Sentencia 2011-00764 de mayo 10 de 2018

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Stella Jeannette Carvajal Basto

Bogotá, D.C., diez (10) de mayo de dos mil dieciocho (2018).

Ref.: Nulidad y restablecimiento del derecho

Rad.: 68001-23-31-000-2011-00764-01 (20949)

Demandante: Ángela Serrano De Quintero e Hijos SCA

Demandado: UAE-DIAN

Temas: Renta 2007. Deducción por aportes voluntarios a fondo de pensiones (art. 126-1 E.T.)

Sentencia segunda instancia

EXTRACTOS: «CONSIDERACIONES

Decide la Sala sobre la legalidad de los actos administrativos demandados que modificaron la declaración de renta presentada por la sociedad actora respecto del año gravable 2007, en el sentido de rechazar la deducción por aportes voluntarios al fondo de pensiones Porvenir ($ 338.893.000).

En los términos del recurso de apelación, corresponde determinar si, conforme con lo establecido en el artículo 126-1 del estatuto tributario, es deducible el aporte realizado por la sociedad actora Ángela Serrano e Hijos SCA al Fondo de Pensiones Porvenir, a nombre de la señora Ángela Serrano de Quintero.

Deducción de los aportes al fondo voluntario de pensiones. Reiteración jurisprudencial.(13) 

El artículo 126-1 del estatuto tributario, aplicable al periodo gravable 2007, regula la deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías, en los siguientes términos:

“ART. 126-1.—Deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, son deducibles las contribuciones que efectúen las entidades patrocinadoras o empleadoras, a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y de cesantías. Los aportes del empleador a los fondos de pensiones serán deducibles en la misma vigencia fiscal en que se realicen. 

El monto obligatorio de los aportes que haga el trabajador o el empleador al fondo de pensiones de jubilación o invalidez, no hará parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios y será considerado como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. 

Los aportes voluntarios que haga el trabajador o el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, hasta una suma que adicionada al valor de los aportes obligatorios del trabajador, de que trata el inciso anterior, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o ingreso tributario del año, según el caso. 

Los retiros de aportes voluntarios, provenientes de ingresos que se excluyeron de retención en la fuente, que se efectúen al sistema general de pensiones, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general, o el pago de rendimientos o pensiones con cargo a tales fondos, constituyen un ingreso gravado para el aportante y estarán sometidos a retención en la fuente por parte de la respectiva sociedad administradora, si el retiro del aporte o rendimiento, o el pago de la pensión, se produce sin el cumplimiento del siguiente requisito de permanencia: 

Que los aportes, rendimientos o pensiones, sean pagados con cargo a aportes que hayan permanecido por un período mínimo de cinco (5) años, en los fondos o seguros enumerados en el inciso anterior del presente artículo, salvo en el caso de muerte o incapacidad que dé derecho a pensión, debidamente certificada de acuerdo con el régimen legal de la seguridad social. 

Se causa retención en la fuente sobre los rendimientos que generen los ahorros en los fondos o seguros de que trata este artículo, de acuerdo con las normas generales de retención en la fuente sobre rendimientos financieros, en el evento de que éstos sean retirados sin el cumplimiento del requisito de permanencia antes señalado. 

Los aportes a título de cesantía, realizados por los partícipes independientes, serán deducibles de la renta hasta la suma de 2500 UVT(14), sin que excedan de un doceavo del ingreso gravable del respectivo año. 

PAR. 1º—Los pagos de pensiones podrán tener las modalidades de renta vitalicia inmediata, retiro programado, retiro programado con renta vitalicia diferida, o cualquiera otra modalidad que apruebe la Superintendencia Bancaria; no obstante, los afiliados podrán, sin pensionarse, retirar total o parcialmente los aportes y rendimientos. Las pensiones que se paguen en cumplimiento del requisito de permanencia señalado en el presente artículo y los retiros, parciales o totales, de aportes y rendimientos, que cumplan dicho requisito de permanencia, estarán exentos del impuesto sobre la renta y complementarios. 

PAR. 2º—Constituye renta líquida para el empleador, la recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables, como deducción de la renta bruta por aportes voluntarios de éste a fondos de pensiones, así como los rendimientos que se hayan obtenido, cuando no haya lugar al pago de pensiones a cargo de dichos fondos y se restituyan los recursos al empleador. 

PAR. 3º—El retiro de los aportes voluntarios de los fondos privados de pensiones antes de que transcurran cinco (5) años contados a partir de su fecha de consignación, implica que el trabajador pierda el beneficio y que se efectúen, por parte del respectivo fondo, las retenciones inicialmente no realizadas, salvo que dichos recursos se destinen a la adquisición de vivienda, sea o no financiada por entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. En el evento en que la adquisición se realice sin financiación, previamente al retiro, deberá acreditarse ante el respectivo fondo copia de la escritura de compraventa” (se subraya). 

Así, la norma transcrita permite a los empleadores o entidades patrocinadoras deducir del impuesto sobre la renta los aportes efectuados a título de contribuciones a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y de cesantías, en la misma vigencia fiscal en que se realicen.

En cuanto al alcance de la referida disposición, en la jurisprudencia que se reitera, la Sala ha dicho que el artículo 126-1 del estatuto tributario se refiere a los aportes voluntarios del trabajador, de las entidades patrocinadoras o del empleador a los fondos de pensiones de que trata la Ley 100 de 1993, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general(15).

La constitución de los fondos de pensiones de jubilación e invalidez se realiza por medio de los planes de pensiones, en los cuales los empleadores y patrocinadores se obligan a realizar contribuciones a cambio de una contraprestación en favor de las personas que serán participes y, posteriormente, beneficiarias del plan.

El numeral 2º del artículo 169 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF) define a las entidades patrocinadoras del fondo de pensiones como aquellas empresas, sociedades, sindicatos, asociaciones o gremios que participan en la creación o desarrollo del plan.

El artículo 173 del EOSF señala los tipos de planes de pensiones de jubilación e invalidez que se pueden celebrar:

“a. De prestación definida: Aquellos en los cuales se define como objeto la cuantía de las prestaciones a percibir por los beneficiarios; 

b. De contribución definida: Aquellos en los cuales se define como objeto la cuantía de los aportes de las patrocinadoras y, en su caso, de los partícipes en el plan, y 

c. Mixtos: Aquellos cuyo objeto es simultáneamente la cuantía de las prestaciones y de los aportes. 

Los planes de pensiones de jubilación e invalidez pueden ser también: 

a. Abiertos: Aquellos a los cuales puede vincularse como partícipe cualquier persona natural que manifieste su voluntad de adherir al plan, o 

b. Institucionales: Aquellos de los cuales sólo pueden ser partícipes los trabajadores o los miembros de las entidades que los patrocinen”. 

Con fundamento en el conjunto de la normativa citada, la Sala precisó que “…los aportes voluntarios de las entidades patrocinadoras y los empleadores con destino a los fondos de pensiones se entienden hechos en cumplimiento del acuerdo celebrado con el fin de garantizar el pago de un capital o de una renta temporal o vitalicia por causa de vejez, invalidez, viudez u orfandad, a los trabajadores en cuyo favor se suscribió”.(16)

Caso concreto.

La demandante adujo que es viable que la entidad patrocinadora constituya un plan empresarial a favor de sus miembros, entendiendo como tales a los socios, asociados, miembros de junta directiva y, en general, a quienes tienen una vinculación particular, actual y presente con la patrocinadora. Con fundamento en lo anterior, alegó la deducibilidad del impuesto sobre la renta respecto del aporte que hizo al fondo de pensiones Porvenir, a nombre de la socia Ángela Serrano de Quintero.

La DIAN consideró que la inversión que realizó la sociedad al fondo de pensiones por valor de $ 338.893.000 no es procedente como deducción en los términos del artículo 126-1 del estatuto tributario, ya que la beneficiaria Ángela Serrano de Quintero, es socia y no empleada de la empresa. Y que no se cumplen los requisitos previstos en el artículo 107 del estatuto tributario.

Reitera la Sala que de la interpretación sistemática del artículo 126-1 del estatuto tributario y las normas del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero que regulan los planes de pensiones voluntarias, se concluye que “el empleador y los patrocinadores pueden deducir del impuesto sobre la renta, únicamente, las contribuciones o aportes que hacen en desarrollo de un plan de pensiones, en cabeza de sus trabajadores o de quien tenga cualquier otro vínculo laboral, en quienes se consoliden los derechos sobre los aportes realizados, y una vez se den las condiciones previstas en el respectivo plan”.(17)

Se indicó en la citada sentencia que la sociedad patrocinadora (como lo es la actora) puede efectuar aportes en favor de los socios, accionistas o miembros de la junta directiva, para cuya deducibilidad “es necesario demostrar el vínculo laboral de aquellos con la sociedad”, además del resto de requisitos establecidos en el artículo 126-1 del estatuto tributario.

En el caso de la sociedad ÁNGELA SERRANO DE QUINTERO E HIJOS SCA, se discute si es procedente la deducción del aporte que hizo en calidad de entidad patrocinadora, en favor de la socia gestora Ángela Serrano de Quintero, aporte que la DIAN no aceptó porque no se probó el vínculo laboral de la beneficiaria con la sociedad.

Al respecto se observa que en el expediente no está acreditado el vínculo laboral de la sociedad actora con la beneficiaria del aporte, esto es, la socia gestora Ángela Serrano de Quintero. Además, la demandante concretó su argumentación en favor de la deducción cuestionada en que la calidad de socia de la señora Serrano de Quintero, la convierte en participe del plan de jubilación institucional.

Igualmente se advierte que en el extracto expedido por el fondo de pensiones Porvenir(18), se registra que la inversión es una “bonificación”, con un aporte por $ 338.892.604, a favor de la beneficiaria afiliada señora Ángela Serrano de Quintero, por lo dicha inversión no es para una pensión de jubilación, invalidez u orfandad.

En consecuencia, conforme con lo previsto en el artículo 126-1 del estatuto tributario y la jurisprudencia que se reitera(19), la Sala concluye que en el caso no se cumplen los requisitos para la procedencia de la deducción solicitada.

El cargo de apelación prospera.

En relación con la pretensión de nulidad del auto admisorio del recurso de reconsideración(20), se advierte que es un acto de trámite, que no es objeto de control jurisdiccional, por lo tanto, la Sala se inhibirá de pronunciarse de fondo sobre dicho acto.

En consecuencia, se revocará la sentencia apelada y, en su lugar, se negarán las súplicas de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

REVÓCASE la sentencia del 17 de octubre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, Subsección de Descongestión, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. En su lugar:

1. INHÍBESE la Sala para pronunciarse de fondo respecto de la legalidad del auto admisorio N° 042362010000038 del 9 de junio de 2010, expedido por la división de gestión jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos de Bucaramanga.

2. DENIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

Se reconoce personería para actuar en representación de la parte demandada a la doctora Maritza Alexandra Díaz Granados, en los términos del poder que obra en el folio 14 del c.p.2.

Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La presente providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Consejeros: Milton Chaves García, Presidente de la Sección—Stella Jeannette Carvajal Basto—Julio Roberto Piza Rodríguez—Jorge Octavio Ramírez Ramírez».

13 Sentencias del 10 de diciembre de 2015, Exp. 19415, actor Eduardoño S.A., C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 3 de enero de 2014, Exp. 18389, actor: Linares Granados Pachicas y Cía. S. en C., y del 5 de mayo de 2011, Exp. 17888, actor: Aerosucre S.A., C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.

14 Artículo 51 de la Ley 1111 de 2006.

15 Sentencia del 5 de mayo de 2011, Exp. 17888, C.P. Dra. ponente Martha Teresa Briceño de Valencia.

16 Sentencia del 10 de diciembre de 2015, Exp. 19415, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

17 Sentencia del 10 de diciembre de 2015, Exp. 19415, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

18 Fl. 414, cdno. ppal. (extracto a 31 de diciembre de 2007, fl. 58 del Exp. administrativo).

19 Sentencia del 10 de diciembre de 2015, Exp. 19415, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, actor Eduardoño S.A. En dicha providencia se concluyó la improcedencia de la deducción prevista en el art. 126-1 del E.T., entre otros, porque no estaba probado el vínculo laboral entre la sociedad actora patrocinadora y los accionistas y miembros de junta directiva.

20 N° 042362010000038 de 9 de junio de 2010. Fl. 109, cdno. ppal.