Sentencia 2011-00127 de octubre 24 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000 2327 000 2011 00127 01 (19309)

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Tecnología en Recreación Recreatec Ltda. (NIT 800195487-1).

Demandado: Distrito Capital. Impuesto de azar y espectáculos públicos.

Bogotá, D.C., veinticuatro de octubre de dos mil trece.

FALLO

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

La Sala decide si son nulos los actos por los cuales el Distrito Capital sancionó a Tecnología en Recreación Recreatec Ltda. por no declarar el impuesto de azar y espectáculos públicos por los meses de diciembre de 2004 a diciembre de 2007 y le determinó el impuesto a cargo por los meses de febrero de 2005 a diciembre de 2007.

En concreto, precisa si por los períodos en mención la actora estaba obligada a declarar y pagar el impuesto de azar y espectáculos por concepto de atracciones mecánicas, en el Distrito Capital. Lo anterior, por cuanto el apelante único, la parte demandada, nada dijo sobre los juegos de destreza y habilidad, por lo que debe entenderse que en ese aspecto no controvirtió el fallo de primera instancia.

Mediante el artículo 8º del Acuerdo 28 de 1995(11), el Concejo de Bogotá dispuso que bajo la denominación de impuesto de azar y espectáculos se cobrarían unificadamente los impuestos de espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares, los cuales fueron establecidos por los artículos 7º de la Ley 12 de 1932(12); 12 de la Ley 69 de 1946(13); 3º de la Ley 33 de 1968(14) y 227(15) y 228(16) del Decreto Extraordinario 1333 de 1986.

En igual sentido, el artículo 79 del Decreto Distrital 352 de 2002(17), norma vigente para los períodos en discusión, señala que el impuesto de azar y espectáculos unifica los impuestos de espectáculos públicos, tiquetes de apuestas en toda clase de juegos permitidos, ventas bajo el sistema de clubes, concursos y similares, y rifas, apuestas y premios de estas, regulados por las leyes 12 de 1932, 69 de 1946 y demás disposiciones complementarias.

El artículo 80 del Decreto Distrital 352 de 2002 establece que el hecho generador del impuesto de azar y espectáculos públicos “está constituido por la realización de uno de los siguientes eventos: espectáculos públicos, apuestas sobre toda clase de juegos permitidos, rifas, concursos y similares y ventas por el sistema de clubes”.

El artículo 81 ibídem define “espectáculo público” como “la función o representación que se celebre públicamente en salones, teatros, circos, plazas, estadios o en otros edificios o lugares en los cuales se congrega el público para presenciarlo u oírlo”.

De acuerdo con el artículo 87 ibídem, el impuesto se causa en el momento en que se efectúe el espectáculo, se realice la apuesta sobre juegos permitidos, la rifa, el sorteo, el concurso o similar.

El sujeto activo del tributo es el Distrito Capital y los sujetos pasivos son todas las personas naturales o jurídicas que realicen alguna de las actividades gravadas, de manera permanente u ocasional, en el Distrito Capital (D. 352/2002, arts. 88 y 89).

La base gravable es el total de ingresos brutos obtenidos sobre el monto total de de: (i) las boletas de entrada a los espectáculos públicos; (ii) las boletas, billetes, tiquetes, fichas, monedas, dinero en efectivo o similares, en las apuestas de juegos; (iii) las boletas, billetes y tiquetes de rifas, y (iv) el valor de los premios que deben entregar en los sorteos de las ventas bajo el sistema de clubes, en las rifas promocionales y los concursos (art. 86 ibíd.). A su vez, la tarifa es el 10% de la base gravable correspondiente (art. 92 ibíd.).

Por su parte, el artículo 85 literal i) del Decreto Distrital 352 de 2002 precisó que las ciudades de hierro y atracciones mecánicas son consideradas espectáculos públicos para efectos del impuesto de azar y espectáculos públicos.

Esta norma fue demandada en acción de nulidad con el argumento de que la inclusión de las atracciones mecánicas como espectáculos públicos implica un exceso de competencia del Alcalde Mayor para compilar y actualizar la normativa tributaria vigente.

En sentencia de 4 de junio de 2010, Expediente 2009-00133, magistrada ponente Beatriz Martínez Quintero, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda, porque estimó que el artículo 85 literal i) del Decreto Distrital 352 de 2002 solo compiló lo dispuesto en los artículos 1º del Decreto Nacional 1558 de 1932(18) y 12 del Decreto Distrital 114 de 1988(19).

Comoquiera que el demandante desistió del recurso de apelación que interpuso contra dicha sentencia, el fallo quedó ejecutoriado(20), motivo por el cual es legal el artículo 85 literal i) del Decreto 352 de 2002, por las razones allí analizadas.

Por su parte, mediante Decreto Distrital 37 de 2005, el Alcalde Mayor de Bogotá señaló los requisitos y condiciones específicas de prevención y seguridad para la operación y funcionamiento de las atracciones mecánicas en el Distrito Capital. El artículo 1º definió las atracciones mecánicas de la siguiente manera:

“ART. 1º—Definiciones. Se entiende por atracciones mecánicas y por juegos de participación, aquellos que requieren de un sistema que genere una fuerza inicial o constante para su funcionamiento, en el cual el público actúa de manera pasiva o activa, accediendo a un servicio recreativo de manera general, abierta e indiferenciada para su uso, goce y disfrute” (resalta la Sala).

En ese orden de ideas, las atracciones mecánicas, entendidas como aquellas que requieren de un sistema que genere una fuerza inicial o constante para su funcionamiento, en las que el público actúa de manera pasiva o activa, mediante el acceso de manera general, abierta e indiferenciada para su uso, goce y disfrute, son espectáculos públicos para efectos del impuesto de azar y espectáculos públicos.

El artículo 2º del Decreto 37 de 2005 señaló las diversas modalidades de atracciones mecánicas, así:

“ART. 2º—Modalidades. Para efectos del presente decreto se consideran modalidades de atracciones mecánicas las siguientes:

a) Ciudades de hierro: son instalaciones recreativas de carácter temporal, sin intención decorativa específica y normalmente sin división de zonas y áreas temáticas. Las atracciones se caracterizan porque funcionan básicamente con movimientos monótonos, mecanismos de velocidad, altura, giros o vueltas constantes y tracción en cadena, tales como, montaña rusa, carrusel, locomotora, naves o sillas voladoras, karts eléctricos, tobogán, inflables, entre otros.

b) Las atracciones recreativas instaladas en parques con carácter permanente, con división de zonas y áreas por niveles de recreación. Las atracciones se caracterizan porque además de funcionar con mecanismos de velocidad, altura, giros y tracciones, se involucran efectos tecnológicos, de gravedad, propulsión, simuladores o canales de agua, tales como splash, bungee jumping, montañas rusas a propulsión, caída libre o vertical, péndulo, entre otros.

c) Las instalaciones recreativas y atracciones ubicadas en los parques temáticos distribuidas en una o más zonas tematizadas. Las atracciones se caracterizan por contar con un desarrollo narrativo, puesta en escena y entornos adaptados a la temática grupal o individual, tales como castillos del terror o plataformas con asientos móviles y pantalla en la que se simula un recorrido, viaje o historia. Adicionalmente implican el desarrollo de otros espectáculos itinerantes o fijos dentro del parque, los cuales pueden ser de carácter teatral, cinematográfico, desfiles o demostraciones, entre otros. Por su alto impacto, cuenta con servicios comerciales complementarios de alimentación y venta de productos”.

En este punto, la Sala destaca que de acuerdo con los artículos 80 y 85 literal i) del Decreto Distrital 352 de 2002, la realización de espectáculos públicos, entre ellos, de atracciones mecánicas, están gravadas con el impuesto de azar y espectáculos.

A su vez, frente a la realización de espectáculos públicos, la base gravable está conformada por los ingresos brutos obtenidos por la venta de boletas de entrada al respectivo espectáculo (art. 86 ibíd.). En las atracciones mecánicas, el espectáculo público es el conjunto de aparatos o máquinas, por lo cual la base gravable del impuesto son los ingresos obtenidos por la venta de boletas para acceder a ese conjunto de atracciones y no los que se derivan del uso de cada atracción.

Así lo precisó la sección al señalar que(21):

“(...) el hecho generador del gravamen es la adquisición de la boleta personal de la entrada al espectáculo, que en este caso está conformado por el conjunto de atracciones, pero no la de uso individual de cada uno de los aparatos que lo conforman, ya que en este evento se estaría cobrando un gravamen diferente: sobre el uso de los mismos y no sobre la adquisición de la boleta de entrada al espectáculo.

Por ello, no pueden las respectivas autoridades cobrar impuesto con base en lo que se cancela para usar los diferentes aparatos mecánicos que conforman el espectáculo, ya que al hacerlo, estarían estableciendo un nuevo gravamen al uso de dichos aparatos, el cual no está autorizado por la ley, ni regulado por el acuerdo respectivo.

(...)” destaca la Sala.

Según el artículo 91 del Decreto Distrital 352 de 2002, la declaración y pago del impuesto es mensual, pero si se genera por la presentación o la realización de espectáculos, apuestas sobre juegos, rifas, sorteos, concursos o eventos similares, en forma ocasional, solo se presenta la declaración por el mes en que se realice la actividad.

Por otra parte, el artículo 60 (num. 3º) del Decreto Distrital 807 de 1993 fija la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos públicos de la siguiente manera:

“ART. 60.—Sanción por no declarar. Las sanciones por no declarar cuando sean impuestas por la administración, serán las siguientes:

(...).

3. En el caso que la omisión de la declaración se refiera al impuesto de industria, comercio, avisos y tableros, al impuesto de espectáculos públicos o al impuesto de loterías foráneas, será equivalente al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos obtenidos en Bogotá, D.C. en el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por dicho impuesto, la que fuere superior; por cada mes o fracción de mes calendario de retardo desde el vencimiento del plazo para declarar hasta la fecha del acto administrativo que impone la sanción.

En el caso de no tener impuesto a cargo, la sanción por no declarar será equivalente a uno punto cinco (1,5) salarios mínimos diarios vigentes al momento de proferir el acto administrativo por cada mes o fracción de mes calendario de retardo, contados a partir del vencimiento del plazo para declarar” (resalta la Sala).

En sentencia de 18 de mayo de 2006(22), la Sala declaró la legalidad del artículo transcrito y precisó:

“Debe dejarse establecido que cuando la norma consagra como base de la sanción los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración no presentada, los mismos no pueden ser otros que aquellos percibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, los percibidos por el correspondiente espectáculo, juego, rifa, juego, sorteo, etc.”.

Conforme con lo anterior, la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos en el Distrito Capital equivale al cero punto uno por ciento (0.1%) de los ingresos brutos percibidos por la realización de espectáculos públicos, apuestas sobre toda clase de juegos permitidos, rifas, concursos y similares y ventas por el sistema de clubes, en el período al cual corresponda la declaración omitida.

En armonía con el régimen del “impuesto correspondiente”, a que se refirió la Sala al analizar la legalidad del numeral 3º del artículo 60 del Decreto 807 de 1993, los ingresos brutos por la realización del espectáculo público son solamente los que provienen de la venta de las boletas de entrada al espectáculo público, pues esta es la base gravable del tributo, según el artículo 86 del Decreto 352 de 2002.

En el caso en estudio, la actora se dedica, entre otras actividades, a explotar “atracciones recreativas de tipo estacionario, mecánico, electromecánico, electrónico e hidráulico para la utilización en parques de diversiones y otros sitios de esparcimiento familiar”(23).

La administración estableció que entre diciembre de 2004 y diciembre de 2007 la actora operaba atracciones mecánicas en locales propios de dos centros comerciales de la ciudad(24). En consecuencia, en acta de visita de 25 de marzo de 2008, pidió a la demandante que le entregara “los ingresos mensuales por cada máquina y/o juego desde enero de 2004 hasta diciembre de 2007”(25).

En cumplimiento de esa solicitud de información, la demandante entregó el “informe de ingresos de máquinas del año 2004”, en el que relacionó los ingresos mensuales por el uso de cada máquina de recreación(26).

Con base en dicha relación de ingresos, certificada por revisor fiscal(27), que se insiste, no son los provenientes de las boletas de entrada al espectáculo público (atracciones mecánicas) sino del uso de cada máquina, la administración determinó tanto la sanción por no declarar como el impuesto a cargo de la actora.

En efecto, en la resolución sanción se lee que “para efectos de tasar la base para la tasación de la sanción por no declarar se tomará el valor de los ingresos por concepto de juegos certificados por el contador de la sociedad los cuales se encuentran compilados en la hoja de trabajo obrante a folio 67”(28).

Y, en la liquidación de aforo se señala: que para efectos de tasar la base para la liquidación del impuesto se tomará el valor de los ingresos por concepto de juegos certificados por el contador de la sociedad los cuales se encuentran compilados en la hoja de trabajo obrante a folio 67”(29).

Lo anterior corrobora que, en este caso, no existe base para fijar la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos ni base gravable para determinar el impuesto a cargo de la demandante, comoquiera que estas se conforman por el monto de los ingresos por la boleta de entrada al espectáculo público, del cual no existe prueba en el expediente.

En conclusión, los ingresos que percibió la actora durante los períodos en discusión fueron los obtenidos por el uso de las atracciones mecánicas y, en esa medida, no solo no constituyen base gravable de la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos, ni del impuesto mismo, sino que no están sujetos al referido tributo, pues, como lo precisó la Sala(30). Este no grava el uso de máquinas individualmente consideradas.

Las razones que anteceden son suficientes para confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada por las razones expuestas en la parte motiva.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(11) Acuerdo 28 de 1995. ART. 8º—“Fusión de los impuestos de espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares. Bajo la denominación de impuesto de azar y espectáculos, cóbranse unificadamente los impuestos de espectáculos públicos, juegos, rifas, sorteos, concursos y similares.

La tarifa de este impuesto es el 10% sobre el valor de los ingresos brutos por dichas actividades. (...)”.

(12) Ley 12 de 1932. ART. 7º—“Con el objeto de atender al servicio de los bonos del empréstito patriótico que emita el gobierno establécense los siguientes gravámenes:

1. Un impuesto del diez por ciento (10%) sobre el valor de cada boleta de entrada personal a espectáculos públicos de cualquier clase, y por cada boleta o tiquete de apuestas en toda clase de juegos permitidos, o de cualquier otro sistema de repartición de sorteos.

2. Un impuesto del cinco por ciento (5%) sobre el valor de los billetes de rifas y del diez por ciento (10%) del valor de los billetes de lotería que componen cada sorteo. En tal virtud el mínimo que podrá destinarse al pago de los premios será del cincuenta y cuatro por ciento (54%) en vez del sesenta y cuatro por ciento (64%) establecido en el artículo 2º de la Ley 64 de 1923. Este impuesto no afectará los impuestos departamentales ya establecidos o que se establezcan en virtud de las autorizaciones legales vigentes y los Municipios no podrán gravar las loterías ni los premios en ninguna forma”.

(13) Ley 69 de 1946. ART. 12.—“Restablécese el impuesto del diez por ciento (10%) sobre el valor de cada boleta o tiquete de apuestas en toda clase de juegos permitidos a que se refiere el ordinal 1º del artículo 7º de la Ley 12 de 1932”.

(14) Ley 33 de 1968. ART. 3º—“A partir del 1º de enero de 1969, serán propiedad exclusiva de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá los siguientes impuestos que se causen en sus respectivas jurisdicciones: (...).

C. El impuesto sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y apuestas, y premios de las mismas, a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946, y demás disposiciones complementarias. (...)”.

(15) Decreto Extraordinario 1333 de 1986. ART. 227.—“De conformidad con la Ley 69 de 1946, está vigente el impuesto del diez por ciento (10%) del valor de cada boleta o tiquete de apuestas en toda clase de juegos permitidos a que se refiere el ordinal 1º del artículo 7º de la Ley 12 de 1932”.

(16) Ibídem. ART. 228.—“Son propiedad exclusiva de los municipios y del Distrito Especial de Bogotá, los impuestos sobre billetes, tiquetes y boletas de rifas y apuestas, y premios de las mismas, a que se refieren las leyes 12 de 1932 y 69 de 1946, y demás disposiciones complementarias.

Los municipios y el Distrito Especial, procederán a organizar y a asumir oportunamente la administración y recaudo de los impuestos a que se refiere este artículo, con las tarifas y sobre las bases normativas en vigencia”.

(17) “Por el cual se compila y actualiza la normativa sustantiva tributaria vigente, incluyendo las modificaciones generadas por la aplicación de nuevas normas nacionales que se deben aplicar a los tributos del Distrito Capital y las generadas por acuerdos del orden distrital”.

(18) El Decreto Nacional 1558 de 1932, reglamentario de la Ley 12 de 1932, en su artículo 1º señaló, que “Para los efectos de este decreto entiéndese por espectáculos públicos, entre otros, los siguientes: exhibiciones cinematográficas, compañías teatrales, circos, exhibiciones y demás espectáculos de esta índole, corridas de toros, carreras de caballos y exhibiciones deportivas, etc.”.

(19) El artículo 12 literal j) del Decreto Distrital 114 de 1988 (vigente para la fecha de expedición del Decreto Distrital 352 de 2002) señaló que las ciudades de hierro y atracciones mecánicas son espectáculos públicos.

(20) Artículo 344 del Código de Procedimiento Civil en concordancia con el artículo 267 del Código Contencioso Administrativo.

(21) Sentencia de 6 de octubre de 1989, Exp. 0130, C.P. Consuelo Sarria Olcos

(22) Exp. 13961, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(23) Certificado de existencia y representación legal (fl. 41 vuelto cdno. p.).

(24) Acta de visita de 20 de junio de 2007 (fls. 5 a 8 cdno. a.).

(25) Folio 23 cdno. a.

(26) Folios 26 a 65 cdno. a.

(27) Folio 69 cdno. a.

(28) Fl. 94 vuelto cdno. a.

(29) Fl. 126 vuelto cdno. a.

(30) Sentencia de 6 de octubre de 1989, Exp. 0130, C.P. Consuelo Sarria Olcos.