Sentencia 2011-00179 de marzo 27 de 2014

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 25000-23-27-000-2011-00179-01 [19370]

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Actor: Banco Agrario de Colombia S.A. (NIT 800.037.800-8)

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Sanción a entidad recaudadora por errores de verificación - 2008

Bogotá, D.C., veintisiete de marzo de dos mil catorce.

«EXTRACTOS: Consideraciones de la Sala

Las partes demandante y demandada apelaron la sentencia de primera instancia, por lo que, conforme al artículo 357 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por disposición del artículo 267 del Código Contencioso, la Sala resolverá sin limitaciones.

En primer lugar, la administración propuso la excepción de fondo de “falta de requisitos legales”, fundamentada en que la demanda no cumple los requisitos exigidos en los artículos 137, el numeral 2º, y 138 del Código Contencioso Administrativo.

Estas disposiciones establecen que uno de los requisitos del escrito de demanda, es señalar “lo que se demanda”, esto es, determinar de manera clara y separadamente las pretensiones. En el evento en que se reclame la nulidad de un acto, este debe individualizarse con toda precisión, así, cuando el acto definitivo fue objeto de recursos en la vía gubernativa, igualmente, deberán demandarse “las decisiones que lo modifiquen o confirmen; pero si fue revocado, solo procede demandar la última decisión”.

Este requisito es esencial para el trámite del proceso porque, de una parte, delimita la actividad del juez al ejercer el control de legalidad y, de otra, permite a la contraparte ejercer efectivamente su defensa, por tal razón, para admitir la demanda, el juez debe revisar que cumpla los requisitos y formalidades legales, pues, puede inadmitirla y exponer los defectos para que el demandante los subsane so pena de rechazo, con el fin de evitar decisiones inhibitorias.

La Sala advierte que en el acápite de las pretensiones la demandante solicitó la nulidad de la Resolución 2288 del 21 de febrero de 2011, pero también hizo referencia expresa a que dicha resolución “modificó o sustituyó la 9945 del 24 de septiembre de 2010”.

Ahora bien, en cumplimiento de la obligación que tiene el juez de interpretar la demanda en garantía de la prevalencia del derecho sustancial sobre las formalidades(3) y de acceso a la administración de justicia(4), leída la demanda de manera integral se tiene que el banco actor, por intermedio de apoderado, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 de Código Contencioso Administrativo, pretende la nulidad de la actuación administrativa integrada por las resoluciones 9945 del 24 de septiembre de 2010 y 2288 de 21 de febrero de 2011 expedidas por la subdirección de gestión de recaudo y cobranzas de la Unidad Administrativa Especial, DIAN, mediante las cuales impuso sanción por errores de verificación (E.T., art. 674) y por extemporaneidad en la entrega de información en medios magnéticos (E.T., art. 676). Lo anterior se corrobora con el hecho que el actor pidió, a título de restablecimiento del derecho, que se declare que no adeuda suma alguna por el concepto y periodo a que se refieren dichos actos, lo cual conduce a la Sala a establecer que la acción pretende dejar sin efectos los dos actos que le imponían la sanción al banco actor.

En consecuencia, se declara no probada la excepción propuesta.

En cuanto al fondo del asunto, a juicio del demandante, la sanción impuesta es improcedente, toda vez que, mientras el NIT anotado en las declaraciones o recibos de pago presentados al banco coincida con el del RUT es imposible atribuir el cumplimiento de las obligaciones tributarias a otros y, con ello, entorpecer la función de la administración tributaria.

Además, que las discrepancias o errores en los nombres, apellidos o la razón social de los obligados tributarios son irrelevantes, no causan perjuicio, para el control que ejerce la DIAN, de una parte, porque la administración puede corregirlos de oficio, conforme al artículo 43 de la Ley 962 de 2005 y, de otra, quienes presentaron las declaraciones tributarias y/o pagaron tributos, se identifican plenamente con el número de identificación tributaria - NIT.

Por su parte, la demandada insiste en que la sanción impuesta se ajusta a derecho, de un lado, porque el actor se allanó a la parte impuesta por concepto de extemporaneidad en la entrega de la información y, de otro, porque el banco incurrió en “errores de verificación” que perjudican a la función que presta, por lo que es aplicable la consecuencia jurídica, en el límite máximo, prevista en la norma.

Sea lo primero señalar que la administración mediante los actos acusados impuso al banco actor sanción, por un total de $ 174.497.071, por los siguientes conceptos:

1. Por extemporaneidad2. Por errores de verificación
Número
documentos
Días de
extemp.
Valor
sanción
Número
documentos

Valor UVR
Valor
sanción
7373.046$ 5.8237.912$ 22.054$ 174.491.248

Frente a la extemporaneidad, la Sala advierte que el banco no expuso argumento alguno tendiente a desvirtuar tal infracción, por lo que se entiende que el demandante aceptó la sanción impuesta por incumplir los plazos fijados para la entrega de la documentación recibida en medios magnéticos, sin que sea necesario pronunciamiento adicional.

En consecuencia, corresponde a la Sala determinar si el banco actor, en su condición de entidad autorizada para recaudar tributos, incurrió en “errores de verificación” y, de ser así, si es procedente la sanción impuesta y si esta debe ser graduada.

Al respecto, el artículo 801 del estatuto tributario preceptúa que los bancos y demás entidades que obtengan autorización para recaudar y cobrar impuestos, anticipos retenciones, sanciones e intereses y para recibir declaraciones tributarias, deberán cumplir las siguientes obligaciones:

“a. Recibir en todas sus oficinas, agencias o sucursales, con excepción de las que señale la dirección general de impuestos nacionales, las declaraciones tributarias y pagos de los contribuyentes, responsables, agentes retenedores o declarantes que lo soliciten, sean o no clientes de la entidad autorizada.

“b. Guardar y conservar los documentos e informaciones relacionados con las declaraciones y pagos, de tal manera que se garantice la reserva de los mismos.

“c. Consignar los valores recaudados, en los plazos y lugares que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

“d. Entregar en los plazos y lugares que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito público, las declaraciones y recibos de pago que hayan recibido.

“e. Diligenciar la planilla de control de recepción y recaudo de las declaraciones y recibos de pago.

“f. Transcribir y entregar en medios magnéticos, en los plazos y lugares que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, la información contenida en las declaraciones y recibos de pago recibidos, identificando aquellos documentos que presenten errores aritméticos, previa validación de los mismos.

“g. Garantizar que la identificación que figure en las declaraciones y recibos de pago recibidos, coincida con la del documento de identificación del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante.

“h. Numerar consecutivamente los documentos de declaración y pago recibidos, así como las planillas de control, de conformidad con las series establecidas por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, informando los números anulados o repetidos”.

Por medio de la Resolución 8 de 2000, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público reglamentó el proceso de recibo y recaudo que se realiza por intermedio de los establecimientos bancarios y delegó en la DIAN la reglamentación sobre las verificaciones de información que deben realizar las entidades autorizadas para recaudar al momento de recibir las declaraciones y los recibos de pago(5).

En cumplimiento de lo anterior, la UAE-DIAN implementó el esquema de recibo y recaudo, mediante la Resolución 478 de 2000. En cuanto a la obligación de que trata el literal g) del artículo 801 del estatuto tributario, el artículo 18 de la citada resolución, modificado por el artículo 3º de la Resolución 2184 de 2004, dispuso:

“ART. 18.—Verificación previa a la recepción. Para los efectos previstos en esta resolución, las entidades autorizadas para recaudar, al momento de recibir las declaraciones y recibos de pago, deberán verificar que:

“(En las) declaraciones:

“a) El número de identificación tributaria, NIT, y nombre o razón social registrado en el formulario coincidan con la tarjeta plastificada, el certificado de la cámara de comercio, la cédula de ciudadanía para las personas naturales o el certificado que para tal efecto expida la DIAN que se exhiba conforme al artículo anterior(6) de la presente resolución.

“(...).

“PAR. 3º—La entidad autorizada para recaudar deberá mantener un software en caja que le permita hacer la correcta verificación de las declaraciones y recibos de pago, el cual será actualizado de acuerdo con las indicaciones que para el efecto señale la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales”.

La Ley 863 de 2003 (art. 19) adicionó el artículo 555-2 del estatuto tributario, por el cual constituyó el registro único tributario - RUT, como único mecanismo para identificar, ubicar y clasificar a los sujetos de obligaciones administradas por la DIAN.

De la normativa referenciada se concluye que, es obligación de las entidades autorizadas para recaudar garantizar que la identificación que figure en las declaraciones y recibos de pago recibidos coincida con la del documento de identificación del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, esto es, con los datos que, del mismo sujeto, figuren en el RUT.

Para el efecto, la entidad recaudadora, previo a recibir los mencionados documentos, debe verificar que el número de identificación tributaria y el nombre o razón social, según el caso, registrados en el formulario coincidan con los del certificado del RUT.

El estatuto tributario, en los artículos 674, 675 y 676, establece las conductas de las entidades autorizadas para recaudar impuestos que constituyen infracción y la sanción a imponer en cada caso. En el artículo 678 ib., señala el funcionario competente para imponerla, el procedimiento y el recurso procedente contra el acto que impone la sanción(7).

El texto del artículo 674, numeral 1º, dice:

“ART. 674.—Errores de verificación. Las entidades autorizadas para la recepción de las declaraciones y el recaudo de impuestos y demás pagos originados en obligaciones tributarias, incurrirán en las siguientes sanciones, en relación con el incumplimiento de las obligaciones derivadas de dicha autorización:

“1. Hasta mil pesos ($ 1.000) (1 UVT)(8) por cada declaración, recibo o documento recepcionado con errores de verificación, cuando el nombre, la razón social o el número de identificación tributaria, no coincidan con los que aparecen en el documento de identificación del declarante, contribuyente, agente retenedor o responsable.

“2. (...)”.

Según la norma, las entidades autorizadas para recaudar serán sancionadas cuando incumplan la obligación de garantizar que la identificación que figure en las declaraciones y recibos de pago recibidos coincida con la del documento de identificación del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, deber que le asiste al establecimiento bancario al momento de recibir los documentos y en el que la persona designada por la entidad bancaria debe verificar que los datos de identificación registrados en los formularios de declaración coincidan con los inscritos en el RUT.

El incumplimiento de esta obligación se configura cuando en los documentos recibidos por el banco los datos correspondientes a nombre, razón social o número de identificación tributaria no coinciden con los que figuran en el RUT que, para efectos tributarios, es el único mecanismo que sirve para identificar a quienes tienen el carácter de declarante, contribuyente, agente retenedor o responsable de obligaciones administradas por la DIAN.

Para esta infracción, la normativa establece una sanción de “hasta 1 UVT” por cada documento recibido por la entidad recaudadora con “errores de verificación”. Así, el artículo 674 del estatuto tributario establece tanto el supuesto de hecho constitutivo de la infracción como la sanción correspondiente.

En el caso, la administración impuso la sanción por “errores de verificación”, que liquidó así:

Número
documentos

Valor UVR
Valor
sanción
7.912$ 22.054$ 174.491.248

Los 7.912 documentos fueron los que sirvieron de sustento para la imposición de la sanción en este caso, los cuales son declaraciones tributarias recibidas por el banco que, al confrontarlas con el RUT, la administración encontró diferencias en nombres, apellidos o razón social de los declarantes, es decir, con errores de verificación, por lo que impuso la sanción prevista en el artículo 674 del estatuto tributario, esto es, de una (1) UVT por documento.

A juicio del demandante, los errores en que incurrió son irrelevantes y no causan perjuicio alguno a la administración, toda vez que la administración puede corregirlos de oficio, según lo dispone el artículo 43 de la Ley 962 de 2005 y la Circular DIAN 118 del mismo año.

La Ley 962 de 2005, sobre racionalización de trámites y procedimientos administrativos de los organismos y entidades del Estado y de los particulares que ejercen funciones públicas o prestan servicios públicos, en el capítulo VI, relacionado con los procedimientos y trámites del sector de hacienda y crédito público, estableció en el artículo 43, lo siguiente:

“Corrección de errores e inconsistencias en las declaraciones y recibos de pago. Cuando en la verificación del cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, responsables, agentes de retención, y demás declarantes de los tributos se detecten inconsistencias en el diligenciamiento de los formularios prescritos para el efecto, tales como omisiones o errores en el concepto del tributo que se cancela, año y/o período gravable; estos se podrán corregir de oficio o a solicitud de parte, sin sanción, para que prevalezca la verdad real sobre la formal, generada por error, siempre y cuando la inconsistencia no afecte el valor por declarar.

“Bajo estos mismos presupuestos, la administración podrá corregir sin sanción, errores de NIT, de imputación o errores aritméticos, siempre y cuando la modificación no resulte relevante para definir de fondo la determinación del tributo o la discriminación de los valores retenidos para el caso de la declaración mensual de retención en la fuente.

“La corrección se podrá realizar en cualquier tiempo, modificando la información en los sistemas que para tal efecto maneje la entidad, ajustando registros y los estados financieros a que haya lugar, e informará de la corrección al interesado.

“La declaración, así corregida, reemplaza para todos los efectos legales la presentada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, si dentro del mes siguiente al aviso el interesado no ha presentado por escrito ninguna objeción.

El legislador del 2005 expidió dicha ley con el fin de suprimir trámites innecesarios, relativos a la corrección de omisiones o errores de carácter meramente formal y así, facilitar las relaciones de los particulares con la Administración Pública.

Mediante la Circular DIAN 118 de 2005, el director de la entidad hizo precisiones para la aplicación de la mencionada ley y estableció el procedimiento interno para la corrección, sin sanción, de errores e inconsistencias en las declaraciones presentadas. Indicó que la administración, de oficio o a petición de parte, podía corregir sin imponer sanción la omisión o errores en los nombres y apellidos o razón social del contribuyente.

Sin embargo, la normativa antes señalada aplica para las declaraciones presentadas por contribuyentes, responsables, declarantes y agentes retenedores y, en este caso, se discute la legalidad de la sanción impuesta a una entidad autorizada para recaudar tributos, cuyas obligaciones no hacen parte de las situaciones reguladas en la Ley 962 de 2005.

No obstante lo anterior, revisados los actos demandados, se advierte que la administración al imponer la sanción aceptó que “no se encuentra un solo caso por error en el número de identificación tributaria” y que “todos los errores corresponden a las casillas de nombres, apellidos y razón social”(9), para lo cual la administración cita los siguientes ejemplos:

Los contribuyentes utilizaron siglas:

Formulario recibido por el bancoRUT
Cía.Compañía
Ltda.Limitada
Corp.Corporación
Asoc.Asociación
ICBFInstituto Colombiano de Bienestar Familiar

Nombre incompleto:

La DIAN cita el ejemplo de una cooperativa que presentó las declaraciones utilizando su sigla “Aytawacoop”, cuando el nombre en el RUT es: “Cooperativa Multiactiva de Introductores y Comercializadores de Hidrocarburos y sus Derivados de los Indígenas y no Indígenas de la Frontera Colombo Venezolana”(10).

La resolución sancionatoria también reseña el caso de una cooperativa que escribió su nombre así: “Cooperativa de Trabajos Asociados Integrales de Técnicos Constructores” cuando su nombre completo en el RUT es: “Cooperativa de Trabajos Asociados Integrales de Técnicos Constructores de Olaya Herrera”, es decir, faltó la parte del nombre que se subraya. En este punto resulta relevante indicar, que la administración glosó este error de verificación pero, al resolver el recurso de reposición, sostuvo que los contribuyentes debieron diligenciar en la casilla del nombre o razón social hasta donde lo permitiera el espacio en el formulario.

Cambio en el orden de los nombres u omisión de caracteres especiales.

Igualmente se indicó que, en algunos casos, los contribuyentes al diligenciar los formularios de declaración invirtieron el orden de los nombres u omitieron caracteres (guiones (-) o letras p.e. y, de, del), en el campo correspondiente a la razón social escribieron los nombres y apellidos.

Pues bien, verificado el anexo al pliego de cargos enviado por la administración en CD(11) con los “errores de verificación” encontrados por la administración, se observan situaciones similares a las antes planteadas. A continuación se indican algunas seleccionadas de manera aleatoria, así:

Nombre casilla“Documento recibido”Datos RUT
Razón socialAsocaprinos Los SantosAsociación de Capricultores de Los Santos
Razón socialZenaida Domínguez de DíazDomínguez de Díaz Zenaida
Razón socialCoomultracon Ltda. ConcepciónCooperativa Multiactiva de Trabajadores y Transportadores de Concepción Ltda.
Razón socialAlcaldía municipal de CalamarMunicipio de Calamar dpto. de Bolívar
Segundo apellidoMezaMesa
Razón socialAsoc. de Mujeres en Progreso de Nueva FloridaAsociación Mujeres en Progreso de Nueva Florida
Razón socialOficina de Registro de I.P. Seccional de ConvenciónOficina de Registro de Instrumentos Públicos Seccional Convención
Razón socialAsopromucaAsociación de Adulto Mayor Lucero de la Mañana
Razón socialAsociación de Padres Usuarios HCBFAsociación de Padres de Usuarios de los Hogares Comunitarios de Bienestar de los Niños San Bernardinos
Razón socialAsoc. de Padres de Flia. de APHCB La VillaAsociación de Padres de Familia APHCB La Villa
Razón socialParroquia Nuestra Señora de LinaresParroquia de Nuestra Señora de Linares
Razón socialCooperativa EstrewacoopCooperativa Multiactiva Binacional de Introductores Comercializadores y Transportadores de Víveres Cosméticos y sus derivados de los Indígenas y no Indígenas la Estrella Wayuu
Razón socialCoomultracon Ltda. ConcepciónCooperativa Multiactiva de Trabajadores y Transportadores de Concepción Ltda.
Razón socialManuel Alberto Pinzón Ramos Inversiones Ltda.Manuel Alberto Pinzón Ramos Inversiones Ltda.
Razón socialAsociación Padres Hogares de Bienestar vereda ButareguaAsociación de Padres de Familia de Hogares de Bienestar de la vereda Butaregua
Razón socialAlcaldía municipal de CicucoMunicipio de Cicuco
Razón socialAsociación Padres de Familia Rtes. Escolares BucarasicaAsociación de Padres de Familia de los Restaurantes Escolares Escuela Urbana Bucarasica
Razón socialAsociación Ctaria. Antena Parabólica y Emisora SalazarAsociación Usuarios Comunitarios Antena Parabólica y Emisora Salazar de Las Palmas
Primer apellidoEspinosaEspinoza
Razón socialAsociación de Padres HCB corregimiento La GajarraAsociación Padres de Hogares Comunitarios de Bienestar corregimiento La Gabarra
Razón socialAsociación de Usuarios del Acueducto Veredal de QUEBAsociación de Usuarios del Acueducto Veredal de Quebrada de Oros Paramillo Alto
Razón socialESE Hospital San IsidroHospital Local San Isidro de Alpujarra
Primer apellidoChávezChaves
Razón socialAsociación Agropecuaria AgrotesoroAsociación Agropecuaria de la vereda El Paraíso parcelación El Tesoro
Razón socialConcejo municipal CaparrapíConsejo municipal de Caparrapí Cundinamarca

De acuerdo con lo anterior, la Sala advierte que existe coincidencia al confrontar los datos del documento recibido por el banco y los consignados en el RUT, si se tiene en cuenta que el cambio de orden en el nombre o razón social del contribuyente, la utilización de siglas o abreviaturas que reemplazaron en parte o todo el nombre de las empresas e incluso en algunos casos, como se vio, errores de ortografía, no impiden establecer la identidad del contribuyente que se especifica en el RUT, máxime cuando el NIT es correcto como la misma entidad demandada lo aceptó.

La Sala precisa que la abreviatura o la sigla que utiliza el contribuyente también lo identifica y en muchos casos se incluye en el certificado de existencia y representación legal o en el mismo RUT, amén de que en muchos casos la extensión del nombre impedía incluirlo en el renglón correspondiente de la declaración, como quedó evidenciado en algunos de los casos antes reseñados y, en otros, los contribuyentes optaron por suprimir caracteres, pero de todas formas existía coincidencia con los datos del RUT y, se insiste, permitía identificar al declarante.

También resulta relevante indicar que en el CD anexo y en relación con más de 2.934(12) documentos, se señalan los datos del documento recibido por el banco actor, pero la casilla correspondiente a los datos del RUT aparece vacía, es decir, no es posible determinar el error de verificación en que se fundamentó la DIAN y en los actos acusados no se indica esta situación en concreto.

En esas condiciones, esta Sección advierte que no se configuró la conducta sancionada, esto es, el recibo de documentos con errores de verificación, toda vez que existe coincidencia con el NIT del declarante, los datos del nombre o razón social concuerdan con los consignados en el RUT y en muchos otros de los casos glosados por la DIAN, no se especificó el error de verificación.

En consecuencia, se confirmará el numeral segundo de la decisión del a quo en el que anuló parcialmente los actos demandados, en cuanto impusieron a la actora una sanción por la suma de $ 174.491.248 con fundamento en el numeral 1º del artículo 674 del estatuto tributario, pero revocará el numeral tercero de la sentencia apelada, para declarar que el Banco demandante no está obligado a pagar suma alguna por concepto de dicha sanción.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

1. CONFÍRMANSE los numerales primero y segundo de la sentencia del 13 de diciembre de 2011, objeto de apelación.

2. REVÓCASE el numeral tercero de la sentencia apelada, el cual quedará así:

‟TERCERO. A título de restablecimiento del derecho se declara que el Banco Agrario de Colombia S.A. no adeuda suma alguna por concepto de la sanción por errores de verificación impuesta por el periodo comprendido entre el 1º de enero al 31 de diciembre de 2008”.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase».

(3) Constitución Política, art. 228.

(4) Constitución Política, art. 229.

(5) Arts. 8º y 10 de la Resolución 8/2000.

(6) Res. 478/2000, art. 17. Deber de presentar el NIT excepciones. Para efectos de la presentación de las declaraciones tributarias y aduaneras y el pago de las obligaciones reguladas en la presente resolución, el documento de identificación será el ‟número de identificación tributaria” NIT, asignado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (...)”.

(7) Estatuto tributario, artículo 678. Competencia para sancionar a las entidades recaudadoras. Las sanciones de que tratan los artículos 674, 675 y 676, se impondrán por el subdirector de recaudación de la Dirección General de Impuestos Nacionales, previo traslado de cargos, por el término de quince (15) días para responder. En casos especiales, el subdirector de recaudación podrá ampliar este término. / Contra la resolución que impone la sanción procede únicamente el recurso de reposición que deberá ser interpuesto dentro de los quince (15) días siguientes a la notificación de la misma, ante el mismo funcionario que profirió la resolución” (artículo declarado exequibles por la Corte Constitucional en las sentencias C-506/2002, C-893/2002 y C-739/2006, por los cargos propuestos en las respectivas demandas).

(8) La Ley 1111 de 2006, artículo 51, ajustó los valores absolutos en términos de UVT (unidad de valor tributario), para el 2008, era de $ 22.054 (Res. 15013/2007).

(9) Folio 36.

(10) Folio 34.

(11) Cfr. Folio 73.

(12) Entre los renglones 6816 y 9750 (formato Excel), que fácilmente se pueden detectar por ser consecutivos, porque también aparecen otros vacíos de manera intercalada con los que si se precisó el error de verificación.