Sentencia 2011-00132 de agosto 6 de 2014

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Dra. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Rad.: 66001-23-31-000-2011-00132-01 (19685)

Actor: Cooperativa de Trabajo Asociado Servicios Empresariales de Colombia, Semcol.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Fallo

Bogotá D.C., seis de agosto de dos mil catorce.

Procede la Sección a decidir el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada, contra la sentencia del 10 de mayo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, que declaró la nulidad de los actos demandados y dejó en firme las declaraciones privadas del impuesto.

Antecedentes

1. Hechos de la demanda.

La Cooperativa de Trabajo Asociado Servicios Empresariales-Semcol, declaró y pagó el impuesto a las ventas, IVA, correspondiente a los bimestres 5º y 6º del año gravable 2005.

El 26 de marzo de 2008, la DIAN profirió los requerimientos especiales 160762008000006 y 160762008000007, en los que propuso un mayor valor del impuesto a cargo y la imposición de sanción por inexactitud respecto de dichos períodos.

Mediante liquidaciones oficiales de revisión 162412008000009 y 162412008000015 de 9 y 30 de diciembre de 2008, respectivamente, la demandada ratificó las modificaciones propuestas.

Inconforme con dichas decisiones, la demandante interpuso recursos de reconsideración, resueltos por las resoluciones 900248 y 900249, ambas de diciembre 28 de 2009, que confirmaron los actos administrativos iniciales.

2. Pretensiones.

Las pretensiones de la demanda son las siguientes:

“1. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos:

a) Liquidaciones oficiales de revisión

AñoBimestreNúmero R.E.Fecha notificación
2005162412008000009Diciembre 12 de 2008
2005162412008000009Enero 2 de 2009

b) Resoluciones de recursos de reconsideración.

AñoBimestreNúmero resFecha notificación
2005900248Enero 25 de 2010
2005900249Enero 25 de 2010

2. Que como consecuencia, se restablezca el derecho que le asiste a la “Cooperativa de Trabajo Asociado Servicios Empresariales de Colombia Semcol, declarando la improcedencia e ilegalidad de los actos impugnados y se declare la firmeza de las declaraciones privadas del Impuesto a las ventas por los bimestres 5º, 6 de 2005.

3. Que se condene en costas a la entidad demandada, con las causaciones que se acreditarán en el curso del proceso.(1)”.

3. Normas violadas y concepto de la violación.

La demandante citó como normas violadas, los artículos 228 de la Constitución Política, 102-3, 103, 468-3 y 647 del estatuto tributario, 5º del Decreto 1372 de 1992, 70 de la Ley 79 de 1998 y el literal a) de los artículos 2º y 3º de la Resolución 8046 de julio 21 de 2006.

En el concepto de la violación expuso que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 102-3 del E.T., adicionado por la Ley 863 de 2003 —artículo 53— (cuya aplicación no se restringe al impuesto de renta, pues el artículo referido no limita sus efectos cuando alude a impuestos nacionales y territoriales), los ingresos de las cooperativas de trabajo asociado, para efectos tributarios, deben distribuirse teniendo en cuenta que las compensaciones de sus miembros, constituyen ingresos para terceros. De tal suerte que por ser ingresos laborales no están sometidos al IVA. Situación que se traduce, incluso, en el manejo contable de dichos recursos, pues así lo impone el Consejo Técnico de Contaduría y el Plan Único de Cuentas para el Sector Solidario.

Por eso, —explica—, el término “ingreso tributario” tiene un alcance distinto al que le atribuye la DIAN, pues para el caso de las cooperativas, éste sólo comprende lo correspondiente al AUI (administración, utilidades e imprevistos).

Respecto a la tarifa del IVA señaló que era la correspondiente al 10%, porque los requisitos del artículo 468-3 ib., deben analizarse de cara a la naturaleza de las cooperativas de trabajo asociado, so pena de caer en un formalismo innecesario, ya que de acuerdo con el artículo 70 de la Ley 79 de 1998, su actividad es de vinculación temporal del asociado, para lo cual no requieren autorización del Ministerio de Protección Social, como sí ocurre con las empresas de empleo temporal.

Sobre la procedencia de la tarifa especial explicó, además, que las limitaciones en torno a los servicios que se entienden cobijados por la misma, son producto de una interpretación restrictiva y errada de la norma. A manera de ejemplo, citó la sentencia en la que se declaró la nulidad de las expresiones “exclusivamente” y “estos servicios” del Decreto 4650 de 2006, reglamentario de la Ley 1111 de 2006, bajo el entendido de que las distinciones allí contenidas desconocían la voluntad del legislador, dirigida a que se ampararan todas las actividades de las cooperativas, no solo las descritas por la disposición.

Dijo que la sanción por inexactitud era improcedente, ya que el presunto menor valor declarado es producto de una diferencia de criterios entre ésta y la administración tributaria, que básicamente, versa sobre la posibilidad de aplicar el artículo 486-3 del E.T. en el caso concreto.

Finalmente, alegó la falta de competencia de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Pereira para expedir los actos demandados, pues el domicilio de la cooperativa es la ciudad de Armenia; luego, es la Seccional del Departamento de Quindío la autoridad competente para ello, al tenor de lo dispuesto en la Resolución 7 de noviembre 4 de 2008, proferida por la DIAN.

4. Oposición. 

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda, señalando en su defensa que, en términos generales, la actividad desarrollada por la demandante es la prestación de servicios y que dicha labor, para que pueda estar gravada en los términos del artículo 468-3 del E.T., es decir, con una base gravable y tarifa especiales, debe contar con la respectiva autorización que concede el Ministerio de Trabajo y Seguridad Social o la autoridad competente para ello. Condición que —afirma—, no se cumple con el registro de los regímenes de trabajo cooperativo.

Por eso, —sostiene—, la actora no podía liquidar el impuesto bajo los supuestos de la norma referida, como quiera que no cuenta con la autorización a que ésta alude.

En relación con la aplicación del artículo 53 de la Ley 863 de 2003, precisó, que la distribución de ingresos allí contenida, sólo es procedente cuando se trata del impuesto a la renta, pues se encuentra en la sección que regula dicho gravamen.

Advirtió, además, que los actos demandados no afectan las compensaciones de los asociados, pues era deber de la cooperativa facturar y cobrar el impuesto a los agentes con los que suscribió la prestación de servicios, objeto de la imposición, para que aquellos no asumieran la carga tributaria. De tal suerte que la demandante incumplió su obligación como agente retenedor y, en consecuencia, debe responder por las sumas dejadas de retener.

En lo que concierne a la sanción por inexactitud, sostuvo que la misma se produjo por la omisión de ingresos por parte de la cooperativa, que liquidó el IVA sin tener en cuenta el total de las operaciones de venta realizadas en los bimestres 5º y 6º del año 2005.

Sobre la presunta falta de competencia para proferir los actos acusados, precisó que la facultad de la Seccional de Pereira se deriva de los artículos 1º y 24 del Decreto 4714 de 2005 y del concepto 091666 del 30 de noviembre de 1998, de la DIAN y que, en todo caso, dicho argumento no fue expuesto en sede administrativa.

Propuso la excepción de inepta demanda por indebida acumulación de pretensiones, ya que las liquidaciones oficiales de corrección corresponden a períodos gravables diferentes, frente a los cuales existen distintos elementos probatorios; por lo tanto, no pueden ser analizados en el mismo proceso.

Sentencia apelada

El Tribunal Administrativo de Risaralda, mediante sentencia del 10 de mayo de 2012, concedió las súplicas de la demanda, decisión que fundó en los siguientes argumentos.

1. La excepción de inepta demanda, por indebida acumulación de pretensiones, no procede porque existe identidad de causa y objeto entre las pretensiones acumuladas, como quiera que versan sobre el mismo objeto y pueden servirse de las mismas pruebas.

2. Las compensaciones que reciben los asociados no pueden hacer parte de la base gravable del impuesto a las ventas, porque constituyen ingresos para terceros, además de que éstas, por expresa disposición del E.T. (artículo 103), son rentas de trabajo exentas de la imposición tributaria. Por eso, el cálculo del impuesto debe hacerse a partir de lo que recibe la cooperativa a título de AUI (administración, utilidades e imprevistos), al cual se aplica la tarifa del 16%(2).

Recurso de apelación

Inconforme con la decisión de primera instancia, la parte demandada interpuso recurso de apelación, con los siguientes argumentos:

1. El a quo no debió invocar, así fuese para mejor proveer, la Circular 9 de enero 17 de 2007, expedida por la UAE DIAN, como quiera que este acto es posterior a la fecha de los hechos discutidos, más aun, teniendo en cuenta que para ese período existían conceptos previos de la DIAN sobre el alcance de los artículos 102-3, 447 y 168-3 del E.T.

Por el mismo criterio de temporalidad, tampoco debió aplicarse la Ley 1111 de 2006, que entró en vigencia en el año 2007.

2. La demandante no se encuentra en ninguno de los supuestos previstos por el artículo 468-3 del E.T., ya que no presta los servicios de aseo o vigilancia, ni tiene autorización del Ministerio de Protección Social u otra autoridad, para ofrecer servicios temporales de empleo, porque su naturaleza difiere de la de las empresas creadas con dicho fin —empresas temporales de empleo—-.

Por eso, tanto la base gravable como la tarifa del impuesto a las ventas que debe aplicar, son las del régimen general, es decir, que el impuesto se causa respecto de toda la operación de venta, con una tarifa del 16%.

3. En vista de que el IVA es un impuesto indirecto, se entiende que quien asume la carga impositiva es el consumidor final y no el agente que ofrece el servicio. Desde esa perspectiva, mal puede afirmarse, como lo hace la providencia impugnada, que no deben gravarse los ingresos correspondientes a compensaciones por ser rentas de trabajo, pues no serían los asociados los que directamente estarían soportando la imposición tributaria, sino los clientes de la cooperativa.

De acuerdo con esa premisa, la demandante estaba en la obligación de liquidar y cobrar correctamente el impuesto a los terceros con los cuales suscribió contratos. Como no lo hizo, incumplió su deber de agente retenedor y, en consecuencia, es responsable de las sumas que dejó de retener.

Alegatos de conclusión en segunda instancia

La demandante no presentó alegatos de conclusión.

La demandada allegó escrito de conclusión, ratificando los argumentos expuestos en el recurso de apelación.

Concepto del Ministerio Público

El Ministerio Público no rindió concepto.

Consideraciones

1. Problema jurídico.

En los precisos términos del recurso de apelación, y de acuerdo con el marco de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar si la Cooperativa de Trabajo Asociado Servicios Empresariales de Colombia-Semcol, podía liquidar el impuesto a las ventas de los bimestres 5º y 6º del año 2005, tomando como base gravable la cuota de administración, con una tarifa del 10% o si, por el contrario, ésta debió calcular el gravamen teniendo en cuenta todos los ingresos obtenidos por los servicios que prestó en dicho período, aplicando la tarifa general del 16%.

Para resolver el problema jurídico planteado, la Sala analizará el régimen del impuesto a las ventas aplicable a la demandante para el período gravable discutido, en particular, lo referente a la base gravable y la tarifa del tributo.

2. Impuesto a las ventas de las cooperativas de trabajo asociado: base gravable y tarifa aplicables antes de la expedición de la Ley 1111 de 2006.

2.1. El Impuesto a las Ventas, IVA grava la enajenación de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional, la importación de bienes corporales muebles y la circulación, venta u operación de juegos de suerte y azar.

2.2. El aspecto cuantitativo del gravamen tiene un régimen general, en el cual, la base gravable y tarifa responden a los siguientes criterios: La primera, es la establecida en el artículo 447 del estatuto tributario, que señala:

“ART. 447.—En la venta y prestación de servicios, regla general. En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que ésta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición.

(…)”.

De manera, que la imposición recae sobre el valor total de la operación que da lugar a la obligación tributaria.

Por su parte, la tarifa general es del 16%, conforme al artículo 468 ib., que dispone:

“ART. 468.—Tarifa general del impuesto sobre las ventas. La tarifa general del impuesto sobre las ventas es del dieciséis por ciento (16%), la cual se aplicará también a los servicios, con excepción de los excluidos expresamente. Igualmente, la tarifa general será aplicable a los bienes de que tratan los artículos 446, 469 y 474 y a los servicios de que trata el artículo 461 del estatuto tributario”.

2.3. No obstante, frente a algunas actividades, el legislador definió condiciones especiales para determinar el tributo a cargo. De tal suerte que la base gravable y tarifa difieren de las generales, ajustándose a las particularidades del bien o servicio que genera la obligación y a políticas de fomento y acceso a ciertos sectores.

2.4. Para el caso de las Cooperativas de Trabajo Asociado, el estatuto tributario Nacional, antes de las modificaciones introducidas por la Ley 1111 de 2006, estableció una tarifa del 10%, aplicable al componente AUI (administración, utilidades e imprevistos), que constituía la base gravable del gravamen, siempre que éstas se encontraran en los supuestos del artículo 468-3 numeral 2º ib. (adicionado por el artículo 52 de la Ley 863 de 2003), según el cual:

“ART. 468-3.—(…).

(…).

2. Los servicios de aseo, los servicios de vigilancia aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada y los servicios temporales de empleo cuando sean prestados por empresas autorizadas por el Ministerio de Protección Social o autoridad competente en la parte correspondiente al AUI (administración, utilidades e imprevistos)

Igual procedimiento se seguirá con las cooperativas de trabajo asociado constituidas bajo los parámetros señalados en el presente numeral”.

2.5. En ese orden de ideas, aquellas CTA, distintas a las que prestan los servicios de aseo y vigilancia autorizados por el Ministerio de Protección Social, se someten al régimen general, por lo menos, en lo que concierne a la tarifa, pues en punto a la base gravable, es el artículo 102-3 ib., adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, la disposición aplicable:

“ART. 102-3.—Distribución de los ingresos en las Cooperativas de Trabajo Asociado. En los servicios que presten las cooperativas de trabajo asociado, para efectos de los impuestos nacionales y territoriales, las empresas deberán registrar el ingreso así: para los trabajadores asociados cooperados la parte correspondiente a la compensación ordinaria y extraordinaria de conformidad con el reglamento de compensaciones y para la cooperativa el valor que corresponda una vez descontado el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados, lo cual forma parte de su base gravable”. (resaltas fuera del texto).

2.6. Luego, el ingreso que debe registrarse para efectos del IVA y que determina su base gravable, es el correspondiente al neto que obtiene la cooperativa una vez deduzca las compensaciones a que tienen derecho los asociados, tesis ésta, que ha sido fijada por la Sala y que se reitera en esta ocasión. En reciente pronunciamiento señaló la Sección(3):

“En tal sentido, las compensaciones son rentas de trabajo que solo pueden ser percibidas por personas naturales y que, por tanto, no pueden considerarse como un ingreso de las cooperativas de trabajo asociado.

No obstante, dentro de los rubros percibidos por los servicios prestados en el marco del objeto social de las cooperativas, éstas perciben un porcentaje por concepto de administración, siendo este un ingreso propio de la cooperativa, que surge, como lo dispuso el citado artículo 102-3 del estatuto tributario, al descontar “…el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados”, y que sirve de base gravable del impuesto sobre las ventas.

De lo dicho hasta el momento, se advierte que la determinación de la base gravable por los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado está regulada en forma especial por el artículo 102-3 del estatuto tributario, y se constituye por el monto resultante de restar, del ingreso percibido, las compensaciones ordinarias y extraordinarias entregadas a los trabajadores, norma que fue interpretada por la Sala, así(4):

“Está dirigida a los servicios que presten las Cooperativas de Trabajo Asociado, sin que haya precisado alguna clase especial de estos.

Tiene efectos en los impuestos nacionales y territoriales.

Señala qué ingresos corresponden a la Cooperativa y cuáles al asociado.

Establece expresamente que los ingresos de la cooperativa determinados en la forma como lo establece la disposición forman parte de su base gravable.

De acuerdo con lo anterior, se advierte que con la distribución de ingresos por los servicios de las CTA se determina la base gravable para este tipo de entidades, distribución que expresamente tiene efectos en los impuestos nacionales y territoriales. Restringir el alcance de la norma al cálculo de los ingresos en el impuesto de renta, es limitar la intención plasmada por el Legislador al hacerlo extensivo no sólo a los demás impuestos nacionales, como sería en este caso el IVA, sino a la determinación de la base gravable para las cooperativas.

Por lo tanto, la Sala observa que el artículo 102-3 E.T. es norma aplicable en materia del IVA para los servicios que en general prestan las CTA y dado que es una disposición posterior y especial para la materia objeto de regulación, prevalece respecto del artículo 447 E.T., para efectos de la base gravable de los servicios que presten las Cooperativas, para periodos anteriores al 2007, pues a partir de este año, en virtud de la Ley 1111 de 2006, se estableció una base gravable y tarifa específicas para las CTA.(Negrilla original)”.

3. Análisis del caso concreto.

3.1. La inclusión de la circular de la DIAN 9 de enero 17 de 2007 y la Ley 1111 de 2006 en el estudio de legalidad de los actos administrativos demandados.

3.1.1. Según el recurrente, el Tribunal no debió referirse a la Circular 9 de 2007 de la DIAN (en la que se vertió un criterio de interpretación de la Ley 1111 de 2006), y a la Ley 1111, como quiera que éstas son posteriores a los hechos materia de debate y que para esa fecha, existían conceptos de la DIAN que resultaban aplicables.

3.1.2. Sobre el particular, la Sala considera que la sentencia de primera instancia no desconoció la temporalidad de las normas y la imposibilidad de aplicar retroactivamente tanto los actos de interpretación de la DIAN, como la Ley 1111. Todo, porque si bien el a quo hizo alusión a estas disposiciones, lo cierto es que las mencionó a manera de ilustración y no como sustento de la decisión.

En efecto, aquellas no fueron el marco con el que se analizó la legalidad de los actos demandados, pues solo sirvieron como criterio auxiliar de interpretación de las normas vigentes a la fecha de expedición de las resoluciones enjuiciadas.

El ejercicio de interpretación que en ese punto realizó el Tribunal, consistió en identificar el cambio introducido por la Ley 1111 y demás normas reglamentarias, a fin de esclarecer el estado de la situación jurídica regulada por éstas, antes de su expedición. En la sentencia impugnada, después de transcribir apartes de la referida circular, se dijo:

“Lo conceptuado por la Administración en el aparte traído a cita de la circular 9 deja claro que la base gravable para la aplicación del IVA la constituía antes de la reforma, el ingreso por concepto de AIU y no la totalidad de los ingresos de la cooperativa por concepto de los servicios, en este caso, por concepto del valor de las compensaciones, del AIU y del 1% de los ingresos recibidos de los trabajadores cooperadores, lo que a juicio de la DIAN constituye el ingreso bruto y por lo mismo sobre él debe aplicar la tarifa del 16% por concepto de IVA(5)“.

3.1.3. Por eso, no podría afirmarse que por la mención que se hizo a la circular, o incluso a la misma Ley 1111 de 2006, se estuviese aplicando en forma retroactiva esta última, habida cuenta de que su inclusión en la sentencia se dio a modo de herramienta de interpretación del estatuto tributario, tal como regía al momento de expedición de los actos acusados.

El cargo así planteado, no prospera.

3.2. Régimen del IVA aplicable a la demandante para el período gravable discutido.

3.2.1. Afirma la demandada, que Semcol CTA no estaba habilitada legalmente para liquidar el IVA bajo las previsiones especiales del artículo 468-3 del E.T., de conformidad con el cual la base gravable se compone del AUI y la tarifa es igual al 10%.

3.2.2. Teniendo en cuenta las premisas sentadas en el punto 2 de esta providencia, y la naturaleza jurídica de la actora (cooperativa asociada de trabajo), es claro que la determinación de la base gravable y tarifa del impuesto a las ventas aplicable, depende del servicio gravado. De manera que para acceder al régimen especial contemplado en el pluricitado artículo 468-3 del E.T., debió acreditar la prestación de servicios de aseo o vigilancia, aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada o la autoridad competente.

Para tales efectos se tiene que pese a que la demandante ofrece servicios de aseo(6), éstos no cuentan con la respectiva autorización de la autoridad competente, pues de tal circunstancia no aparece prueba en el expediente, amén de que el certificado de existencia y representación legal otorgado por la Cámara de Comercio no constituye autorización en estricto sentido. Éste, en realidad, es un acto en el que se deja constancia de la situación jurídica de la cooperativa.

3.2.3. En este punto le asiste razón a la entidad apelante sobre la improcedencia del régimen especial de IVA contenido en el artículo 468-3 del E.T. invocado por la actora, en lo que concierne a la base gravable y la tarifa aplicable.

3.2.4. No obstante, en sentir de la Sala, en lo que respecta a la base gravable del impuesto, la demandante sí tiene derecho a la aplicación del régimen especial del artículo 102-3 ib., esto es, a calcular el impuesto tomando como base gravable la cuota de administración, sin incluir los ingresos que reciben sus miembros como contraprestación a su trabajo, a la tarifa del 16%.

Todo porque, como se anotó previamente, se trata de una cooperativa de trabajo asociado que presta servicios de manera autogestionaria, cuyos integrantes (trabajadores) son a la vez aportantes y gestores. Luego, se reitera, son los asociados quienes desarrollan personalmente y a título de aporte las actividades previstas en el objeto social de la cooperativa, a fin de satisfacer las obligaciones comerciales que esta última adquiere con terceros, a cambio de una compensación establecida en función de “…la especialidad, el rendimiento y la cantidad del trabajo aportado(7) ”.

Esas compensaciones, por orden expresa del artículo 102-3 del E.T., no se computan como ingresos de las cooperativas, a fin de determinar las obligaciones tributarias a su cargo.

3.2.5. De ahí que resulte necesario modificar la liquidación del impuesto determinado por la administración, de conformidad con la base gravable aquí establecida.

3.2.6. Frente a la tarifa, una vez descartada la posibilidad de adoptar el porcentaje del 10% a que se refirió en su momento la Ley 863 de 2003(8), no queda duda de que el IVA, para los períodos correspondientes a los bimestres 5º y 6º del año 2005, debió calcularse a la tarifa general del 16%.

3.2.7. Finalmente, en relación con la presunta responsabilidad de la demandante por la omisión en el deber de retención, la Sala advierte que como dicho argumento se planteó para justificar la inclusión de las compensaciones dentro de la base gravable del impuesto y como quiera que existe claridad sobre la improcedencia e ilegalidad del cómputo de las mismas a fin de determinar el tributo, no es del caso pronunciarse en punto a ello.

4. Sanción por inexactitud.

4.1. Lo primero que hay que precisar es que la existencia de una inexactitud sancionable no se pone en duda, pues es claro que se liquidó el impuesto a una tarifa distinta a la legal del 16%. La discusión, en realidad, gira en torno a si el proceder errado de la contribuyente, en este aspecto, obedeció a una diferencia de criterios con la administración de impuestos o si, por el contrario, se trata de un simple desconocimiento de la normativa aplicable.

4.2. En este caso, considera la Sala que el supuesto fáctico propio del sub júdice, no se subsume dentro de dicho presupuesto. Todo, porque ante la claridad del artículo 468-3 del E.T. en torno a los requisitos para aplicar la tarifa especial vigente a esa época, correspondiente al 10%, en particular lo relativo a la autorización de la autoridad competente para la prestación de servicios de aseo, no resulta admisible que la prescindencia de estos se deba a una interpretación propia de la norma.

Así las cosas, la diferencia de criterios que alega, carece de fundamento y de la solidez y seriedad en la argumentación que demanda esta excepción; por ende, no puede concluirse que se presentara y que sea imperativo levantar la sanción. Naturalmente, en virtud de la modificación de la base gravable del impuesto a cargo, es necesario ajustarla, como se hará constar más adelante.

4.3. En consecuencia, la Sala revocará la sentencia del Tribunal Administrativo de Risaralda que anuló los actos demandados para en su lugar, declarar la nulidad parcial de los mismos, en lo que respecta a la base gravable y la sanción por inexactitud.

En esa medida, debe realizarse una nueva liquidación del impuesto a cargo bajo las previsiones antes anotadas (en la que la base gravable del impuesto sea la cuota de administración de la cooperativa, y la tarifa la general del 16%). Así, a título de restablecimiento del derecho, se dispondrá que las liquidaciones del IVA, correspondientes a los bimestres 5º y 6º del año gravable 2005, sean las siguientes:

Año 2005: Periodo 5

ConceptoLiquidación privadaDIANConsejo de Estado
Ingresos brutos por operaciones gravadas11.316.000397.444.00011.316.000
Total ingresos netos11.316.000397.444.00011.316.000
Compras y servicios gravados1.119.0001.119.0001.119.000
Total compras netas realizadas durante el periodo1.119.0001.119.0001.119.000
Impuesto generado a la tarifa del 10%975.00000
Impuesto generado a la tarifa del 16%251.00063.591.0001.811.000
Impuesto generado por operaciones gravadas1.226.00063.591.0001.811.000
Impuesto descontable por operaciones gravadas203.000203.000203.000
Total impuestos descontables203.000203.000203.000
Saldo a pagar del periodo fiscal1.023.00063.388.0001.608.000
Sanciones 99.784.000936.000(9)
Total saldo a pagar1.023.000163.172.0002.544.000

 

Año 2005: Periodo 6

ConceptoLiquidación privadaDIANConsejo de Estado
Ingresos brutos por operaciones gravadas15.161.000469.047.00015.161.000
Total ingresos netos15.161.000469.047.00015.161.000
Compras y servicios gravados301.000301.000301.000
Total compras netas realizadas durante el periodo301.000301.000301.000
Impuesto generado a la tarifa del 10%1.348.00000
Impuesto generado a la tarifa del 16%269.00075.048.0002.426.000
Impuesto generado por operaciones gravadas1.617.00075.048.0002.426.000
Impuesto descontable por operaciones gravadas48.00048.00048.000
Total impuestos descontables48.00048.00048.000
Saldo a pagar del periodo fiscal1.569.00075.000.0002.378.000
Sanciones0117.490.0001.294.000(10)
Total saldo a pagar1.569.000192.490.0003.672.000

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVOCAR la sentencia de 10 de mayo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, que declaró la nulidad de los actos demandados, por las razones expuestas en esta providencia. En su lugar, DECLARAR la nulidad parcial de las liquidaciones oficiales de Revisión 162412008000009 y 162412008000015 de 9 y 30 de diciembre de 2008, respectivamente, y las resoluciones 900248 y 900249, ambas de diciembre 28 de 2009, en lo que concierne a la base gravable y la sanción por inexactitud liquidadas.

2. A título de restablecimiento del derecho, conforme a la liquidación efectuada en la parte motiva, DECLARAR que el impuesto a las ventas a cargo de la actora, para el período correspondiente al bimestre 5º de 2005, es de $1.608.000 y la sanción por inexactitud, asciende al total de $936.000. Para el 6º bimestre de 2005, el impuesto a pagar es de $2.378.000 y la sanción por inexactitud, corresponde a $1.294.000.

3. Se RECONOCE personería para actuar a la abogada Sandra Liliana Cadavid Ortiz, como apoderada judicial de la demandada, de conformidad con el escrito que obra en el folio 308 del Cuaderno principal.

4. DEVUÉLVASE el expediente al tribunal de origen.

Cópiese, notifíquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Magistrados: Jorge Octavio Ramírez Ramírez, presidente de la Sección—Hugo Fernando Bastidas Bárcenas—Martha Teresa Briceño de Valencia—Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

1 Folios 168. Cuaderno principal.

2 Pese a que el Tribunal advierte que la tarifa aplicable es la del 16%, declaró en firme las liquidaciones privadas, que habían calculado el impuesto a la tarifa especial del 10%.

3 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 13 de marzo de 2014, expediente 19467. C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

4 Consejo de Estado. Sección Cuarta, sentencia del 27 de septiembre de 2012, expediente 18520, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

5 Folio 251 cuaderno principal.

6 Certificado de existencia y representación legal otorgado por la Cámara de Comercio de Armenia el 28 de mayo de 2008, que muestra la situación jurídica de la demandante, para el período gravable discutido, pues la única modificación posterior al año 2005 que aparece registrada, se refiere al domicilio de la demandante, luego su objeto social no había sido modificado a la fecha de expedición del certificado. Folios 280 a 284. Tomo II antecedentes administrativos.

7 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 13 de marzo de 2014, expediente 19467, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

8 Artículo 52, que modificó el 468-3 del E.T.

9 Monto que resulta del siguiente cálculo:

Base gravable  $11.316.000
Tarifa 16%
Impuesto inicial $1.810.560
Menos  
Impuesto descontable$203.000 
Impuesto definitivo $1.607.560
Impuesto determinado $1.023.000
Diferencia$584.560 
Por el porcentaje del art. 647 del E.T  160%
Total sanción por inexactitud: $935.296
   


10 Monto que resulta del siguiente cálculo:

Base gravable  $15.161.000
Tarifa 16%
Impuesto inicial $2.425.760
Menos  
Impuesto descontable$48.000 
Impuesto definitivo $2.377.760
Impuesto determinado $1.569.000
Diferencia$808.760 
Por el porcentaje del art. 647 del E.T  160%
Total sanción por inexactitud: $1.294.016