Sentencia 2011-00225 de octubre 24 de 2013

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 730012331000201100225 01

Número interno: 19454

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

José Mariano Murillo Herrera contra la DIAN

Fallo

Bogotá, D.C., veinticuatro de octubre de dos mil trece.

EXTRACTOS: «Consideraciones

Provee la Sala sobre la legalidad de los actos administrativos por los cuales la Administración de Impuestos de Ibagué sancionó a José Mariano Murillo Herrera por no enviar la información en medios magnéticos correspondiente al año 2006.

En los términos del recurso de apelación, corresponde establecer si la sanción impuesta se liquidó sobre la base correcta y podía graduarse en el 1% de dicha base, en términos de proporcionalidad y razonabilidad. Al respecto se observa:

De la base para aplicar la sanción por no informar

El artículo 651 del estatuto tributario tipifica la sanción por no informar como un mecanismo represor para los contribuyentes obligados a suministrar información tributaria y para aquellos a los que la administración les ha solicitado informaciones o pruebas, en cualquiera de tres eventos autónomos, a saber:

— Cuando no suministren la información y/o pruebas dentro del plazo en que deben hacerlo.

— Cuando entreguen la información con errores.

— Cuando suministran información distinta de la que se les pide.

En relación con los sujetos obligados a presentar información por el año 2006, los artículos 1º y 2º (lits. a) de la Resolución 12807 del 21 de octubre de 2006, dispusieron, en su orden:

“a) Las personas naturales, personas jurídicas y asimiladas, y demás entidades públicas y privadas obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio cuando sus ingresos brutos del año gravable 2005 sean superiores a mil quinientos millones de pesos ($ 1.500.000.000)”.

“a) Las personas jurídicas y asimiladas, obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, sean entidades públicas o privadas y las personas naturales obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuando los ingresos brutos del año gravable 2005 sean superiores a mil quinientos millones de pesos ($ 1.500.000.000) están obligadas a suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del Estatuto Tributario”.

El señor José Mariano Murillo Herrera presentó declaración de impuesto sobre la renta y complementarios del año 2006 (fl. 4, cdno. 2), el 24 de agosto de 2007, en la que reportó un total de ingresos brutos de $ 1.593.479.000; Tal monto patrimonial sujetaba a la persona natural, identificada con el NIT 0000002385779 y actividad económica clasificada en el código 7010(1), a la obligación prevista en el artículo 1º de la mencionada Resolución 12807.

Considerando los dos últimos dígitos de su número de identificación tributaria (79), el plazo para que el contribuyente entregara la información a la que se encontraba obligado vencía el 24 de abril de 2007, por disposición expresa del artículo 18 de la misma resolución.

Siendo claro que para esa fecha el deber de entregar no se había cumplido, como lo reconoce el propio libelista y lo constata el oficio del 1º de octubre de 2009, con el que respondió el pliego de cargos, la división de fiscalización tributaria de la Administración de Impuestos de Ibagué dio trámite a la correspondiente actuación sancionatoria.

Ahora bien, al tenor del literal a) del artículo 651 que se viene comentando, la sanción se fija a partir de dos criterios:

1. Hasta el 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo extemporáneamente.

2. Hasta el 0.5% de los ingresos netos cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía. Si no existieren ingresos, hasta el 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o al registrado en la última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio.

Así mismo, el legislador previó la reducción de la sanción al 10% de su valor, cuando la omisión que la genera se subsana antes de notificarse el acto sancionatorio, o al 20% si la enmienda se realiza dentro de los dos (2) meses siguientes a la notificación de aquel(2).

De los criterios enunciados y la omisión por la cual se profirió el pliego de cargos contra el actor (entrega extemporánea de información), se desprende que la base para liquidar la sanción que se le impuso corresponde a las sumas respecto de las cuales suministró extemporáneamente la información.

En el mismo sentido aparece el literal a) del artículo 1º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005, por medio de la cual se regula la sanción establecida en el artículo 651 del Estatuto Tributario.

Bajo la premisa del artículo 2º de la Resolución 12807 de 2006 y los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del ya citado artículo 631 del Estatuto Tributario, el accionante estaba obligado a informar:

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades a quienes se les practicó retención en la fuente, con indicación del concepto, valor del pago o abono sujeto a retención, y valor retenido.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades que les hubieren practicado retención en la fuente, concepto y valor de la retención y ciudad donde les fue practicada.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, con indicación del concepto y valor acumulado por beneficiario.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de pagos o abonos, que constituyan costo, deducción o den derecho a impuesto descontable, incluida la compra de activos fijos o movibles, en los casos en los cuales el valor acumulado del pago o abono en el respectivo año gravable sea superior a diecinueve millones cien mil pesos ($ 19.100.000); con indicación del concepto, retención en la fuente practicada e impuesto descontable.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos, en los casos en los cuales el valor acumulado del ingreso en el respectivo año gravable sea superior a cuarenta y siete millones setecientos mil pesos ($ 47.700.000) con indicación del concepto e impuesto sobre las ventas liquidado cuando fuere el caso.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los acreedores por pasivos de cualquier índole, con indicación de su valor.

— Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los deudores por concepto de créditos activos, con indicación del valor del crédito.

— La discriminación total o parcial de las partidas consignadas en los formularios de las declaraciones tributarias.

Con motivo del pliego de cargos 092382009000105 del 26 de agosto de 2009, el contribuyente radicó los formatos 1001, 1002, 1003, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012, ante la Dirección Seccional de Impuestos de Ibagué (fls. 92-108, cdno. 2), los cuales, de acuerdo con la mentada Resolución 12807 de 2006, corresponden a: pagos o abonos en cuenta, retenciones en la fuente practicadas, retenciones en la fuente que le practicaron, ingresos recibidos, saldo de cuentas por cobrar a 31 de diciembre, información de las declaraciones tributarias y de las acciones, aportes e inversiones en bonos, certificados, títulos y demás inversiones tributarias.

Según el demandante, la información presentada con fundamento en dicho pliego solo asciende a la suma de $ 1.223.956.910, lo cual se respalda en la documentación obrante en los folios 44 a 57 del cuaderno principal, que la demandada no tachó de falsa ni cuestionó.

La Resolución 92412010000028 de 2010, aquí demandada, se limitó a constatar el lleno de los presupuestos jurídicos para imponer la sanción por no informar (tope de patrimonio del año anterior al de la información requerida y vencimiento del plazo para la entrega de la misma, según el número de NIT del contribuyente), para concluir que el demandante se encontraba inmerso en la infracción fiscal de “no suministrar información dentro del plazo establecido”, y procedió a cuantificarla de acuerdo con los totales de patrimonio bruto, pasivos, ingresos brutos, costos y deducciones de la declaración de renta de 2006.

La resolución que resolvió el recurso de reconsideración contra la decisión anterior solo anotó que si bien la entrega de los formatos 1001, 1002, 1003, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012 subsanó la omisión de presentación de la información, ello no hacía desaparecer la irregularidad del suministro extemporáneo de la misma, señalando además, y en comentario aislado, que los formatos 1007 y 1008 presentaban errores, sin ahondar en cuáles y/o detallar su incidencia en la determinación de la base de liquidación. La alusión a esos errores se hizo solo para justificar la negativa de graduación de la sanción.

No invocan pues, los actos demandados, una explicación tan siquiera sumaria en relación con la determinación de la base de la sanción sobre los factores que tomaron, es decir, los valores registrados en los renglones 42, 43, 49, 55 y 61 de la declaración de renta de 2006, ni de sus señalamientos puede establecerse certeramente la correspondencia entre dichos valores y las sumas respecto de las cuales se suministró extemporáneamente la información, como lo prevé el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario y del artículo 1º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005.

Tal explicación y/o razonamientos también se echan de menos en las intervenciones de la demandada en esta sede judicial.

Esas falencias argumentativas operan a favor del demandante, en cuanto revisten de credibilidad las afirmaciones que hace sobre el valor de la información entregada extemporáneamente ($ 1.223.956.910), respaldado en documentos adjuntos al libelo.

Es así porque, como lo advierte el literal b) del artículo 651 del Estatuto Tributario, la determinación con base en los valores de la declaración de renta y complementarios solo procede en ausencia de información específica que permita precisar las cuantías sobre las cuales no se cumplió la información.

Así, la base de la sanción debió ajustarse al valor que indica el demandante y bajo ese criterio, acertó el tribunal al declarar la nulidad parcial de las resoluciones demandadas.

Por lo demás, la alusión a los errores que menciona la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, no fue objeto de apelación y, por tanto, tampoco amerita ningún pronunciamiento en esta instancia judicial.

De la graduación de la sanción

Los criterios de imposición que establece el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario, a los que ya se aludió en el aparte precedente, se encuentran antecedidos de la preposición “hasta”, con la cual ponen de presente una facultad de graduación en cabeza de la autoridad fiscal, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 4,9%.

Al respecto, la Sala ha reiterado que “es evidente que cuando el artículo 651 del Estatuto Tributario utiliza la expresión ‘hasta el 5%’, se le está otorgando a la administración un margen para graduar la sanción, pero esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria”, por tanto, corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no solo los criterios de justicia y equidad, como ya se mencionó, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción, tal como fue expuesto por la Corte Constitucional en Sentencia C-160 de 1998(3).

Así mismo, refiriéndose a entregas de información junto con las respuestas a los pliegos de cargos, ha señalado que el hecho de que la administración pueda validarla “no es una forma de subsanar la omisión, porque ello implicaría que desapareciera la extemporaneidad en la entrega de la información; sino que constituye simplemente un mecanismo para atenuar la sanción por la omisión efectivamente ocurrida”(4). Lo anterior, porque la sanción por no informar puede catalogarse, como regla general, de carácter objetivo.

En el sub lite se encuentra probado que la presentación de la información a cargo del demandante no se hizo deliberadamente sino por razón del pliego de cargos que precedió a los actos demandados, pues la entrega se realizó dentro del término otorgado para responderlo.

En la resolución mediante la cual se impuso la sanción se negó la graduación de la misma, aduciendo que la extemporaneidad en la entrega de la información impide que la DIAN cuente con la documentación necesaria para hacer estudios, cruces, ubicación de los contribuyentes y control de tributos.

Si bien tanto la falta de entrega de información, como la entrega tardía de la misma, entorpecen por sí solas las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido.

Es así, porque mientras la falta de entrega veda en magnitud considerable la oportunidad de la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega.

Esa medición de tiempos en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente(5) para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquellos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.

Allegar la información dentro del término de respuesta al pliego de cargos es una extemporaneidad mesurable que, sin duda alguna, no sesgó de manera absoluta el poder de fiscalización y que, por mismo, tampoco ameritaba una sanción liquidada a la tarifa máxima que prevé el literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario, independientemente de los eventuales errores que tuviere parte de ella, lo que dentro del presente proceso no se constató, pues si estos existían debían ventilarse en actuación administrativa independiente, por hecho sancionable distinto (el de suministro erróneo de la información) como bien lo indicó el a quo y lo ordena el parágrafo 3º del artículo 3º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005, según se lee:

“Cuando se profiera un pliego de cargos por no enviar información y como respuesta al mismo se presente la información con errores, este hecho constituirá una infracción diferente a la inicialmente sancionada, debiendo proferirse un nuevo pliego de cargos por parte de la administración, sin que ello conlleve al rechazo de la reducción de la sanción inicialmente impuesta”.

Así las cosas y dadas las particulares circunstancias de entrega que acaban de examinarse, comparte la Sala el criterio de reducción de la tarifa, que aplicó el tribunal y, en consecuencia, procederá a confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la sentencia del 3 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Tolima, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por el señor José Mariano Murillo Herrera, contra la DIAN.

2. Reconócese personería a la abogada Maritza Alexandra Díaz Granados, como apoderada de la DIAN, conforme con el poder visible en el folio 180.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

(1) Actividades inmobiliarias realizadas con bienes propios o arrendados, como persona natural.

(2) Para tal efecto, se requiere que el obligado presente un memorial de aceptación de la sanción reducida, en el cual acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma.

(3) Sentencias de 20 de abril del 2001, Expediente 11658, 20 de febrero y 4 de abril del 2003, expedientes 12736 y 12897, 15 de junio del 2006, Expediente 2003-00453-01, y 26 de marzo del 2009, Expediente 16169.

(4) Sentencia del 26 de marzo del 2009, Expediente 16169.

(5) La Circular 131 de 2005 incluyó la actividad de colaboración desplegada por el contribuyente, así sea en forma extemporánea, entre los criterios para graduar la sanción.