Sentencia 2011-02040/22434 de septiembre 20 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 70001-23-31-000-2011-02040-01 (22434)

Consejera ponente:

Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Jesús Antonio Gómez Gómez

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Sanción por no enviar información-año gravable 2006

Bogotá D.C., veinte de septiembre de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación, la Sala decide sobre la legalidad de los actos administrativos demandados, que le impusieron al demandante la sanción por no enviar la información en medio magnético correspondiente al año gravable 2006.

Marco general

El artículo 651 del estatuto tributario estableció, como supuestos de imposición de la sanción por no informar que: i) las personas y entidades obligadas a suministrar información no lo hagan dentro del término establecido; ii) el contenido de la información presente errores y; iii) no corresponda a lo solicitado. Además, señaló las condiciones de imposición de la sanción así:

“ART. 651.—Sanción por no enviar información. Las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria así como aquellas a quienes se les haya solicitado informaciones o pruebas, que no la suministren dentro del plazo establecido para ello cuyo contenido presente errores o no corresponda a lo solicitado, incurrirán en la siguiente sanción:

a) Una multa hasta de 15.000 UVT, la cual será fijada teniendo en cuenta los siguientes criterios:

— Hasta del 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo en forma extemporánea.

— Cuando no sea posible establecer la base para tasarla o la información no tuviere cuantía, hasta del 0.5% de los ingresos netos. Si no existieren ingresos, hasta del 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio (…)”. (Se subraya)

En el caso de la obligación de remitir información en medios magnéticos, el artículo 631 del estatuto tributario(11) facultó al Director General de Impuestos y Aduanas Nacionales para solicitar de determinadas personas naturales y jurídicas, y de otras entidades, las informaciones que le permitan a la administración adelantar el debido control de los tributos, mediante estudios y cruces de información, sin perjuicio de las facultades de fiscalización establecidas en el artículo 684 ejusdem(12).

Para ello, el artículo 23 de Ley 863 de 2003, que adicionó el artículo 631-2 del estatuto tributario, señaló que mediante resolución del director general de la DIAN, se determinarán los valores, datos, plazos y obligados a suministrar la información exigida, entre otros, por el artículo 631 del estatuto tributario.

Tal facultad se concretó en la expedición de la Resolución 12807 del 26 de octubre de 2006(13), mediante la cual se establecieron los obligados al suministro de la información relacionada en los literales a), b), c), d), e), f), h), i), y k) del artículo 631 antes mencionado, correspondiente al año gravable 2006.

El literal a) del artículo 1º de la citada resolución señaló que, entre los obligados a presentar información por el año 2006, están las personas naturales obligadas a “presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, cuando sus ingresos brutos del año gravable 2005, sean superiores a mil quinientos millones de pesos ($1.500.000.000)”.

Por lo tanto, las personas naturales que durante el año gravable 2005 reportaron ingresos brutos superiores a los indicados con anterioridad, estaban obligadas a suministrar la información de que tratan los “literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario”, por disposición expresa de la Resolución 12807 de 2006. La información señalada, es la siguiente:

“b) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades a quienes se les practicó retención en la fuente, con indicación del concepto, valor del pago o abono sujeto a retención, y valor retenido.

c) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades que les hubieren practicado retención en la fuente, concepto y valor de la retención y ciudad donde les fue practicada.

d) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, con indicación del concepto y valor acumulado por beneficiario.

e) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de pagos o abonos, que constituyan costo, deducción o den derecho a impuesto descontable, incluida la compra de activos fijos o movibles, en los casos en los cuales el valor acumulado del pago o abono en el respectivo año gravable sea superior diecinueve millones cien mil pesos ($19.100.000); con indicación del concepto, retención en la fuente practicada e impuesto descontable.

f) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos, en los casos en los cuales el valor acumulado del ingreso en el respectivo año gravable sea superior a cuarenta y siete millones setecientos mil pesos ($47.700.000) con indicación del concepto e impuesto sobre las ventas liquidado cuando fuere el caso.

g) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos para terceros y de los terceros a cuyo nombre se recibieron los ingresos, con indicación de la cuantía de los mismos.

h) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los acreedores por pasivos de cualquier índole, con indicación de su valor.

i) Apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los deudores por concepto de créditos activos, con indicación del valor del crédito. (…)

k) La discriminación total o parcial de las partidas consignadas en los formularios de las declaraciones tributarias”.

Para el suministro de la información, por parte de las personas naturales, el artículo 18 de la Resolución 12807 del 26 de octubre de 2006 señaló los plazos para el cumplimiento del deber formal de suministrar información en medios magnéticos, según el número de identificación tributaria del obligado, así:

“Personas Jurídicas y Asimiladas y Personas Naturales:

FechaÚltimos dígitos (…)

Abril 25 de 2007 09 19 29 39 49

Obligación de suministrar información

La Sala observa que el demandante, en la declaración de renta del año gravable 2005(14), registró un total de ingresos brutos de $1.900.373.000, monto que al superar el tope fijado en la Resolución 12807 de 2006, lo obligaba a suministrar la información correspondiente al año gravable 2006, a que se refieren los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario.

Para ello, el artículo 18 de la mencionada resolución dispuso como plazo para la entrega de la información, el 25 de abril de 2007, teniendo en cuenta que el NIT termina en 49(15); no obstante, no cumplió el deber legal referido.

En consecuencia, el actor incurrió en uno de los supuestos sancionatorios establecidos por el artículo 651 del estatuto tributario, cual es no suministrar información dentro del plazo establecido.

Caso concreto

En el recurso de apelación, el demandante, concretó su inconformidad en lo siguiente:

• La administración no podía exigir la presentación de una información que, por estar registrada en declaraciones tributarias, era de su conocimiento, ni tampoco podía utilizar los valores declarados para fijar la sanción, pues ello denota el desconocimiento de los conceptos a informar, y por tanto, la sanción se debió establecer en un porcentaje de hasta el 0.5% de los ingresos netos. Además, se presentó incompetencia del funcionario que adelantó la investigación y los actos administrativos demandados se fundamentaron en pruebas ilegales.

• La sanción se debe graduar porque la información se presentó con ocasión de la expedición de la resolución sanción, y por la falta de demostración del daño ocasionado.

Frente al argumento relacionado con la incompetencia del funcionario que adelantó la investigación, la Sala observa que si bien es cierto que en el auto del 25 de junio de 2009(16) se comisionó al funcionario Hernán José Hernández Galván para proferir el pliego de cargos, no lo es menos que dicho acto de trámite fue proferido por el Jefe de la División de Gestión de Fiscalización Tributaria, como lo ordena el artículo 688 del estatuto tributario(17).

Igualmente se advierte que las pruebas en que se fundaron los actos administrativos demandados no son ilegales, pues se trata de las mismas declaraciones tributarias que el actor puso en conocimiento de la administración, cuyo contenido no fue desvirtuado y gozan de presunción de veracidad, en los términos del artículo 746 del estatuto tributario(18).

Información de las declaraciones tributarias y base de imposición

La DIAN impuso como sanción $296.640.000(19), que es el 5% del valor de la información no suministrada, para lo cual tomó como base la cifra de $7.719.487.000, que corresponde a los valores registrados en las declaraciones de renta, ventas y retenciones del año gravable 2006.

En la Resolución Sanción, la administración impuso la sanción por no suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario, con fundamento en los siguientes conceptos:

Formato 1001Pagos o abono en cuenta (total deducciones)$111.446.000
Formato 1002Información de rete. Fuente practicadas (bases)$0
Formato 1002Retenciones en la fuente practicadas$0
Formato 1003Retenciones en la fuente que le practicaron$2.968.000
Formato 1004Descuentos tributarios solicitados$0
Formato 1005Impuesto a las ventas descontable$0
Formato 1006Impuesto a las ventas generado$0
Formato 1007Ingresos recibidos$2.676.957.000
Formato 1008Deudores de créditos activos$0
Formato 1009Pasivos a 31/12/2006$278.481.000
Formato 1011-1012Patrimonio bruto$472.101.000
Formato 1011-1012Total costos$2.528.461.000
Total no informadoAño 2006$6.070.414.000

Valores declarados en retenciones en la fuente practicadas año gravable 2006, sobre el cual debió informar:

MesesBaseRetención
Enero a diciembre 2006$1.024.066.800$35.838.696
Totales $1.059.905.496

Valores declarados en ventas año gravable 2006, sobre el cual debió informar:

BimestresImpuesto a las ventas generadoImpuesto a las ventas descont.
1º bimest. al 6º bimest./06$303.600.000$285.722.000
Total $589.168.000

La sumatoria de los totales anteriores, es el monto que debió ser reportado en la información exógena año gravable 2006, en sus respectivas características técnicas y la base para aplicar la sanción por enviar información extemporánea (6.070.414.000 + $1.059.905.496 + $589.168.000 = $7.719.487.000)”.

La información referida fue determinada por la administración con fundamento en la información de las declaraciones de renta(20), ventas(21) y retenciones(22) presentadas por el contribuyente por el año gravable 2006, cuya veracidad no fue cuestionada o desvirtuada en el proceso.

La Sala advierte que, a diferencia de los datos generales registrados en las declaraciones tributarias, la información en medio magnético a que se refiere el artículo 631 del estatuto tributario y la Resolución 12807 de 2006, es de carácter específico, pues recae sobre las personas y entidades con las cuales el contribuyente realizó operaciones o transacciones durante el periodo gravable respectivo, y que por su naturaleza, es de su conocimiento, y no de la administración.

En esa medida, no le asiste la razón al demandante al afirmar que la administración no podía exigir una información que ya conocía, pues tal información no se puede confundir con los datos registrados en sus declaraciones fiscales. En consecuencia, no se evidencia la violación del artículo 44 de la Ley 962 de 2005, invocada en el recurso de apelación y en la demanda.

Ahora bien, el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario contempla dos bases de imposición de la sanción por no enviar información: i) cuando se puede establecer la cuantía de la información que no se suministró oportunamente, se reportó con errores o que no corresponde a lo exigido, se tasa hasta en el cinco por ciento (5%) de las sumas no informadas y, ii) cuando no es posible establecerla o la información no tuviere cuantía, se tasa en el 0.5% de los ingresos netos declarados en el año inmediatamente anterior, sin que exceda el equivalente a 15.000 UVT.

La Sala considera que, contrario a lo indicado por el actor, la información exigida en medio magnético es posible cuantificarla con fundamento en los datos registrados en las diferentes declaraciones tributarias presentadas por el contribuyente, y por ello la sanción del artículo 651 del estatuto tributario se puede imponer hasta en el 5% “de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida”, tema sobre el cual, precisó(23):

“Como se expuso en aparte precedente, mediante la Resolución 12690 del 29 de octubre de 2007, la DIAN dispuso, entre otras obligaciones, que las personas naturales obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuando los ingresos brutos del año gravable 2006 fueran superiores a mil quinientos millones de pesos ($1.500.000.000), estaban obligadas a suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario, circunstancia en la que se encontraba el demandante según da cuenta la declaración de renta del año 2006 que obra en el folio 93.

En ese sentido, el señor Ruiz estaba en la obligación de suministrar, en medios magnéticos, esta información correspondiente al año 2007 (…)

7.4. De la relación hecha, para la Sección es claro que la información solicitada por la DIAN era susceptible de ser cuantificada, en tanto se refiere a las retenciones en la fuente realizadas y que le practicaron al contribuyente, respecto de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, a los pagos o abonos que constituyen costo, deducción o dan derecho a impuesto descontable, a los ingresos percibidos, a los pasivos de cualquier índole, a los créditos activos, al patrimonio bruto, a los inventarios, a los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, a las rentas exentas, y a los costos y deducciones solicitadas en la declaración de renta.

7.5. Bajo dicho supuesto fue que la administración tributaria, con fundamento en la información suministrada por el contribuyente en sus diferentes declaraciones, la que se presume veraz de conformidad con el artículo 746 del estatuto tributario, estableció una base, monto o valor de la información dejada de suministrar, de la siguiente manera: (…)

7.6. Dada la naturaleza de la información solicitada y la posibilidad de cuantificarla, no es posible imponerle al contribuyente la sanción por no suministrar información sobre la base de sus ingresos netos o su patrimonio bruto, como se solicita en la demanda y en el recurso de apelación, pues dicho supuesto no fue previsto por el legislador.

Por tal razón, tal como lo hizo la administración tributaria, era menester cuantificar la base sobre la que debería imponerse la sanción en atención a la información suministrada por el contribuyente en las respectivas declaraciones de IVA y renta”. (Se subraya).

De conformidad con el criterio jurisprudencial expuesto, la administración estaba facultada para fijar el valor de la información exigida sobre la base de los valores reportados en las declaraciones tributarias del obligado que, en los términos del artículo 746 del estatuto tributario, gozan de presunción de veracidad.

Y por esa misma razón, la entidad demandada conocía el monto global de la información omitida, lo cual indica que la sanción se podía imponer en un porcentaje de hasta el 5% de su valor, y no en un porcentaje de los ingresos netos, como lo argumentó el demandante.

Sobre este punto, resulta contradictorio que el actor afirme que la administración tenía la información que se debía reportar en medio magnético porque estaba consignada en sus declaraciones tributarias, y que después argumente que la DIAN debió verificar la correspondencia entre lo declarado y la información a reportar.

Al respecto, la Sala advierte que los valores declarados, que gozan de presunción de veracidad, no fueron desvirtuados por el contribuyente y corresponden con la información exigida por el artículo 631 del estatuto y por la Resolución 12807 de 2006, lo cual indica que la administración no estaba obligada a realizar la verificación a que se refiere el demandante en el recurso de apelación, para constatar la correspondencia entre lo que el contribuyente declaró y lo que debía informar, tema que, por lo demás, es de carácter reglamentario.

En efecto, el demandante no controvirtió estar incurso en el supuesto sancionatorio previsto en el artículo 651 del estatuto tributario por la entrega extemporánea de la información, ni tampoco demostró que las sumas sobre las que se debía determinar la sanción fueran diferentes a las utilizadas por la administración en los actos administrativos demandados.

Gradualidad de la sanción

En relación con la graduación de la sanción por no informar, en el expediente está demostrado que, con posterioridad a la expedición de la resolución sanción(24), el contribuyente suministró la siguiente información por medio electrónico:

Fecha de entregaFormularioFolio del cuaderno de antecedentes
19/04/20101001115 y 116
1002113 y 114
1003117 y 118
1005119 y 120
1006121 y 122
1007123 y 124
1009125 y 126
1011127 y 128
1012129 y 130

Frente a la información suministrada de forma extemporánea por el contribuyente, la Sala advierte que la administración no podía imponer el tope máximo previsto en el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario, que establece un margen de aplicación de la sanción por no informar al señalar que será “hasta del 5%”, preposición que indica un límite de graduación, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%.

Ese margen de graduación le impone al funcionario el deber de aplicar la sanción en un porcentaje que se informe en los principios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad, para lo cual es preciso observar, entre otros aspectos, la actitud de colaboración del contribuyente y el correlativo daño causado al fisco(25), sin que por ello se pueda interpretar que la sanción no deba ser impuesta, pues el supuesto sancionable previsto en el artículo 651 del estatuto tributario se cumplió.

En esas condiciones, siguiendo el criterio fijado por la Sala(26), sobre el valor de la información correspondiente a los formatos entregados el 19 de abril de 2010, con ocasión de la resolución sanción, procede la graduación al 3%, pues tal circunstancia denota una actitud de colaboración del contribuyente.

Por lo tanto, la liquidación de la sanción, quedará así:

Base de imposición de la sanción$7.719.487.000
Porcentaje de sanción3%
Total sanción$231.584.610

Ahora bien, como la sanción establecida en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración por la suma de $296.640.000, corresponde al máximo previsto por el artículo 1º del Decreto 4715 de 2005, y difiere de los $231.584.610 determinados, la Sala declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, en el sentido de fijar la sanción por no informar en este último valor.

Daño causado por la extemporaneidad

En cuanto a la demostración del daño infligido por la omisión en el envío oportuno de la información, la Sala reitera(27) que esa conducta le impide a la administración practicar los estudios y cruces de información necesarios para el ejercicio del control de los tributos a su cargo, lo que constituye un daño potencial que debe ser sancionado en los términos previstos por el artículo 651 del estatuto tributario.

Lo anterior, por cuanto los cruces de información son una herramienta relevante en el control de la evasión fiscal, y el reporte oportuno de información es determinante para el ejercicio eficaz de las facultades de fiscalización tributaria; por lo anterior, la omisión en el envío oportuno de la información restringe las atribuciones constitucionales y legales de la administración, tendientes a asegurar la determinación y el recaudo de los tributos, que cuentan con unos términos precisos para su ejercicio. Y es ahí donde radica el daño causado al fisco, con la omisión o entrega extemporánea de la información.

Por las razones expuestas, la Sala revocará la sentencia del 11 de agosto de 2015 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las súplicas de la demanda, y en su lugar declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, en el sentido de fijar la sanción por no informar en la suma de $231.584.610.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

PRIMERO. REVÓCASE la sentencia del 11 de agosto de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Primera, Subsección C, en descongestión, por las razones expuestas en esta providencia. En su lugar:

1. DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución sanción 232412010000014 del 23 de febrero de 2010 y de su modificatoria, la Resolución 900.018 del 10 de marzo de 2011, expedidas en su orden por el jefe de gestión de liquidación y por la subdirectora de gestión de recursos jurídicos de la dirección de gestión jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo

2. A título de restablecimiento del derecho, FÍJASE la sanción por no informar en la suma de doscientos treinta y un millones quinientos ochenta y cuatro mil seiscientos diez pesos ($231.584.610) m/cte.

SEGUNDO. RECONÓCESE personería para actuar a la doctora Gladys Oliva Ulloque Berdejo, como apoderada de la DIAN, en los términos del poder visible en el folio 323 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

11 E.T. “ART. 631.—Para estudios y cruces de información. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 684 y demás normas que regulan las facultades de la administración de impuestos, el director general de impuestos nacionales podrá solicitar a las personas o entidades, contribuyentes y no contribuyentes, una o varias de las siguientes informaciones, con el fin de efectuar los estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos (…)” (Se subraya).

12 E.T. “ART. 684.—Facultades de fiscalización e investigación: La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Para tal efecto podrá: a) Verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario. b) Adelantar las investigaciones que estime convenientes para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias, no declarados. c) Citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. d) Exigir del contribuyente o de terceros la presentación de documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros registrados. e) Ordenar la exhibición y examen parcial de los libros, comprobantes y documentos, tanto del contribuyente como de terceros, legalmente obligados a llevar contabilidad. f) En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación”.

13 “Por la cual se establece para el año gravable 2006, el grupo de personas naturales, personas jurídicas y asimiladas, y demás entidades, que deben suministrar la información a que se refieren los literales a), b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario y el Decreto 1738 de 1998 a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; se señala el contenido y características técnicas para la presentación y se fijan los plazos para la entrega”.

14 Folio 20 del cuaderno de antecedentes.

15 Folio 6 del cuaderno de antecedentes.

16 Folio 4 del cuaderno de antecedentes.

17 E.T. “ART. 688.- Competencia fiscalizadora. Corresponde al jefe de la unidad de fiscalización, proferir los requerimientos especiales, los pliegos de cargos y traslados de cargos o actas (…)”.

18 E.T. “ART. 746.—Presunción de veracidad. Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija”.

19 Tope máximo previsto en el Decreto 4715 de 2005.

20 Folio 21 del cuaderno de antecedentes.

21 Folios 22 a 33 del cuaderno de antecedentes.

22 Folios 60 a 65 del cuaderno de antecedentes.

23 Sentencia del 9 de octubre de 2014, expediente 20446, M.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

24 23 de febrero de 2010.

25 Sentencia del 24 de octubre de 2013, expediente 19454, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

26 Sentencias de 29 de septiembre de 2015, expediente 20440, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, de 17 de marzo de 2016, expediente 20932, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

27 Sentencia del 24 de octubre de 2013, expediente 19454, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.