

Bogotá, D.C., tres de agosto de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Se ha puesto a órdenes de la Sección el juicio de legalidad del acto administrativo que determinó el impuesto de industria y comercio a cargo del demandante para el año gravable 2005 y del requerimiento especial que a él precedió.

En ejercicio de la facultad oficiosa para verificar el cumplimiento de los presupuestos procesales de la acción ejercida y la demanda presentada, bajo las normas vigentes para ese momento, la Sala comenzará por abordar la siguiente,

Cuestión previa

De acuerdo con los artículos 703 y 711 del estatuto tributario el requerimiento especial es un acto de trámite en el que se presenta una propuesta inicial de modificación a la declaración privada, debidamente explicada, en el sentido de adicionar la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y/o sanciones declarados, de acuerdo con las verificaciones y constataciones logradas por la administración en ejercicio de las facultades de fiscalización de las que se encuentra revestida.

El fin de dicho acto es que el contribuyente rinda las explicaciones de rigor en relación con los hechos que motivan la propuesta de modificación, para que, si ellas no le satisfacen, la administración revista de carácter decisorio a esa propuesta inicial, vía liquidación oficial de revisión contraída exclusivamente a los hechos incluidos en el requerimiento expedido o en su ampliación.

El alcance meramente propositivo del requerimiento especial, conduce a que este se conciba como un acto de mero trámite dentro del proceso de determinación del impuesto iniciado para modificar la declaración privada, cuya definición, según la regulación del título IV del estatuto tributario (arts. 710, 712), se hace a través de la liquidación oficial mencionada.

Es ella (la liquidación oficial de revisión) la que dispone sobre la propuesta de modificación del requerimiento que le antecede y, por la misma razón, constituye el acto definitivo pasible de demandarse ante esta jurisdicción, junto con aquel que lo modifique o confirme, no así con el que lo revoque, porque en tal evento solo debe demandarse la última decisión, a la luz del inciso segundo del artículo 138 del CCA.

Colígese de lo anterior que el requerimiento especial 4131.1.12.6-189 del 14 de julio de 2008 escapa al control jurisdiccional de la acción ejercida y que, por lo mismo, la pretensión de anularlo resulta afectada de absoluta falta de jurisdicción, a la luz de los artículos 135 y 138 ibídem, en cuanto limitan dicho control a los actos particulares que terminan los procesos administrativos.

En consecuencia, la Sala se inhibirá de proveer sobre la pretensión referida.

El asunto de fondo

De acuerdo con el recurso de apelación, corresponde examinar si la falencia probatoria advertida por el a quo para fundamentar su decisión denegatoria, esto es, la inexistencia de estatutos o certificados especiales sobre la condición de la demandante como entidad prestadora de salud perteneciente al sistema nacional de salud, era un argumento procedente para fallar el proceso de la referencia.

Se trata de examinar si el tribunal desbordó su poder de análisis en cuanto lo extendió a un aspecto no discutido por el demandado en la actuación administrativa y que, por la misma razón, no hizo parte de los cargos de la demanda, ni de los argumentos de su escrito de contestación.

El respaldo legal de ese planteamiento se encuentra en el artículo 305 del Código de Procedimiento Civil, vigente para cuando se profirió el fallo apelado, que señala:

“La sentencia debe estar en consonancia con los hechos y las pretensiones aducidos en la demanda y en las demás oportunidades que este código contempla, y con las excepciones que aparezcan probadas y hubieren sido alegadas si así lo exige la ley.

No podrá condenarse al demandado por cantidad superior o por objeto distinto del pretendido en la demanda, ni por causa diferente a la invocada en esta”.

Este marco normativo describe el principio de congruencia de la sentencia, en sus dos acepciones: como armonía entre la parte motiva y la resolutiva del fallo (congruencia interna), y como conformidad entre la decisión y lo pedido por las partes en la demanda y en la contestación (congruencia externa).

El principio así concebido persigue la protección del derecho de las partes a obtener una decisión judicial certera sobre el asunto puesto a consideración del juez, al igual que la salvaguarda del debido proceso y del derecho de defensa del demandado, cuya actuación procesal se dirige a controvertir los argumentos y hechos expuestos en la demanda.

Igualmente, trae consigo los conceptos de fallo ultra y extrapetita, como decisiones que van más allá de lo pedido, ya sea porque se otorgan cosas adicionales a las solicitadas en la demanda (sentencia ultrapetita), o porque se reconoce algo que no se solicitó (sentencia extrapetita)(10).

En materia contencioso administrativa, el principio opera concordantemente con el mandato del artículo 170 del CCA según el cual:

“La sentencia tiene que ser motivada. Debe analizar los hechos en que se funda la controversia, las pruebas, las normas jurídicas pertinentes, los argumentos de las partes y las excepciones con el objeto de resolver todas las peticiones...”.

De esta manera el legislador contencioso administrativo procuró que la sentencia se profiriera dentro del marco de la litis planteada en la demanda, considerando que, a quien ejerce el derecho de acción contra los actos administrativos le corresponde desvirtuar la presunción de legalidad que los ampara; de allí que los numerales 2º, 3º y 4º del artículo 137 ibídem les imponga precisar lo que se demanda y los hechos u omisiones que fundamentan esas pretensiones, con la indicación de las normas violadas y la explicación del respectivo concepto de violación.

Ahora bien, el requerimiento especial que precedió a la liquidación oficial de revisión acusada, señaló entre sus razones de hecho y de derecho:

“La firma en mención, se encuentra inscrita ante la secretaría departamental de salud, de la Gobernación del Valle del Cauca, como prestador de servicios de salud, en la modalidad de institución prestadora de servicios de salud y registrado ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales con la actividad económica 8511; la cual define “Actividades de las entidades prestadoras de salud” (fl. 2).

Enseguida anotó que, según los documentos aportados, el contribuyente había descontado el total de los ingresos operacionales y no operacionales, por valor de $ 40.982.073.000, como actividades no sujetas, pudiéndose deducir $ 20.137.652.000, de los cuales $ 19.297.817.779 correspondían al POS.

En este punto, pasó a considerar la naturaleza jurídica de los ingresos del POS, para concluir que no todos los recursos del demandante se encontraban exentos, porque la no gravabilidad devenía de una connotación parafiscal, y que las entidades integrantes del sistema general de seguridad social en salud eran contribuyentes de ICA pero podían descontar de su base gravable los ingresos que percibían por la prestación del servicio del POS, de modo que debían declarar sobre los demás ingresos, no pertenecientes al sistema general.

Esas anotaciones unidas a la invocación de las normas generales sobre impuesto de industria y comercio condujo a la propuesta de modificación de la declaración privada en la forma que muestra el folio 6 del expediente.

A su turno, la liquidación oficial de revisión precisó que los recursos excluidos de ICA para las EPS y ARS son todos los ingresos que conforman la UPC, por tener carácter parafiscal y destinación específica; y, para las IPS, son todos los provenientes de actividades comerciales y de servicios que comprometan esos recursos del POS.

Y añadió “Teniendo en cuenta lo anterior, podemos vislumbrar que no todos los recursos del Instituto de Religiosas de San José de Gerona, se encuentran exentos. Por esto es necesario aclarar que si bien es cierto que algunos ingresos no están calificados expresamente en la legislación tributaria como no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, su condición de ingresos no gravados deviene de una naturaleza parafiscal como es el caso de los ingresos del POS...

(...).

El artículo 39 de la Ley 14 de 1983 es claro en que si las clínicas y hospitales en el desarrollo de sus actividades se lucran de servicios de salud que están por fuera del POS y POS-S deben ser gravados con sus respectivos impuestos porque son consideradas como actividades de libre comercio.

Solo están exoneradas aquellas actividades relacionadas con la función pública del Estado en el sector salud (actividades POS y POS-S) y que son reguladas por el estado en materia de tarifas...

De esta forma, las IPS de derecho privado que serían los sujetos pasivos del tributo, tendrán una exclusión parcial de la base gravable en cuanto se refiere a los recursos destinados al POS. Por el resto de actividades comerciales, industriales o de servicios por las que perciban ingresos, deberán declarar y pagar impuesto”.

Ciertamente, los apartes transcritos muestran que la glosa administrativa se contrajo a reparar en la base gravable del impuesto declarado, elemento cuantitativo del tributo, sin entrar a discutir la naturaleza jurídica de la declarante, elemento subjetivo de la prohibición que tienen los departamentos y municipios para gravar con ICA a los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud, contenida en el literal d) del numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

La redacción utilizada en dichos apartes y los demás fundamentos del requerimiento especial y la liquidación oficial, dan cuenta de que el demandado tuvo por cumplido el referido elemento y que por esa misma razón pasó a examinar la fuente de los ingresos declarados como provenientes de actividades no sujetas, restringiendo a ello tanto el motivo para modificar la declaración privada del demandante, como, consiguientemente, la defensa judicial en el proceso de la referencia.

Claramente, la ratio decidendi de la sentencia apelada se aparta de esa temática, en cuanto ligó la denegación de las pretensiones a la inexistencia de documentos estatutarios o de certificaciones especiales para demostrar que la contribuyente era una IPS, perteneciente al sistema general de salud.

Si bien, en principio, esa razón puede leerse como forma de incongruencia externa, la Sala estima que no tendría alcance revocatorio en el contexto del juicio de legalidad, pues atañe a uno de los presupuestos sustanciales de la prohibición de gravamen de ICA cuyo reconocimiento pretende el demandante como IPS y, en esa medida, se torna pertinente para el propósito de justicia material.

Es así porque, a la voz del literal d), numeral 2º del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, los departamentos y municipios tienen prohibido gravar con ICA a los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud, correspondiéndole al juez revisar ese primer elemento para establecer la procedencia del derecho derivado de dicha disposición, en atención al principio de legalidad que gobierna sus decisiones, bajo el eje del ordenamiento constitucional y el Estado de derecho que allí se pregona (C.P., arts. 1º, 4º y 130; CGP, art. 7º).

No obstante, en el caso de autos tal constatación se daba por superada con la afirmación que hizo el requerimiento especial en el folio 2, transcrita párrafos atrás (p. 13), en relación con la inscripción del demandante ante la secretaría departamental de salud como prestador de servicios de salud, en la modalidad de institución prestadora de servicios de salud; la certificación del canciller de la Arquidiócesis de Cali, visible en el folio 1, según la cual el demandante “es propietario de la clínica de Nuestra Señora de los Remedios y Hogar Santa Inés en Cali; Hogar Sagrada Familia en Santafé de Bogotá”, y el hecho mismo de que el demandado no haya demeritado ni tan siquiera puesto en tela de juicio la naturaleza jurídica de la demandante.

Más allá de ello, en sentencia del 24 de enero de 2013, proferida en el expediente 2007-00160-01 (18467), la Sala tuvo conocimiento de la condición subjetiva del demandante, al fallar el proceso tramitado entre las mismas partes que aquí concurren, con motivo de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada para cuestionar la legalidad de los actos administrativos que determinaron el impuesto de industria y comercio a cargo del Instituto de Religiosas de San José de Gerona por el año 2003, en el marco de las mismas razones fácticas y jurídicas que se deprecan en la presente litis.

En esa oportunidad, la Sala conoció la calidad de IPS del Instituto de Religiosas de San José de Gerona, señalando incluso que, de acuerdo con los estatutos del instituto de religiosas, esta es una entidad sin ánimo de lucro cuyo objeto es prestar asistencia social a personas necesitadas y enfermos, y que en desarrollo de este objeto podía adquirir y enajenar bienes de toda clase, a cualquier título, gravarlos o limitarles el dominio y celebrar contratos de toda clase.

En ese punto, anotó que la parte demandada no se había referido a ninguno de esos tópicos, en tanto la glosa de nulidad se había limitado al desconocimiento de los ingresos por servicios de salud, como también ocurre en el sub lite.

Igualmente, la Sala hizo las siguientes precisiones:

• Que si bien la apelante había cuestionado que no todos los recursos del Instituto de Religiosas de San José de Gerona correspondían a seguridad social, no objetó individualmente el componente de ingresos por actividades de salud prestados por la entidad vinculada al sistema nacional de salud.

• Que los actos acusados no indicaban cuáles de esos servicios de salud deben desconocerse, pero había admitido que el instituto prestaba actividades relacionadas con la salud.

• Que el Instituto de Religiosas de San José de Gerona no debía probar que los ingresos por actividades de salud que no tuvo en cuenta al declarar el impuesto, correspondieran a la “prestación de servicios de salud del POS, régimen subsidiado, contributivo”, porque, en criterio de la sala “no puede entenderse que solo los ingresos que provengan de la prestación de servicios incluidos en el POS sean a los que se les aplica la no sujeción”.

• Que el artículo 182 de la Ley 100 de 1993 refiere a los ingresos de las entidades promotoras de salud, entendidas como entidades responsables de la afiliación y el registro de los afiliados al sistema de seguridad social en salud, y del recaudo de las cotizaciones, por delegación del Fondo de Solidaridad y Garantía, Fosyga; y que el instituto de religiosas no tenía esa calidad.

• Y, que el artículo 39 (2-d) de la Ley 14 de 1983, no exige que se deba demostrar gratuidad en la prestación de los servicios de salud, careciendo de razón todo cuestionamiento en ese sentido.

Las anteriores consideraciones muestran el criterio de la Sala respecto del problema jurídico objeto de la alzada, en un proceso tramitado entre las mismas partes y por supuestos de hecho y de derecho idénticos a los que motivaron la presente causa, pero en el que se atacaron actos de determinación oficial de un periodo fiscal diferente al que corresponde la liquidación demandada en el sub lite.

Tal criterio impone anular la liquidación oficial de revisión demandada y es el que esta sentencia acogerá a la luz del principio de seguridad jurídica, ante la inexistencia de razones que ameriten variarlo por ser especiales y/o distintas a las valoradas en el fallo traído a colación, máxime cuando traduce una posición jurídica que hoy en día se mantiene.

En efecto, la sentencia proferida el pasado 17 de marzo, dentro del expediente 20933, que reiteró la del 20 de agosto de 2015 (exp. 20717), detalló que el sistema de seguridad social integral, creado por la Ley 100 de 1993, para garantizar los derechos irrenunciables de las personas a obtener una calidad de vida acorde con la dignidad humana, comprendía las obligaciones del Estado y la sociedad, las instituciones y los recursos destinados a garantizar la cobertura de las prestaciones de económicas, de salud y de servicios complementarios regulados en la ley.

El sistema general de seguridad social en salud que, junto con los sistemas general de pensiones y general de riesgos profesionales, conforma el sistema de seguridad social integral, busca regular el servicio público esencial de salud y crear las condiciones de acceso de toda la población al servicio en todos los niveles de atención, a través del plan obligatorio de salud o POS establecido en el literal c) del artículo 156 de la Ley 100 de 1993 (plan integral de protección de la salud, con atención preventiva, médico-quirúrgica y medicamentos esenciales).

La atención en salud es un servicio público a cargo del Estado que puede ser prestado por entidades particulares bajo su vigilancia y control (C.P., arts. 39 y 365) y, en concordancia, el sistema general permite que los afiliados escojan libremente las entidades que ofrecen la administración y la prestación de los servicios de salud.

En materia de adición de ingresos, se invocó la sentencia del 24 de mayo de 2012(11) que, a su vez, retomó el criterio jurisprudencial de la Sección(12), para puntualizar que las entidades promotoras de salud, EPS, y las instituciones prestadoras de salud, IPS, públicas, privadas o mixtas, integran el sistema general de seguridad social en salud.

De esta manera, se dejó en claro que a la prestación del servicio público de salud concurren el Estado y los particulares, para ampliar la cobertura y mejorar la calidad de aquel a través de la prestación de los servicios esenciales garantizados por el POS y de los planes adicionales de salud(13); y que los recursos provenientes de la prestación de servicios por uno u otro mecanismo hacen parte del sistema de seguridad social integral.

Igualmente, se precisó:

“El artículo 39 numeral 2º literal d) de la Ley 14 de 1983 prohíbe gravar con el impuesto de industria y comercio a «los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”. Comoquiera que esta norma fue expedida en un contexto distinto al actual, como lo advierte el municipio, se hace necesario precisar su alcance, con base en la jurisprudencia que se reitera.

El sistema nacional de salud a que hace referencia el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, que luego fue sustituido por el “Sistema de salud” por la Ley 10 de 1990, debe entenderse hoy como “Sistema de seguridad social en salud”, puesto que con la entrada en vigencia de la Ley 100 de 1993 se reorganizó nuevamente el sector salud, sin que por ello pueda afirmarse que la no sujeción prevista en el citado artículo haya perdido vigencia.

A su vez, el término “hospital” contenido en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983, debe entenderse en un sentido amplio. Es decir, cobija a todas las entidades públicas o privadas que presten un servicio de salud dentro del sistema de seguridad social en salud.

La no sujeción del artículo 39 numeral 2º literal d) de la Ley 14 de 1983 es de carácter subjetivo, pues, según el artículo 32 de la ley citada, son sujetos pasivos del impuesto las personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho y la intención del legislador fue la de no someter a las entidades de salud al cumplimiento de ninguna de las obligaciones sustanciales ni formales relacionadas con el impuesto de industria y comercio, sin que hubiera hecho alguna precisión en cuanto al origen de los recursos que manejan.

Sin embargo, conforme con el artículo 11 de la Ley 50 de 1984, cuando estas entidades realicen actividades industriales o comerciales serán sujetos del impuesto de industria y comercio, en lo relativo a tales actividades.

Así, los recursos provenientes de actividades industriales y comerciales que no sean propias de las entidades hospitalarias, en sentido amplio, no están cobijadas por la no sujeción del artículo 39 de la Ley 14 de 1983. Es decir, que las actividades de servicios que prestan los hospitales, en su calidad de tales, son las únicas a las que se les puede aplicar la no sujeción creada por el legislador.

Por lo anterior, carece de fundamento aplicar la no sujeción dependiendo de los recursos con los que se pagan los servicios de salud o de si están o no incluidos en el POS. En efecto, el beneficio que prevé el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 abarca de manera general la actividad de servicios de salud que prestan las entidades, cualquiera sea su naturaleza, puesto que, se insiste, la finalidad de la norma fue la de no someter a estas instituciones a obligaciones formales ni sustanciales en materia de ICA, respecto de las actividades de servicios de salud que presten, como se sostuvo en sentencia de 24 de mayo de 2012, exp. 17914 que se reitera:

“(...) la Sala advierte que constitucionalmente el servicio público [de salud] es amplio en cuanto se refiere a la “atención en salud”. Sin embargo, el Estado, dentro de sus posibilidades, garantiza a través del sistema general de seguridad social en salud una parte de ese servicio que denomina servicio público esencial de salud, esto es, unas prestaciones básicas a las que tenga acceso toda la población con el fin de recuperar la salud e impedir el menoscabo de la capacidad económica y así lo reconoce cuando define al POS como “el conjunto básico de servicios de atención en salud a que tiene derecho, en caso de necesitarlos, todo afiliado al régimen contributivo que cumpla con las obligaciones establecidas para el efecto (...)”(14).

No obstante lo anterior, la Carta(15) permitió que en la prestación del servicio de salud concurrieran las entidades privadas, con el objeto de ampliar su cobertura y mejorar la calidad, no solo a través de la prestación de los servicios que integran esa parte esencial que garantiza el Estado (POS), sino que además puedan intervenir con planes adicionales de salud, estos últimos autorizados dentro del esquema del sistema de seguridad social en salud y que deben ser regulados por el Estado por hacer parte de un servicio público(16).

(...).

(...) uno de los principios del sistema de seguridad social en salud es el de la libre escogencia, que consiste en garantizar a los usuarios libertad en la elección entre las entidades promotoras de salud y los prestadores de servicios de salud dentro de su red en cualquier momento de tiempo(17).

En esa medida, la ley introduce un campo de libre competencia económica(18) entre los particulares y el Estado para ofrecer servicios de salud, todo ello con la finalidad de hacer competitivo el mercado y mejorar la calidad y eficiencia del servicio(19). Entonces, es dentro del mercado de servicios de salud, donde tienen cabida todas las prácticas comerciales legales que pueden implementar los participantes del sector para ofrecer y vender sus servicios, lo cual es aplicable no solo a la prestación de los previstos en el POS sino además a todos los planes adicionales que la Ley 100 de 1993 ha habilitado para que sean prestados por los particulares y que, como se vio, también hacen parte del servicio público de salud y se sujetan a las normas que sobre competencia rigen para la actividad económica y la iniciativa privada.

En suma, la Sala advierte que los servicios POS son una parte del servicio público de salud, que corresponde a la atención básica que el Estado puede garantizar, sin embargo, existen otros servicios que complementan al POS y que también hacen parte del servicio público de salud y, por tanto, los ingresos que reciben las clínicas y hospitales, por la prestación de esa clase de servicios no están sujetos al impuesto de industria y comercio, pues mantienen la naturaleza de servicios y no podrían clasificarse como actividades industriales o comerciales, para poder ser gravados” (subraya la Sala).

De acuerdo con el criterio jurisprudencial expuesto, la no sujeción del artículo 39 numeral 2º literal d) de la Ley 14 de 1983 se aplica a clínicas y hospitales respecto de los ingresos que reciban por concepto de los servicios de salud que presten.

Al anterior análisis debe integrarse el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 que, luego de la inexequibilidad parcial declarada por la Corte Constitucional(20), dispone que en su condición de recursos de la seguridad social, no forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, los recursos de las entidades integrantes del sistema de seguridad social en salud, conforme con su destinación específica, como lo prevé el artículo 48 de la Constitución Política(21).

El artículo 111 de la Ley 788 de 2002 se complementa con el artículo 39 de la Ley 14 de 1983 dado que mientras este es de carácter subjetivo, pues establece un beneficio para las entidades que prestan servicios de salud dentro del sistema de seguridad social en salud, el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 es de carácter real porque excluye de la base gravable del impuesto los recursos que obtienen las entidades integrantes del sistema(22).

(...).

En esa medida, para que opere el beneficio consagrado en el artículo 39 numeral 2º literal d) de la Ley 14 de 1983, es necesario que se demuestre la condición de ingresos obtenidos por la prestación de servicios de salud por POS o por planes complementarios o adicionales del POS”.

Desde esa perspectiva, la Sala ha evidenciado en la Ley 14 de 1983 la intención de no someter a las entidades de salud al cumplimiento de ninguna de las obligaciones sustanciales ni formales relacionadas con el impuesto de industria y comercio frente a la prestación del servicio de salud(23), sin que ese alcance se restringiera con la Ley 100 de 1993.

También ha señalado que los servicios de salud que sean remunerados con ingresos diferentes a los planes obligatorios de salud (POS y POS S), tales como los ingresos provenientes de los planes complementarios y adicionales de salud tampoco forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues el beneficio tributario se orienta a no gravar el ingreso que proviene directamente como retribución del servicio de salud que prestan los hospitales y clínicas(24).

Es de observar que a la luz del Decreto 356 de 1975(25), las entidades de derecho privado que presten servicios de salud a la comunidad se entienden, por ese solo hecho, vinculadas al sistema nacional de salud (art. 9º), del que hacen parte los hospitales, las fundaciones, corporaciones y asociaciones sin ánimo de lucro o de utilidad común (arts. 4º, 5º y 7º de la L. 10/90(26)) y, por supuesto, las clínicas, en cuanto la Sala las ha asimilado a los hospitales, porque estos y aquellas simplemente se reconocen como “establecimientos destinados al tratamiento de enfermos”.

En la declaración del impuesto de industria y comercio del año gravable 2005, el Instituto de Religiosas de San Juan de Gerona como entidad religiosa sin ánimo de lucro que presta servicios de salud a través de la Clínica de Nuestra Señora de los Remedios, liquidó ingresos por $ 42.143.153.000, devoluciones de $ 1.161.080.000, actividades no sujetas de $ 40.982.073.000, y retenciones de $ 90.435.000(27).

La actora señala que los ingresos obtenidos en el año provinieron de la prestación del servicio de salud.

El requerimiento especial, por su parte, se limitó a señalar que el valor correcto de ingresos era $ 42.268.191.000 y que las actividades no sujetas solo ascendían a $ 20.884.215.000, sin hacer más precisiones sobre el particular.

El único detalle pormenorizado que aparece, es el que hace la liquidación oficial de revisión, en los siguientes términos:

Ingresos POS19.297.818.000
Descuentos condicionados587.875.000
Por contratos52.274.000
Culto251.000
Ejercicios espirituales59.664.000
Arrendamiento lote sur102.762.000
Utilidad venta propiedad19.178.000
Recuperaciones17.830.000
Total deducciones por activ. no sujetas20.137.652.000

Así, el acto demandado determinó que el valor de las actividades no sujetas solo era de $ 20.137.652.000, y en ese sentido modificó la declaración privada.

Tenemos entonces que, al igual que en el proceso 18467, el demandado no manifestó ninguna objeción concreta e individualizada frente al componente de ingresos por actividades de salud prestadas, ni especificó los servicios de salud cuyo valor de prestación se rechazaba.

Al definir ese proceso la Sala destacó que la demandante no estaba obligada a probar que los ingresos por actividades de salud excluidos de la base gravable declarada, correspondieran a la prestación de servicios de salud del POS, porque no podía entenderse que solo a los ingresos provenientes de la prestación de esos servicios se les aplicara la no sujeción.

En todo caso, en los folios 20 a 23 aparece el anexo de estado de resultados con el acumulado de ingresos percibidos en el año 2005 en el que se identifican diferentes conceptos por ingresos operacionales y no operacionales, sin que el acto demandado rebatiera alguno de dichos conceptos en particular, ni existe alegato alguno en cuanto a que dichos servicios no correspondieran a la prestación de servicios de salud dentro de los planes complementarios o adicionales al POS.

Y si bien la Sala prohíja la tesis de que el contribuyente debe probar que la totalidad de los ingresos obtenidos y declarados como no sujetos al impuesto de industria y comercio corresponden a la prestación del servicio de salud(28), tal exigencia se modula en el sub lite, en cuanto el acto demandado no pormenorizó detalladamente los conceptos rechazados como no sujetos de impuesto, ni, por ende, permitió que la demandante desarrollara contradicción específica al respecto.

Basta lo anterior para revocar la sentencia apelada y, en su lugar, anular el acto demandado, por aplicación directa del numeral 2º, lit. d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, incorporada en el orden local por el artículo 5º del Acuerdo 35 del 16 de septiembre de 1985, “Por el cual se dictan disposiciones sobre el impuesto municipal de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros”, que dispone:

“ART. 5º—Actividades no gravables. No son gravables con el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros:

(...).

4. La actividad educativa, las entidades de beneficencia, las culturales y deportivas, los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, los partidos políticos y los servicios prestados por los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud”.

Por lo demás, no existen elementos probatorios que demuestren conducta temeraria alguna de la parte vencida, de la que se deduzca un ejercicio abusivo, desmedido e irracional del derecho de acceso a la administración de justicia, y por la cual pueda imponérsele condena en costas, al amparo del artículo 171 del CCA(29). Sobre el particular, la Sala ha señalado:

“... no es la ausencia de razón de la pretensión o la oposición, lo que determina la condena en costas, sino el ejercicio abusivo, desmedido e irracional del derecho de acceso a la administración de justicia y de los mecanismos procesales con que cuentan las partes para hacer valer sus derechos. Fuera de lo anterior, hay que decir que la condena en costas es procedente siempre y cuando aparezca probado que se causaron, bien sea a título de expensas o de agencias en derecho. En ese panorama, la Sala examinará el caso concreto.

(...).

No es suficiente la ausencia de razón en los argumentos expuestos en los actos demandados ni en la oposición ... contra las pretensiones de la demanda. Se repite, la actuación que amerita la condena en costas es solo aquella reprochable, temeraria o notoriamente infundada. Y lo cierto es que, en este caso, no hay conducta reprochable por sancionar(30)”.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

REVÓCASE la sentencia del 31 de julio de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por el Instituto de Religiosas de San José de Gerona, contra el municipio de Cali. En su lugar, se dispone:

“1. INHÍBESE de proveer sobre la pretensión de nulidad del requerimiento especial 4131.1.12.6-189 del 14 de julio de 2008, por ser un acto de trámite.

2. ANÚLASE la liquidación oficial de revisión 4131.1.12.6-3869674 del 7 de abril de 2009, por la cual se modificó la declaración de impuesto de industria y comercio a cargo de la demandante por el año 2005, presentada el 28 de abril de 2008, con formulario 0248434.

A título de restablecimiento del derecho, se declara en firme dicha declaración.

2. No se condena en costas, por no aparecer causadas”.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase».

10 En el mismo sentido, sentencia del 16 de septiembre del 2010, exp. 16605, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

11 Expediente 17914, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, reiterado entre otras providencias, en las siguientes: sentencias de 16 de agosto de 2012, exp. 18114, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; de 6 de diciembre de 2012, exp. 19550, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; de 24 de enero de 2013, exp. 18467, C.P. William Giraldo Giraldo; de 28 de diciembre de 2013, exp. 18736, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 1º de junio de 2014, exp. 20117, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

12 Entre otras, ver sentencias de 2 de marzo de 2001, exp. 10888, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 10 de junio de 2004, exp. 13299, C.P. Elizabeth Whittingham García; de 9 de diciembre del 2004, exp. 14174, C.P. Ligia López Díaz; de mayo 5 de 2005, exp. 14442, C.P. María Inés Ortiz Barbosa; de 13 de octubre de 2005, exp. 15265, C.P. Ligia López Díaz; de 7 de febrero de 2008, exp. 15785; de 10 de abril de 2008, exp. 16640, C.P. María Inés Ortiz Barbosa y de 14 de octubre de 2010, exp. 17926, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

13 Sentencia de 24 de mayo de 2012, expediente 17914.

14 D. 806/98, art. 7º.

15 Art. 49 inciso 2 C.P.

16 C-736/2007. “Ahora bien, de esta reglamentación constitucional, de manera especial de lo afirmado por el artículo 365 cuando indica que los servicios públicos “estarán sometidos al régimen jurídico que fije la ley, podrán ser prestados por el Estado, directa o indirectamente, por comunidades organizadas, o por particulares”, la Corte entiende que el constituyente quiso definir que las personas o entidades que asuman la prestación de los servicios públicos tendrán no solo un régimen jurídico especial, sino también una naturaleza jurídica especial; esta particular naturaleza y reglamentación jurídica encuentra su fundamento en la necesidad de hacer realidad la finalidad social que es definida por la misma Carta como objetivo de la adecuada prestación de los servicios públicos”.

17 Art. 153-12, L. 100/93.

18 Art. 333 C.P.

19 C-974/2002.

20 Sentencia C-1040 de 2003.

21 El artículo 111 de la Ley 788 de 2002, antes de la declaratoria de inexequibilidad, disponía lo siguiente:
ART. 111.—En su condición de recursos de la seguridad social, no forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, los recursos de las entidades integrantes del sistema general de seguridad social en salud, en el porcentaje de la unidad de pago por capitación, UPC, destinado obligatoriamente a la prestación de servicios de salud, conforme a su destinación específica, como lo prevé el artículo 48 de la Constitución Política.
Este porcentaje será para estos efectos, del ochenta por ciento (80%) en el régimen contributivo y del ochenta y cinco por ciento (85%) de la UPC en el régimen subsidiado.

22 Sentencia de 24 de mayo de 2012, exp. 17914, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

23 El artículo 11 de la Ley 50 de 1984 dispuso que las entidades a que se refiere el artículo 39, numeral 2º, literal d) de la Ley 14 de 1983 son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio cuando realicen actividades industriales o comerciales, y, por tanto, los recursos provenientes de actividades industriales y comerciales, que no sean propias de las entidades hospitalarias, no quedan cobijados por la no sujeción dispuesta en dicha norma.

24 Posición mayoritaria de la Sala, reiterada en la sentencia de 14 de mayo de 2015, exp. 19357, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

25 “Por el cual se establece el régimen de adscripción y vinculación de las entidades que prestan servicio de salud”.

26 “Por la cual se reorganiza el sistema nacional de salud y se dictan otras disposiciones”.

27 Folio 101 expediente.

28 Sentencia de 14 de mayo de 2015, exp. 19357, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. En este aspecto, el fallo se apoya en la Sentencia T-575 de 2014, según la cual el interés de probar el monto de los valores indebidamente gravados recae sobre la entidad peticionaria pues, ante la presunción de legalidad que ampara a los actos administrativos, no puede atribuirse a la demandada la obligación de desacreditar las cifras presentadas por su contradictor.

29 “Condena en costas. En todos los procesos, con excepción de las acciones públicas, el juez, teniendo en cuenta la conducta asumida por las partes, podrá condenar en costas a la vencida en el proceso, incidente o recurso, en los términos del Código de Procedimiento Civil”.

30 Consejo de Estado, Sección Cuarta. Sentencia del 29 de septiembre de 2011, exp. 17893.