Sentencia 2010-01026 de junio 29 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO0

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Stella Jeannette Carvajal Basto

Bogotá, D.C., veintinueve (29) de junio de dos mil diecisiete (2017).

Rad.: 08001-23-31-000-2010-01026-02 [22477]

Actor: Universidad Autónoma del Caribe

Demandado: Departamento del Atlántico

Estampillas Pro-Hospital Universitario CARI ESE

FALLO

EXTRACTOS: «CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación interpuesto por el Departamento del Atlántico, le corresponde a la Sala decidir si son nulos los actos administrativos por los cuales se impuso a la empresa demandante la sanción por no declarar la Estampilla Pro-Hospital Universitario de Barranquilla, correspondiente a los periodos gravables 5 y 6 de 2006; 1, 2, 3, 4, 5 y 6 de 2007 y; 1, 2, 3, 4, 5 y 6 de 2008.

Conforme con los argumentos esgrimidos por el recurrente, la Universidad Autónoma del Caribe es sujeto pasivo de la estampilla, en virtud de lo dispuesto por las Ordenanza Nº 027 de 2001, modificada por la Ordenanza Nº 040 de 2001 y la Ordenanza Nº 041 de 2002, que fueron compiladas en la Ordenanza Nº 823 de 2003, modificado por la Ordenanza Nº 018 de 2006, normas que se encontraban vigentes al momento de los hechos y que son de obligatorio cumplimiento.

Pues bien, verificados los actos administrativos cuestionados, la Sala advierte que, se fundamentaron, exclusivamente, en la Ordenanza 00018 de 2006 y en el artículo 281 del Decreto 823 de 2003 (Estatuto Tributario Departamental).

En efecto, en la Resolución Sanción Nº 0523223 de 6 de agosto de 2009, la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, como sustento de la decisión, señaló(5):

«[...] Teniendo en cuenta la norma vigente para el (los) periodo (s) gravable (s) objeto de la presente resolución, es procedente continuar con el proceso de aforo, previa imposición de la sanción por no declarar de conformidad con el artículo 337 del Estatuto Tributario Departamental, concordante con el artículo 281 del estatuto ibídem que dispone: 

[...] 

Que el artículo 173 del ETD, art. 2º de la Ordenanza 018/2006 dispone: Sujeto pasivo. Son sujetos pasivos de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI ESE, las personas naturales o jurídicas y sus asimiladas de conformidad al Estatuto Tributario Nacional y sus normas reglamentarias, que expidan factura, documentos equivalentes a la factura y en general cualquier documento que soporte ingresos obtenidos en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico. 

Que el artículo 174 del ETD, art.3º de la Ordenanza 018/2006 prevé: Hecho generador. [...] 

Que el artículo 175 del ETD, art 4º de la Ordenanza 018/2006, la base gravable de la estampilla [...] 

Que según lo establecido en el parágrafo 1º del artículo 8º de la Ordenanza 018 de 2006, efectos de la declaración de la estampilla [...] 

[...] 

RESUELVE 

ART. PRIMERO.—Imponer al contribuyente arriba indicado la SANCIÓN POR NO DECLARAR contemplada en el artículo 281 del Estatuto Tributario Departamental. 

[...]» [Negrilla de la Sala]

La anterior disposición contiene los presupuestos que dieron origen a la obligación de pagar las estampillas Pro-Hospital Universitario CARI ESE, y autorizaron a la Administración Departamental para imponer la sanción por no declarar, confirmada por la Resolución Nº EC5-00298-0110608 de 30, en la que se reiteró el precepto anulado, así:

«[...] 

En el punto que el memorialista aduce como sustento de su defensa la desproporcionalidad de la sanción y la violación de la ley, este despacho le manifiesta, que la liquidación de la sanción por no Declarar [sic] impuesta al contribuyente UNIVERSIDAD AUTÓNOMA DEL CARIBE, estuvo respaldada en lo previsto en el artículo 281 del Estatuto Tributario departamental que reza: 

ART. 281.Sanción por no declarar. La sanción por no declarar será equivalente: 1. Al quince por ciento (15%) del total del impuesto a cargo o retención objeto de la declaración tributaria. [...](6) 

En ese orden, como a la demandante se le impuso sanción por no declarar la estampilla en mención conforme a lo dispuesto por los artículos 2º, 3º, 4º y 6º de la Ordenanza Nº 000018 de 2006, es preciso advertir que esta normativa fue anulada por el Tribunal Administrativo del Atlántico mediante sentencia de 28 de noviembre de 2012 y confirmada en segunda instancia por el Consejo de Estado en fallo de 27 de marzo de 2014, dentro del Expediente Nº 20211(7), por considerar que violaban directamente la Ley 645 de 2001 y el artículo 71, numeral 5º, del Decreto-Ley 1222 de 1986.

Para declarar la nulidad de los anteriores artículos, la Sala consideró que la Asamblea Departamental del Atlántico se había extralimitado en sus facultades al fijar el hecho generador de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI ESE, puesto que lo había hecho por fuera de los límites establecidos en la Ley 645 de 2001, a la vez que incurrió en la prohibición del artículo 71 numeral 5º del Decreto 1222 de 1986, toda vez que impuso gravamen sobre objetos o industrias gravados con el impuesto de industria y comercio (arts. 32 y 33 de la Ley 14 de 1983).

En el referido fallo la Sala señaló:

«[...] 

De la confrontación de los artículos 2º, 3º, 4º y 6º de la ordenanza demandada con los artículos 3º y 5º de la Ley 645 de 2001, que en su orden señalan el objeto de la Estampilla Pro Hospitales Universitarios Públicos y los encargados de adherir y anular las estampillas, es claro que la Asamblea Departamental del Atlántico desconoció los límites fijados por el legislador. (Subraya la Sala) 

[...] 

Es decir, de los condicionamientos señalados en la ley en la que debía fundarse la ordenanza acusada para fijar el hecho imponible de este tributo, tan solo se atendió el de carácter espacial.  

Obsérvese que en la ordenanza demandada se prevé que el hecho que causa la estampilla es la expedición de la factura que soporte ingresos en desarrollo de actividades industriales, comerciales o de servicios. Expedición que no requiere de la intervención de funcionarios del orden departamental o municipal, toda vez que se trata de un título valor que el vendedor o prestador del servicio podrá librar y entregar o remitir al comprador o beneficiario del servicio, conforme lo señala el artículo 772 del Código de Comercio, modificado por el artículo 1º de la Ley 1231 de 2008. 

Entonces, se trata de un documento elaborado por particulares en ejercicio de sus actividades, en los que no interviene el funcionario público.  

[...] 

En consecuencia, la Asamblea Departamental se extralimitó en sus facultades al fijar el hecho generador de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI ESE por fuera del marco establecido en la ley de autorizaciones.  

Adicionalmente, se incurrió en la prohibición señalada en el artículo 71 numeral 5º del Decreto-Ley 1222 de 1986, toda vez que impuso el gravamen sobre objetos o industrias gravados por la ley, en este caso, gravados con el impuesto de industria y comercio (arts. 32 y 33 de la L. 14/83).  

[...] 

Ahora bien, entendiendo el hecho generador o imponible como “la situación de hecho, que es indicadora de una capacidad contributiva, y que la ley establece de manera abstracta como situación susceptible de generar la obligación tributaria, de suerte que si se realiza concretamente ese presupuesto fáctico, entonces nace al mundo jurídico la correspondiente obligación fiscal”(8) y reconociendo la importancia que éste tiene, es indudable que los demás elementos del tributo, fijados entorno al mismo, se ven afectados por las falencias, omisiones o errores en las que las asambleas departamentales o los concejos distritales o municipales hayan incurrido en el momento de establecer el tributo en su respectiva jurisdicción.  

En el caso concreto, es claro que el sujeto pasivo de la estampilla tendrá que estar relacionado con las actividades y operaciones señaladas como hecho gravable, la base gravable será el valor de los hechos a gravar, es decir, las actividades y operaciones que se deban realizar en los departamentos y municipios, que impliquen la realización de actos en los cuales intervengan funcionarios departamentales y municipales y la causación del tributo se surtirá con la realización del hecho generador.

Por lo tanto, si es ilegal establecer como hecho generador de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI ESE la expedición de facturas, documentos equivalentes y en general, cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico (art. 3º), la misma suerte deben correr los demás elementos del tributo señalados en los artículos 2º (sujeto pasivo), 4º (base gravable) y 6 (causación) de la ordenanza demandada.  

[...]» 

Como se ve, la Sala en el juicio de legalidad, estimó que la Asamblea Departamental del Atlántico se extralimitó en sus facultades al fijar el hecho generador de la estampilla pro-Hospital Universitario CARI ESE por fuera del marco establecido en la ley de autorizaciones.

Ahora bien, la Sala advierte que los actos administrativos demandados también se fundamentaron en el numeral 2º del artículo 281 del Decreto Ordenanzal 0823 de 2003, el cual disponía:

«ART. 281.Sanción por no declarar. La sanción por no declarar será equivalente:  

1. Al quince por ciento (15%) del total del impuesto a cargo o retención objeto de la declaración tributaria, sin exceder del doscientos por ciento (200%) del impuesto o retención, en el caso de que la omisión se refiera a la declaración de los tributos departamentales.  

2. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración del impuesto de Estampilla Pro Hospital Universitario, al diez por ciento (10%) de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de ventas presentada, el que fuere superior.  

PAR. UNO.Cuando la administración de impuestos departamental disponga solamente de una de las bases para practicar las sanciones a que se refieren los numerales de este artículo, podrá aplicarla sobre dicha base sin necesidad de calcular las otras.  

PAR. DOS.Si dentro del término para interponer el recurso contra la resolución que impone la sanción por no declarar, el contribuyente, responsable o agente retenedor, presenta la declaración, la sanción por no declarar se reducirá al diez por ciento (10%) del valor de la sanción inicialmente impuesta por la administración, en cuyo caso, el contribuyente, responsable, o agente retenedor, deberá liquidarla y pagarla al presentar la declaración tributaria. En todo caso, esta sanción no podrá ser inferior al valor de la sanción por extemporaneidad, liquidada de conformidad con lo previsto en el artículo 280. (Ordenanza Nº 000041/2002. Modificada por el artículo 52, Ordenanza Nº 000011/2003) (Resalta la Sala)».

Sin embargo, tal disposición también fue anulada por el Tribunal Administrativo del Atlántico, en sentencia del 24 de marzo de 2011, la cual fue confirmada por esta Sección mediante Sentencia del 5 de junio de 2014, proferida dentro del Expediente Nº 18907, en la que se dispuso lo siguiente(9):

«[...] la Sala advierte que el Decreto Ordenanzal demandando se expidió con fundamento en la Ordenanza 000018 de 2006, «POR MEDIO DEL CUAL SE MODIFICA EL ESTATUTO TRIBUTARIO DEL DEPARTAMENTO DEL ATLÁNTICO (DECRETO ORDENANZAL Nº 000823 DE 2003)» 

Mediante los artículos 2º, 3º, 4º y 6º por los cuales se modificaron los artículos 173, 174, 175 y 177 del Decreto Ordenanzal Nº 000823 de 2003, la Asamblea Departamental del Atlántico reguló el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la causación de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI ESE, respectivamente.  

El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante sentencia del 28 de noviembre de 2012, declaró la nulidad de los artículos 2º, 3º, 4º y 6º de la Ordenanza 000018 de 2006, por considerar que violaban directamente la Ley 645 de 2001 y el artículo 71, numeral 5º, del Decreto-Ley 1222 de 1986. Esta decisión fue confirmada en segunda instancia por esta Sección, mediante sentencia del 20 de marzo de 2014. 

En la providencia del 20 de marzo de 2014, la Sala precisó que la Asamblea Departamental del Atlántico se extralimitó en sus facultades al fijar el hecho generador de la estampilla pro-Hospital Universitario CARI ESE por fuera del marco establecido en la ley que la autorizó. 

[...] 

No obstante, no es del caso hacer un examen sobre la proporcionalidad de la sanción, en tanto que como consecuencia de la nulidad de la Ordenanza 000018 de 2006, no es posible determinar si la medida sancionatoria establecida en la norma demandada guardaba proporcionalidad y razonabilidad con la infracción tributaria por no declarar, pues a la fecha ya no existe un referente normativo que regule el tributo a efectos de hacer la respectiva comparación y el análisis pertinente. 

Huelga concluir, entonces, que al ser ilegal el hecho generador del tributo cuya omisión genera la sanción por no declararlo, la sanción establecida para estos efectos también deviene en ilegal. 

[...]». 

Así las cosas, retiradas del ordenamiento jurídico dichas normas, desaparece el sustento legal en que se fundamentó la sanción impuesta a la demandante en los actos administrativos acusados, por lo que deviene la nulidad de los mismos.

En relación con los efectos de los fallos de nulidad, la Sala ha indicado que la nulidad de los actos generales decretada por la jurisdicción de lo contencioso administrativo tiene efectos inmediatos frente a situaciones jurídicas no consolidadas, que son aquéllas que se debatían o son susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o judiciales, al momento de proferirse el fallo(10).

Como en el caso en examen las situaciones jurídicas derivadas de los actos administrativos demandados mediante los que se impuso la sanción por no declarar no estaban consolidadas, los efectos de las sentencias que declararon la nulidad de las ordenanzas antes mencionadas, son aplicables al caso concreto.

Por las razones expuestas, la Sala confirmará la sentencia apelada que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados, por las razones expuestas en la presente providencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 13 de febrero de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico-Subsección de Descongestión, conforme con las consideraciones expuestas en la parte motiva de esta decisión.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha.

Consejeros: Stella Jeannette Carvajal Basto, Presidenta de la Sección—Milton Chaves García—Jorge Octavio Ramírez Ramírez».

5 Fls. 67 y 69, cdno. anexos 1.

6 Para la época de la expedición de la resolución que confirmó la sanción por no declarar, estaba vigente en el Departamento del Atlántico la Ordenanza Nº 00823 de 28 de noviembre de 2003.

7 C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

8 C-583 de 1996.

9 C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

10 Sentencias del 23 de julio de 2009, Exp. 16404, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 11 de marzo de 2010, Exp. 17617, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; y del 16 de junio de 2011, Exp. 17922, C.P. William Giraldo Giraldo.