Sentencia 2010-00135 de diciembre 12 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Rad.: 250002327000201000135 01

Núm. interno: 19461

Demandante: Banco Popular S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

Asunto: Impuesto sobre la renta año gravable 2006.

Bogotá D.C., doce de diciembre de dos mil catorce.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por las partes, la Sala decidirá sobre la legalidad del acto administrativo mediante el cual la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por el Banco Popular S.A., por el año gravable 2006.

Procede la Sala al estudio de los cargos.

Violación del principio de congruencia

Los artículos 703 y 711 del estatuto tributario, disponen:

“ART. 703.—El requerimiento especial como requisito previo a la liquidación. Antes de efectuar la liquidación de revisión, la Administración enviará al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, por una sola vez, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones en que se sustenta.

(…).

ART. 711.—Correspondencia entre la declaración, el requerimiento y la liquidación de revisión. La liquidación de revisión deberá contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos que hubieren sido contemplados en el requerimiento especial o en su ampliación si la hubiere”.

Conforme con las normas reproducidas, para expedir la liquidación oficial de revisión es necesario que la Administración Tributaria, previamente, envíe al contribuyente un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se propone modificar con las razones en que se sustenta; el acto administrativo de determinación oficial del tributo debe contraerse a la declaración tributaria y a los hechos planteados en el requerimiento especial o en su ampliación.

Para la Sala, los argumentos de la actora, relacionados con la violación del principio de congruencia no están llamados a prosperar, toda vez que la administración tributaria, a partir de los aspectos discutidos en la etapa de determinación del tributo y con base en el estudio de las pruebas aportadas por la actora, centró su estudio en el cumplimiento de los requisitos para la procedencia de la deducción de los pagos hechos en cumplimiento de sentencias proferidas con motivo de las demandas laborales instauradas en su contra, conforme lo establece el artículo 107 del Estatuto Tributario.

La discusión también se centró en determinar si el Banco Popular podía deducir del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2006, el pago de las obligaciones pendientes con el ISS por concepto de los aportes de invalidez, vejez y muerte que le correspondió hacer a favor de los beneficiarios de las demandas laborales que antes se aludió.

Deducción especial por inversión en activos fijos

El artículo 158-3 del Estatuto Tributario12 establecía que las personas naturales y jurídicas, contribuyentes del impuesto sobre la renta podían deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de leasing financiero, con opción irrevocable de compra, a partir del 1º de enero de 2004. Esta deducción solo podía utilizarse por los años gravables 2004 a 2007 inclusive. Los contribuyentes que hicieran uso de esta deducción no podían acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1.

Por su parte, el Decreto 1766 de 2004, reglamentario de la disposición anotada del Estado Tributario, dispuso lo siguiente:

“ART. 1º—Deducción especial. Las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir en la determinación del impuesto sobre la renta de los años gravables de 2004 a 2007, inclusive, por una sola vez en el período fiscal en el cual se adquiera, el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivamente realizadas en la adquisición de activos fijos reales productivos que se efectúen entre el 1º de enero de 2004 y el 31 de diciembre del año 2007. Esta deducción igualmente procederá, cuando los activos fijos reales productivos se adquieran bajo el sistema leasing con opción irrevocable de compra.

“ART. 2º—Definición de activo fijo real productivo. Para efectos de la deducción de que trata el presente decreto, son activos fijos reales productivos, los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente”.

“ART. 3º—Oportunidad de la deducción. La deducción se deberá solicitar en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable en que se realiza la inversión, y la base de su cálculo corresponde al costo de adquisición del bien.

Cuando se realicen obras de infraestructura para el montaje o puesta en funcionamiento de los activos fijos reales productivos y tales obras deban ser activadas para ser depreciadas o amortizadas de acuerdo con la técnica contable, el costo de las mismas hará parte de la base para calcular la deducción del treinta por ciento (30%). Cuando tales obras tomen más de un período gravable para su confección o construcción, la deducción se aplicará sobre la base de la inversión efectuada en cada año gravable.

Cuando los activos fijos reales productivos sean construidos o fabricados por el contribuyente, la deducción del treinta por ciento (30%) se calculará con base en las erogaciones incurridas por la adquisición de bienes y servicios que constituyan el costo del activo fijo real productivo.

En los casos a que se refieren los dos incisos anteriores, el contribuyente deberá demostrar los costos respectivos cuando la dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales así lo requiera.

Si el activo fijo real productivo se deja de utilizar en la actividad productora de renta o se enajena, antes del vencimiento del término de depreciación o amortización del bien, el contribuyente deberá incorporar el valor proporcional de la deducción solicitada como renta líquida gravable en la declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios del período fiscal en que ello ocurra, teniendo en cuenta la vida útil pendiente de depreciar o amortizar según la naturaleza del bien. (…)”.

De acuerdo con las normas transcritas, las personas jurídicas, contribuyentes del impuesto sobre la renta, que entre el 1º de enero de 2004 y el 31 de diciembre de 2007 invirtieran en la adquisición de activos fijos reales productivos, podían deducir el treinta por ciento (30%) del costo de adquisición del bien, por una sola vez, en la declaración del año gravable en que realizaron la inversión.

Asimismo, se precisó que son activos fijos reales productivos los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio y participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente, y que se deprecian o amortizan fiscalmente.

Sobre la calidad de activos fijos reales productivos, la Sala, en sentencia del 26 de abril del 200713, expresó:

“La norma transcrita consagra una deducción especial del 30% para los contribuyentes del impuesto de renta que adquieran efectivamente activos fijos reales productivos, en busca de estimular la inversión y el aumento de la capacidad productiva del país, con el consecuente incremento de la rentabilidad del contribuyente.

Ahora bien, el legislador determinó en forma concreta que la inversión que otorga la prerrogativa fiscal debía realizarse “sólo en activos fijos reales productivos”, de lo cual se deduce que excluyó aquellos bienes que por definición no tienen la naturaleza de reales14, como sucede con los que ostentan el carácter de intangibles15.

Así mismo, la norma legal condicionó la procedencia de la deducción a que los activos fijos reales fueran “productivos”, frente a lo cual la Sala en Sentencia reciente16 que examinó la legalidad de la expresión “participar de manera directa” y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente, contenida en la misma norma que aquí se impugna, señaló:

“De otra parte, la condición sobre la cualidad de “productivos”, prevista en la ley para que proceda la deducción, implica que entre lo producido y los bienes empleados para ello, debe existir una relación directa y permanente, de suerte que sean indispensables para su ejecución. Ello necesariamente excluye los activos fijos que participan de manera indirecta en el proceso productivo, como lo son los muebles y equipos destinados a la parte administrativa y gerencial, a que alude la accionante.

(…).

Por tanto, debe existir una estrecha relación o vinculación directa entre los activos fijos y la actividad productiva del contribuyente, de tal suerte, que su incorporación incida en forma inmediata en las actividades productoras de renta y por ende en el caudal de ingresos sometidos al tributo.

Se colige que el propósito del legislador al establecer la deducción en comento, fue la adquisición de bienes tangibles que participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente, es decir, que el elemento determinante de la prerrogativa fiscal, es que el activo fijo real se involucre directamente en el proceso productivo para generar ingresos y ejercer efectos positivos en la producción y el empleo y así en tal definición deben ser tenidos en cuenta, por ser elementos sustanciales a la productividad, los fenómenos de la depreciación y/o la amortización.

(…).

Todo ello sin perjuicio de que la naturaleza propia de los demás activos fijos reales obligue a observar los preceptos legales tributarios que establecen la depreciación y amortización e incluso la renta líquida por recuperación de deducciones (arts. 137, 142, 196 y 198 del E.T.), aspecto por demás contemplado en el Decreto Reglamentario (art. 3º), cuando se deja de utilizar el bien en la actividad productora de renta o por su enajenación, antes del vencimiento del término para depreciarlo o amortizarlo.

Así las cosas, el legislador estableció la deducción del 30% de la inversión (…), para estimular el sector productivo, por lo que para su procedencia se atienden los requisitos específicos previstos en la norma que la consagra, que no son otros, que tales bienes adquiridos en los años gravables de 2004 a 2007 produzcan directa y permanentemente rentabilidad al contribuyente y los elementos determinantes de la productividad - la depreciación o amortización.

(…)”. (se resalta)

Según el criterio de la Sala que ahora se reitera, dentro de los activos fijos reales productivos que dan derecho a la deducción especial del 30% no están incluidos aquellos que participan de manera indirecta en el proceso productivo, esto es, los destinados a la parte administrativa y gerencial de la empresa.

Con fundamento en lo expuesto, la Sala analizará el caso concreto:

— Equipo de cómputo

La administración tributaria rechazó la deducción especial sobre el valor de los equipos de cómputo adquiridos, por cuanto consideró que no existía una relación directa con la actividad productora de renta al estar asignados al área administrativa del Banco.

Asimismo, indicó que el número de elementos que el actor relacionó en la respuesta al requerimiento ordinario difiere de los establecidos por la entidad.

Por su parte, el Banco aseguró que los mencionados equipos se utilizan en operaciones productoras de renta; que la diferencia en el número de equipos obedece a que en la respuesta al requerimiento ordinario discriminó los componentes de los mismos.

Según el certificado de existencia y representación legal17, el Banco Popular S.A. tiene por el objeto social “El desarrollo de las actividades, operaciones y servicios propios de un establecimiento bancario, dentro del ordenamiento jurídico prescrito por las leyes 45 de 1923, 45 de 1990, Decreto 663 de 1993, las Leyes, Decretos y demás disposiciones que rijan para los establecimientos bancarios. Realizar a través de su martillo la venta o permuta o cualquier otra forma de enajenación de bienes muebles, inmuebles u otros objetos negociables. También podrá hacer y mantener inversiones en las sociedades y negocios que la ley autorice en el país o en el extranjero. Parágrafo: En desarrollo de las funciones que autorizan la ley y los estatutos, el Banco podrá celebrar y ejecutar toda clase de actos, operaciones y negocios jurídicos que sean necesarios o convenientes para el logro de los fines que persigue y que de manera directa se relacionan con su objeto social y los que tengan como finalidad ejercer los derechos o cumplir con las obligaciones derivadas de la existencia y actividades de la institución”.

El artículo 1º de la Ley 45 de 1923 prescribe que la denominación establecimiento bancario está referida a todo individuo, corporación, sociedad o establecimiento dedicado habitualmente al negocio de recibir fondos en depósito general, o de hacer anticipos en forma de préstamos, o de efectuar descuentos, o cualquiera de estas operaciones.

El Estatuto Orgánico del Sistema Financiero define como establecimientos bancarios a las instituciones financieras que tienen por función principal la captación de recursos en cuenta corriente bancaria, así como también la captación de otros depósitos a la vista o a término, con objeto primordial de realizar operaciones activas de crédito.

Los bancos pueden establecer y mantener las siguientes secciones, con los derechos y facultades concedidos en el estatuto orgánico:

— Sección bancaria, para la ejecución de negocios bancarios y comerciales.

— Sección de ahorros, para recibir, reconociendo intereses, depósitos a la vista o a término, y

— Sección comercial, que es aquella dedicada al negocio de recibir fondos de otros en depósito general y de usar estos, junto con su propio capital, para prestarlos y para comprar o descontar pagarés, giros o letras de cambio.

Así pues, el Banco Popular S.A., como establecimiento bancario, puede realizar, según lo dispone el artículo 7º del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero, las siguientes actividades: descontar y negociar pagarés, giros, letras de cambio y otros títulos de deuda; recibir depósitos en cuentas corrientes, a término y de ahorros; cobrar deudas y hacer pagos y traspasos; comprar y vender letras de cambio y monedas; otorgar créditos; aceptar para su pago, en fecha futura, letras de cambio que se originen en transacciones de bienes correspondientes a compraventas nacionales o internacionales; expedir cartas de crédito; recibir bienes muebles en depósito para su custodia, arrendar cajillas de seguridad para la custodia de tales bienes; tomar préstamos dentro y fuera del país; obrar como agente de transferencia de cualquier persona y, en tal carácter, recibir y entregar dinero, traspasar, registrar y refrendar títulos de acciones, bonos u otras constancias de deudas; celebrar contratos de apertura de crédito; otorgar avales y garantías, con sujeción a los límites y prohibiciones que establezca la junta directiva del Banco de la República y el Gobierno Nacional.

En el sistema financiero los equipos de cómputo permiten controlar la información de los clientes; asimismo, mantienen un registro de todas las comunicaciones que los empleados tienen con los clientes, incluyendo las actividades de cobro.

En los aludidos equipos se almacena el número de productos y servicios que tienen los clientes y se guarda el informe de saldos de las cuentas de los clientes; mantiene, también, el registro de todas las transacciones del día, relacionadas con depósitos y retiros, cobros de cheques, apertura de cuentas corrientes o aplicaciones de préstamos hipotecarios. Después de tabular toda la información, el director de la sucursal puede imprimir el informe al final del día para ver si la sucursal ha cumplido con sus objetivos y metas.

Un banco puede utilizar equipos de cómputo para nuevas aplicaciones de crédito y de tarjeta de crédito y apertura de nuevas cuentas como cuentas corrientes, de ahorro o de certificados de depósito; además, para controlar a los clientes que no pagan sus préstamos o tarjetas de crédito, por cuanto generan informes independientes para clientes que no han pagado sus cuentas.

De las pruebas aportadas con la demanda, las recaudadas por la DIAN y del dictamen pericial, advierte la Sala que los equipos de cómputo son utilizados en las diferentes sucursales de la sociedad actora y que de acuerdo con su naturaleza, están ubicados en las oficinas de atención Directa a Clientes y Usuarios, en el Área de Sistema (Centro de Cómputo), en la Gerencia Nacional de Créditos Masivos (Prestaya), en la Gerencia de Operaciones y en varias dependencias de la Casa Matriz.

Según el dictamen pericial, visible en los folios 255 a 296, los equipos de cómputo sirven para: i) atender al público en los temas relacionados con las consignaciones, retiros, solicitud de préstamos, depósitos a término, giros, entre otros aspectos; ii) contribuyen en la implementación de la plataforma tecnológica para garantizar la operatividad del banco; iii) centralizan los pagos que realizan los clientes; las impresoras generan los reportes que sirven de soporte de las transacciones diarias; y para iv) la transmisión del recaudo de impuestos, administrando los respectivos procesos de conciliación, compensación electrónica de datos de las diferentes redes y las transferencias.

De lo anterior, concluye la Sala que los equipos de cómputo adquiridos por el Banco Popular participan de manera directa en su proceso productivo, en cumplimiento de su objeto social, esto es, son una herramienta indispensable en la prestación de los servicios financieros que desarrolla como establecimiento bancario.

No prospera el cargo de apelación presentado por la DIAN.

— Oficina de San francisco en la ciudad de Bucaramanga.

La administración tributaria rechazó la deducción por la construcción de la mencionada oficina, porque el Banco no aportó documento que acreditara el derecho de dominio o propiedad del bien inmueble.

En el recurso de apelación, el banco aludió a que el a quo se pronunció sobre un tema que no estaba en discusión, pues las partes estaban de acuerdo en que la obra realizada en la oficina San Francisco consistía en la construcción de una edificación y no en una remodelación; agregó, que no decidió sobre el tema de la propiedad del inmueble y la fecha de la construcción.

El Decreto 1766 de 2004, que reglamenta el artículo 158-3 del Estatuto Tributario, antes reproducido, determinó que las personas jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta podían deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivamente realizadas en la adquisición de activos fijos reales productivos efectuados entre el 1º de enero de 2004 y el 31 de diciembre del año 2007.

Asimismo, condicionó la deducción especial por inversiones en activos fijos reales productivos a aquellas nuevas adquisiciones de activos fijos tangibles destinados de manera permanente a la producción de renta; quiso el legislador, con este beneficio tributario incentivar la adquisición de activos productivos que dinamicen la economía, siempre y cuando las inversiones cumplan los propósitos para los cuales se adquieren.

Según el certificado de tradición y libertad expedido por la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos de Bucaramanga el 30 de enero de 2006, el bien inmueble distinguido con la matrícula inmobiliaria 300-7680 fue adquirido por el Banco Popular el 20 de octubre de 2003.

En efecto, en el certificado se lee lo siguiente18:

“(…) ANOTACIÓN: Nro 30 fecha 20-10-2003 Radicación: 2003-44842

Doc: auto del 18-09-2003 JUZGADO 8 CIVIL DEL CTO de BUCARAMNGA

VALOR ACTO: $ 86.660.000

ESPECIFICACIÓN: 0107 ADJUDICACION DE LA COSA HIPOTECADA (MODO DE ADQUISICION)

PERSONAS QUE INTERVIENEN EN EL ACTO (X Titular de derecho real de dominio, I- Titular de dominio incompleto)

DE: ROJAS JURADO CARLOS CARTURO

A: BANCO POPULAR S.A.

ANOTACIÓN: Nro. 31 Fecha 11-11-2003 Radicación: 2003-48159

Doc: Escritura 1968 del: 31-10-2003 NOTARIA 9 de Bucaramanga

VALOR ACTO $

Se cancela la anotación No. 27,

ESPECIFICACIÓN: 0775 CANCELACIÓN HIPOTECA ABIERTA SIN LÍMITE DE CUANTIA ESCR # 2031 DEL 06-10-97 (CANCELACIÓN)

PERSONAS QUE INTERVIENEN EN EL ACTO (X Titular de derecho real de dominio, I- Titular de dominio incompleto)

DE: BANCO POPULAR S.A.

A: ROJAS JURADO CARLOS ARTURO

NRO TOTAL DE ANOTACIONES: *31* (…)”

Lo anterior evidencia que el Banco adquirió el bien inmueble el 20 de octubre del año 2003, como consecuencia de la adjudicación realizada por el Juzgado Octavo Civil del Circuito de Bucaramanga, mediante Auto del 18 de septiembre del mismo año.

Advierte la Sala que la deducción especial del 30% del valor de las inversiones efectivamente realizadas en activos fijos reales productivos, se aplica para las inversiones realizadas entre el 1° de enero de 2004 y el 31 de diciembre del año 2007, y la oficina San Francisco de la ciudad de Bucaramanga fue adquirida por el Banco Popular en el año 2003.

Por lo tanto, las pruebas obrantes acreditan que la adquisición del bien ocurrió durante la vigencia fiscal 2003, ejercicio en el cual no era posible solicitar la deducción especial por adquisición de activos fijos reales productivos, razón por la que no es posible acceder a su reconocimiento.

No prospera el cargo de apelación presentado por el Banco Popular.

Deducción por donaciones.

La deducción por donaciones, en general, está prevista en los artículos 125 y siguientes del Estatuto Tributario. El artículo 125 del Estatuto Tributario establece lo siguiente:

“ART. 125.—Los contribuyentes del impuesto de renta que estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios dentro del país, tienen derecho a deducir de la renta el valor de las donaciones efectuadas, durante el año o período gravable, a:

(…)

2. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones, sin ánimo de lucro, cuyo objeto social y actividad correspondan al desarrollo de la salud, la educación, la cultura, la religión, el deporte, la investigación científica y tecnológica, la ecología y protección ambiental, la defensa, protección y promoción de los derechos humanos y el acceso a la justicia o de programas de desarrollo social, siempre y cuando las mismas sean de interés general. (…)”

Respecto de la modalidad de la donación y como debe determinarse su valor, el artículo 125-2 ibídem establece que cuando se donen activos diferentes a dinero, su valor se estimará por el costo de adquisición más los ajustes por inflación efectuados hasta la fecha de la donación, menos las depreciaciones acumuladas hasta esa misma fecha.

Para que proceda el reconocimiento de la deducción por concepto de donaciones, se requiere, conforme con el artículo 125-3 del mismo estatuto, una certificación de la entidad donataria, firmada por el revisor fiscal o el contador, en la que conste la forma, el monto y la destinación de la donación, así como el cumplimiento de las condiciones señaladas en los artículos anteriores.

Bajo esta perspectiva legal, el expediente da cuenta de que el contribuyente, en el año gravable 2006, realizó donaciones por valor de $ 9.922.504.200, y solicitó como deducción la suma de $ 12.401.880.251 que corresponde al 125% del valor invertido en el periodo gravable, como lo autoriza el artículo 158-1 del Estatuto Tributario19.

El valor mencionado está conformado de la siguiente manera:

EntidadValor donaciónDeducción
Fundación Servicio Jurídico Popular633.000.000791.250.000
Fondo Promoción de la Cultura506.000.000632.500.000
Hogar Bamby5.000.0005.000.000
Universidad de la Sabana8.778.504.20010.973.130.251
TOTAL9.922.504.20012.401.880.251

En la liquidación Oficial de Revisión 312412009000105 del 15 enero de 2005 la Administración Tributaria rechazó la suma de $3.123.052.600 de la deducción por donaciones a la Universidad de la Sabana por incluir en la base para el cálculo una provisión; sobre las razones para hacerlo, precisó20:

“(…).

Tomando en consideración el único reparo oficial que generó el desconocimiento de la presente deducción, que fue indebida determinación de la base para el cálculo de la deducción por incluirse el valor de la respectiva provisión; una vez confrontada la respuesta del contribuyente con los argumentos expuestos por la Administración en el requerimiento especial, se establece:

(…) explica el contribuyente que la diferencia de $14.765.436.220,30 corresponde a la diferencia entre la recuperación contable y la fiscal. Dentro de esta información, se aprecia que la recuperación fiscal relacionada está disminuida en $ 11.866.296.276,13 por corresponder a PROVISION GRAVADA IMPUTADA AL COSTO FISCAL, obteniéndose un ingreso fiscal por recuperación de deducciones (reintegro de provisiones bienes recibidos en pago de años anteriores) por $ 9.308.086.514,84. Valor declarado en el renglón 46 de la declaración de renta.

Por otro lado, informa el contribuyente que el costo de los bienes recibidos en pago Vendidos por $ 40.967.092.079 está disminuido en $ 11.866.296.276 que corresponde a la PROVISIÓN GRAVADA IMPUTADA AL COSTO FISCAL.

Del análisis de las anteriores pruebas que reposan en el expediente, al no disponer de la prueba contable que especifique el costo de cuales activos fue disminuido por la provisión de $ 11.866.296.276,13 y de cuales fue declarada su recuperación en el año 2006 por $ 9.308.086.514, es imposible concluir que la provisión hecha en años anteriores que disminuía el costo fiscal de los activos recibidos en pago y recuperada en el año 2006 al donarlos por su costo fiscal original a la Universidad de la Sabana, fue declarada en el renglón 46 de la declaración, como recuperación de deducciones. (…)”

Conforme con lo anterior, concluye la Sala que el problema a resolver se concreta en determinar si, como lo afirmó la Administración Tributaria, el desconocimiento de la deducción por la donación que el Banco hizo a la Universidad de la Sabana, obedece a que la provisión que había hecho por la suma de $ 3.123.052.599 ya había sido solicitada en años anteriores, o, si es viable, porque el Banco reversó la provisión en el año gravable 2006.

En la sentencia apelada el a-quo, consideró21:

“Lo descrito por la perito da cuenta de manera certera que, contrario a lo afirmado por la Administración en el acto demandado, el banco si reversó la provisión en cuestión y por ende la llevó en el renglón 46 de la declaración de renta, luego la razón del rechazo de la deducción del 12% por concepto de la donación hecha por el Banco Popular a la Universidad de la Sabana no se encuentra configurado conforme al hallazgo de la auxiliar de la justicia. (…)”

En sede judicial el actor solicitó un dictamen pericial, con el fin de que se verificaran las deducciones por donaciones a una institución educativa incluida en la declaración tributaria presentada por el Banco en el año gravable 2006.

Para la Sala es claro que, de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil, la peritación como medio de prueba es procedente para verificar hechos que interesen al proceso y requieran especiales conocimientos científicos, técnicos o artísticos.

El dictamen pericial, rendido el 19 de septiembre de 2011, concluyó lo siguiente22:

“(…) Para verificar el hecho de la reversión de la provisión se parte de la declaración de renta correspondiente al año gravable de 2005, la cual registra en el renglón 39 ACTIVOS FIJOS la suma de $ 272.822.823.000. Dentro de la anterior cuantía están incluidos los siguientes valores:

Código de cuentaCuentaV/r contableV/r fiscal
171020/25ACTIVOS FIJOS INMUEBLES RECIBIDOS EN PAGO90.210.197.092115.662.058.694
1799PROVISIÓN DE BIENES RECIBIDOS EN PAGO68.116.261.80950.223.778.038
  158.326.458.901165.885.836.732

La anterior información se observa en el anexo preparado por la demandante para la declaración de renta del año gravable 2005 el cual se encuentra en el archivo “e) RENTA ACTIVO PASIVO DIC 05) del medio magnético, C.D., adjunto mediante ANEXO A

Información contable:

En el folio BP-0040723 del Libro Diario Mayor aparecen registrados los anteriores saldos contables así:

Código de cuentaCuentaV/r contable
171020Bienes inmuebles destinados a vivienda15.228.001.144
171025Bienes inmuebles diferentes a vivienda74.982.195.947
 Total $90.210.197.092
179900Provisión bienes realizables y recibidos en-68.116.261.809
 Total $-68.116.261.809

Iguales saldos registrados en las mismas cuentas pueden observarse en el balance consolidado, Mayor Transmisión, a 29 de diciembre de 2005.

Información fiscal:

La demandante recibió en pago bienes inmuebles cuyo valor fiscal es por $ 115.662.058.694. El valor fiscal correspondiente a cada uno de ellos puede verse en el archivo e) Valor fiscal BRP 2005” del C.D. que se adjunta mediante ANEXO A. En la pestaña DIC 05 FILTRADO, se encuentra, en forma separada, la información correspondiente a los inmuebles objeto de donación.

(…) La reversión se contabilizó en la cuenta 422507002 REINTEGRO PROVISION BIENES RECIBIDOS DACION EN PAGO por $ 3.123.052.600. El valor de la provisión correspondiente a cada inmueble aparece en los comprobantes de contabilidad que se adjunta (…). (Resalta la Sala)

En la declaración de renta del año 2006 se incluyó en el renglón 46 INGRESOS BRUTOS NO OPERACIONALES la suma de $92.530.700.000. En el archivo “DR BANCO GYP 2006” (…) se observan las cuentas y los valores que conforman los $ 92.530.700.000. Dentro de esta cuantía se encuentra la suma de $ 9.308.086.514 que es el valor fiscal por concepto de REINTEGRO PROVISIONES BIENES RECIBIDOS EN PAGO AÑOS ANTERIORES, cuenta 422507000 cuyo valor contable es de $ 24.073.522.735.

(…)

Los archivos denominados “e) Auxiliares Julio 2006 y e) Auxiliares Diciembre 2006” (…) permiten conocer el movimiento de la cuenta 422507002 REINTEGRO DE PROVISIONES BIENES RECIBIDOS EN PAGO AÑOS ANTERIORES. En estos archivos se cruza el movimiento de los comprobantes de contabilidad contra el registro contable del auxiliar de contabilidad, como prueba del registro de la demandante en la cuenta 422507002 REINTEGRO PROVISIONES BIENES RECIBIDOS EN PAGO AÑOS ANTERIORES.

En razón a lo anterior, se concluye que la demandante incluyó en la declaración por el año gravable 2006, renglón 46, el valor de la recuperación de la provisión por valor de $ 3.123.052.600.

(…).

De los apartes del dictamen, transcritos, la Sala advierte que el Banco Popular recibió en el año 2005 bienes en dación en pago; que la provisión realizada sobre esos bienes, presentada a 31 de diciembre de 2005, generó un saldo acumulado de $ 3.113.864.425, que sumado al del año gravable 2006 por $ 9.188.175 totalizó $ 3.123.052.600.

Que en la declaración del impuesto sobre la renta del año 2006 revirtió la provisión y esta suma hizo parte del valor incluido en el renglón 46 “ingresos brutos no operacionales”.

Lo anterior evidencia que el Banco, en el año 2006, revirtió la provisión para los bienes recibidos en dación en pago que había solicitado en el año 2005 y la declaró como renta gravable por recuperación de deducciones.

Por lo tanto, al donar los bienes a la Universidad de la Sabana podía deducir la donación por valor de $ 3.123.052.600, que equivale al 125% de la donación al ente educativo.

No prospera el cargo de apelación de la DIAN.

Deducción por la suma de $845.421.000 correspondiente al pago por demandas laborales

De acuerdo con los antecedentes del proceso, el Banco incluyó en el renglón deducciones la suma de $ 845.421.000 correspondientes a pagos realizados al Instituto de los Seguros Sociales por concepto de los aportes de invalidez, vejez y muerte que les correspondía a los beneficiarios de las decisiones judiciales que lo condenaron al pago de las pensiones.

La administración señaló que la deducción no es procedente, como quiera que esta se suscitó como resultado de las demandas laborales que tuvo que afrontar el Banco.

El artículo 111 del Estatuto Tributario, respecto de la deducción de pensiones, dispone:

ART. 111.—DEDUCCIÓN DE PENSIONES DE JUBILACIÓN E INVALIDEZ.

Los patronos pueden deducir por concepto de pensiones de jubilación e invalidez de los trabajadores:

1. Los pagos efectivamente realizados;

2. Las cuotas o aportes pagados a las compañías de seguros debidamente aceptadas por la Superintendencia Bancaria, en desarrollo de contratos para el pago de las pensiones de jubilación y de invalidez, tanto en relación con las pensiones ya causadas como con las que se estén causando y con las que pueden causarse en el futuro.

La norma citada autoriza la deducción, en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, de los pagos por concepto de pensiones de jubilación e invalidez, al considerarlos como un pago de prestaciones sociales, sin mayores condicionamientos, pues solo exige para la procedencia de la misma que los pagos efectivamente se realicen, sin referirse a que el pago se efectúe voluntariamente o de manera forzada.

El 27 de julio de 2009, para atender el Requerimiento Especial 312382009000039 del 14 de mayo de 2009, el Banco aportó la certificación del revisor fiscal23, en la que precisó:

“1. Durante el período fiscal comprendido entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de 2006, el Banco Popular fue condenado por demandas laborales y pagó el resultado de los fallos judiciales en materia laboral por $ 8.078.893.689,62 (OCHO MIL SETENTA Y OCHO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y TRES MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y NUEVE PESOS CON 63/100 M/CTE).

2. Además del anterior pago, el Banco le canceló al Instituto de los Seguros Sociales $ 864.948.677 (OCHOCIENTOS SESENTA Y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS SETENTA Y SIETE PESOS M/CTE) por concepto de invalidez, vejez y muerte (IVM) que le corresponde y con los que se cumple con los requisitos exigidos para el reconocimiento pleno de la pensión de vejez, de parte del Instituto de los Seguros Sociales, a los beneficiarios de los pagos de las condenas por pensiones y, para los efectos de la posterior aplicación de la compartibilidad entre la pensión de jubilación y la pensión de vejez.

(…).

4. Los pagos al Instituto de los Seguros Sociales, citados en el numeral 2 anterior, fueron efectivos y se realizaron mediante la emisión de 16 cheques de gerencia, distribuidos en diferentes fechas del año fiscal terminado el 31 de diciembre de 2006.

5. El Instituto de los Seguros Sociales hizo efectivos los citados cheques de gerencia mediante consignación que efectuara en sus cuentas bancarias en cada una de las oportunidades.

(…)”.

Así pues, está demostrado que el Banco Popular pagó, por concepto de los aportes de invalidez, vejez y muerte al Instituto de los Seguros Sociales lo que correspondía a los beneficiarios de las condenas judiciales por pensiones.

Conforme con el artículo 111 del Estatuto Tributario, son deducibles los pagos efectivamente realizados por concepto de pensiones de jubilación e invalidez de los trabajadores.

Dado que está demostrado que el Banco Popular pagó al Instituto de los Seguros Sociales los aportes por pensiones de invalidez, vejez y muerte que le correspondía hacer a favor de los beneficiarios de las condenas judiciales por pensiones y que el legislador no condicionó que para la procedencia de la deducción los pagos se realizaran voluntariamente, ni excluyó los ordenados por sentencia judicial, es procedente reconocer se deducibilidad.

No prospera el cargo de apelación presentado por la DIAN.

Sanción por inexactitud

El artículo 647 del Estatuto Tributario dispone que habrá lugar a la sanción por inexactitud cuando en las declaraciones tributarias se incurra en omisión de ingresos, de impuestos generados por operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, o se incluyan costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes y, en general, se utilicen datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor.

Asimismo, establece que no se configura inexactitud cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.

Es claro que en la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el año gravable 2006, el Banco Popular S.A. incurrió en una de las conductas tipificadas taxativamente como casual de sanción en el artículo 647 del Estatuto Tributario, señalado, como es la inclusión de deducciones inexistentes, lo que condujo a la determinación de un menor saldo a pagar, como se confirmó en el análisis antes efectuado.

Advierte la Sala que en el presente caso no se presentó una interpretación errónea de las normas porque, como antes se anotó, la sociedad actora no cumplió los requisitos para la procedencia de la deducción por la adquisición de la oficina San Francisco ubicada en la ciudad de Bucaramanga; tampoco se observa que las normas sean confusas, oscuras, o de difícil comprensión.

En la sentencia del 19 de agosto de 2010, la Sala precisó que generaba la sanción por inexactitud la conducta del contribuyente de incluir como deducciones en la declaración, partidas frente a las cuales no se demostró su realidad y procedencia, que afectaron la base gravable y dieron lugar a un menor impuesto a cargo. En esa oportunidad, advirtió que no era necesario que la Administración estableciera que los gastos fueron irreales, que bastaba con que fueran solicitados como deducción, sin demostrar su procedencia, máxime cuando correspondía al contribuyente desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos24.

Por lo tanto, la sanción por inexactitud debe mantenerse respecto del rechazo de la deducción por inversión en activos fijos.

No prospera el cargo.

Así las cosas, la Sala confirmará la sentencia apelada, que anuló parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión N° 312412009000105 del 15 de enero de 2010.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso, administrativo justicia en nombre de la Republica y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 16 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por el Banco Popular S.A. contra la Dirección de Impuesto y Aduanas Nacionales, DIAN.

2. RECONÓCESE personería al abogado Enrique Guerrero Ramírez, como apoderado de la DIAN, en los términos del poder que aparece en el folio 430 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(12) Artículo adicionado por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003.

(13) Expediente 15153, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(14) Los bienes “reales” se predican de los “corporales”, definidos en el artículo 653 del Código Civil, como las cosas “… que tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos,…”.

(15) Los activos fijos se definen fiscalmente como aquellos “bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente” (art. 60 del E.T).

(16) Sentencia del 3 de marzo de 2006, expediente 15086, Consejera Ponente: Dra. Ligia López Díaz.

(17) Folio 17 a 36 cuaderno principal.

(18) Folios 143 a 145 del cuaderno principal.

(19) “ART. 158-1.—Deducción por inversiones en investigaciones científicas o tecnológicas. Las personas que realicen inversiones directamente o a través de centros de investigación, centros de desarrollo tecnológico, constituidos como entidades sin ánimo de lucro, o Centros y Grupos de Investigación de Instituciones de Educación Superior, reconocidos por Colciencias, en proyectos calificados como de carácter científico, tecnológico o de innovación tecnológica, por el Consejo Nacional de Ciencia y Tecnología, o en proyectos de formación profesional de instituciones de Educación superior estatales u oficiales y privadas, reconocidas por el Ministro de Educación Nacional, que sean entidades sin ánimo de lucro y que en un proceso voluntario hayan sido acreditadas u obtenido acreditación de uno o varios programas, tendrán derecho a deducir de su renta el ciento veinticinco por ciento (125%) del valor invertido en el periodo gravable en que se realizó la inversión. (…)”.

(20) Folios 114 a 117 del cuaderno principal.

(21) Folio 378 del cuaderno principal.

(22) Folios 257 a 296 del cuaderno principal.

(23) Folio 684 del cuaderno de anexo 5.

(24) Exp. 16988, C.P. William Giraldo Giraldo.