Sentencia 2012-00038 de abril 9 de 2015

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 250002337000201200038-01

Consejero Ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Nº interno: 20243

Asunto: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: Luz Marina Romero González

Demandado: U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Fallo

Bogotá, D. C., nueve de abril de dos mil quince.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la Sala

La Sala decidirá sobre el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca que declaró la nulidad parcial de la Resolución 082412011000064 del 21 de febrero de 2011 y su confirmatoria, la Resolución 900.041 del 2 de marzo de 2012, mediante las que la Dirección Seccional de Impuestos de Girardot de la U.A.E. DIAN le impuso a la demandante sanción por no presentar información exógena del impuesto sobre la renta del año 2007.

En los términos del recurso, la Sala decidirá si los actos administrativos demandados son violatorios de las disposiciones constitucionales y legales invocadas por la demandante, principalmente del artículo 651 del estatuto tributario.

Para el efecto, se decidirá si la sanción impuesta en los actos acusados fue “proporcional y razonable”, en los términos del artículo 651 ibídem.

3.1. De la sanción por no enviar información

El artículo 651 del estatuto tributario dispone:

“ART. 651.—Sanción por no enviar información. Las personas y entidades obligadas a suministrar información tributaria, así como aquellas a quienes se les haya solicitado informaciones y pruebas respecto de sus propias operaciones, que no la atendieron dentro del plazo establecido para ello, incurrirán en la siguiente sanción:

a) <Modificado por el artículo 55, Ley 6ª de 1992> Una multa hasta del cinco por ciento (5%) de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida; regulada la aplicación de la sanción, por la Resolución de la DIAN 11774 de 2005.

b) El desconocimiento de los costos, rentas exentas, deducciones, descuentos, pasivos, impuestos descontables y retenciones, según el caso, cuando la información requerida se refiera a estos conceptos y de acuerdo con las normas vigentes, deba conservarse y mantenerse a disposición de la administración de impuestos.

Cuando la sanción se imponga mediante resolución independiente, previamente se dará traslado de cargos a la persona o entidad sancionada, quien tendrá un término de un (1) mes para responder.

La sanción a que se refiere el presente artículo, se reducirá al diez por ciento (10%) de la suma determinada según lo previsto en el literal a), si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al veinte por ciento (20%) de tal suma, si la omisión es subsana dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar ante la oficina que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma.

En todo caso, si el contribuyente subsana la omisión con anterioridad a la notificación de la liquidación de revisión, no habrá lugar a aplicar la sanción de que trata el literal b). Una vez notificada la liquidación solo serán aceptados los factores citados en el literal b), que sean aprobados plenamente”.

La Corte Constitucional, en la Sentencia C-160 de 1998, sostuvo que el poder que se reconoce a la administración para la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 651 del estatuto tributario no es ilimitado ni discrecional, pues la función sancionadora debe ejercerse dentro de los límites de la equidad y la justicia, tal como lo ordenan la Constitución y el artículo 683 del estatuto tributario.

Dijo la Corte Constitucional que la proporcionalidad y la razonabilidad de las sanciones, en el marco de las infracciones tributarias, tiene un claro fundamento en el principio de equidad, consagrado en el artículo 363 de la Constitución, equidad que no sólo debe predicarse de la obligación tributaria sustancial, sino que debe imperar en la aplicación y cuantificación de las sanciones que se podrían imponer por el desconocimiento de obligaciones tributarias de carácter sustancial y formal.

Que el legislador era el primer llamado a dar prevalencia a estos principios, mediante la fijación de sanciones razonables y proporcionales al hecho que se sanciona. Pero que, igualmente, los funcionarios encargados de su aplicación, estaban obligados a observar esos principios.

Entonces, consideró que las sanciones que puede imponer la administración, con fundamento en el artículo 651 del estatuto tributario, deben estar enmarcadas en criterios de proporcionalidad y razonabilidad que legitimen el poder sancionador. Que, por tanto, no todo error origina sanción, y que si se genera, la sanción debe ser graduada proporcionalmente, de acuerdo con la magnitud del daño producido con el error cometido.

3.2. Análisis del caso concreto

Para resolver, la Sala parte de los siguientes hechos probados:

— En la declaración del impuesto sobre la renta del año 2006, que presentó la demandante el día 3 de agosto de 2007, registró en el renglón 49 “Total de ingresos brutos” el valor de $1.566.058.000.

— Mediante el pliego de cargos 082382010000104 del 21 de julio de 2010, notificado el 24 de julio de 2010, la DIAN dejó claro que el demandante estaba obligado a presentar la información exógena tributaria del año gravable 2007 (formatos 1002, 1003, 1005, 1006, 1007, 1008, 1009, 1011, 1012), conforme lo establece la Resolución 12690 del 29 de octubre de 2007 (27 de marzo de 2008), por haber superado el tope establecido de ingresos brutos para el año 2006 ($1.500.000.000)

— La demandante no presentó la información correspondiente al año gravable 2007, relacionada en los literales b), c), d), e) f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario, en las fechas y lugares fijados para el efecto en la Resolución 12690 del 29 de octubre de 2007. La parte actora debía entregarla el 26 de marzo de 2008.

— En el citado pliego de cargos se propuso imponerle al demandante la sanción de $190.281.000 determinada aplicando el porcentaje máximo establecido en el artículo 651 estatuto tributario.

La demandante respondió el pliego de cargos el día 23 de agosto de 2010 y anexó la copia de los formatos de información 1001, 1002, 1003, 1005, 1006, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012, correspondientes al año 2007, en los que se observa el sello de firmado en forma digital, con fecha de acuse de recibo 23 de agosto de 2010(5). En el escrito, indicó:

“4. A continuación detallo la base que solicito tenga en cuenta la administración para el pago de la sanción:

Formato 1008-renglón 34…194.297.000

Formato 1009-renglón 40…395.270.000

Formato 1007-renglón 42…188.955.000

Formato 1007-renglón 44… 6.519.000

Formato 1003-renglón 84… 658.000

Formato 1006-… 13.341.000

Total base… 799.040.000

5%... 39.952.000

10% artículo 651, literal b)… 3.995.200

Teniendo en cuenta que el formato 1002 fue presentado el 07-06-2008, y que los demás valores representan cuantías menores que no son objeto de cruce de información y que el 8% de las ventas son gravadas y el 92% no están gravadas ya que son insumos agrícolas para el campo y no evidencia cruce de información por impuestos descontables o generados.

El 80% de las ventas son de mostrador y de menores cuantías”.

— Mediante la Resolución 082412011000064 del 21 de febrero de 2011, la DIAN le impuso a la demandante la sanción de $190.281.000, en la forma como la había liquidado en el pliego de cargos, es decir, sobre los valores correspondientes a los formatos 1002, 1003, 1005, 1006, 1007, 1008, 1009, 1011, 1012.

En este acto administrativo, la administración indicó que la demandante había cumplido la obligación de presentar la información en medios magnéticos por el año 2007, de acuerdo con la Resolución 12690 del 29 de octubre de 2007, con posterioridad a la notificación del pliego de cargos.

Finalmente, liquidó la sanción en el 5% de los valores declarados en el denuncio de renta del año 2007.

— Con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución que impuso la sanción, la parte actora dijo que por “un error involuntario se presentó parcialmente la información en su momento (formato 1002), durante los años 2006 y 2007 y que por el año 2006 me fue aceptada la reducción teniendo en cuenta que el 92% de los ingresos se generaron por cuantías menores que no ameritaban cruce de información por impuestos descontables o generados ya que son insumos agrícolas para el campo y que igual situación presenta el año 2007.

(…)

Que si bien es cierto que incurrí en un error y lo subsané como se me pidió se me tenga en cuenta el acuerdo de pago que solicité en agosto 23 de 2010 donde pido se tenga en cuenta la base de $799.040.000 para la aplicación de la sanción, o en su defecto se aplique sobre el valor de los ingresos netos del periodo por el cual se solicita la información.

Que se tenga en cuenta la consignación que fue efectuada para pagar la sanción a que se hace referencia por valor de $3.995.200 antes de la notificación de la resolución No. 082412011000064”.

— En la Resolución 900.041 del 2 de marzo de 2012, que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN confirmó la sanción impuesta y al revisar la información que aportó la demandante, advirtió las siguientes inconsistencias:

Nº formularioHallazgoCódigo formulario
100066045942602Solicitud con error1003
100066045943127Solicitud con error1006
100066045944092Solicitud con error1009
 No se presentó1010
100066045944401Solicitud con error1011
100066045945456Solicitud con error1012

En cuanto a la reducción de la sanción, afirmó que no era procedente pues la demandante no cumplió los requisitos del artículo 651 del estatuto tributario, a saber: i) no subsanó la omisión; ii) no radicó escrito en el que aceptara la sanción impuesta con reducción y, iii) no acreditó el pago o acuerdo de pago de la sanción, ni con la respuesta al pliego de cargos ni dentro del término para interponer el recurso de reconsideración.

Hechas las anteriores precisiones se considera:

El artículo 651 del estatuto tributario fijó una sanción máxima por no enviar información que, para el año 2007, correspondía a $314.610.000. (15.000 UVT x $20.974)

La DIAN sancionó a la demandante por no enviar la información de los literales b) c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario(6).

La sanción que liquidó la DIAN ascendió al 5% sobre el monto de la información exógena no reportada así:

S-2012-00038-01
 

Con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, la demandante dijo que aportó las copias de los formularios que se relacionan a continuación:

FormularioRenglónConceptoFecha de recibo DIANFolios
100378Base23/08/201049
100551Base23/08/201051
100653Base23/08/201053
100742, 43, 44 y 46Ingresos recibidos23/08/201055
100834Saldos de cuentas por cobrar a 31 de diciembre23/08/201057
100940Saldos de cuentas por pagar a 31 de diciembre23/08/201059
101133,36, 37, 49, 52, 53Información de las declaraciones tributarias23/08/201061
101233Información de las declaraciones tributarias. Acciones, aportes e inversiones en bonos, certificados, títulos23/08/201063
100252Base2/06/2008113

En el expediente, efectivamente, reposa la copia de los formularios. También reposa la información discriminada, pero solo de los renglones: 34 [cuentas por cobrar](7), 36 [inventarios](8) y 40 [pasivos](9), cuyas cuantías coinciden con lo reportado en la declaración de renta del año 2006. En cuanto a los demás renglones, si bien no aparece la información discriminada, si aparece la constancia de entrega de los formularios a la DIAN, hecho que da cuenta del cumplimiento de la obligación, así sea de manera extemporánea, tal como lo reconoció la entidad en sus propias palabras:

“[D]e la revisión que se realizó al aplicativo Análisis Operacional, se constató que el contribuyente Romero González Luz Marina NIT. 39.611.509, cumplió con la obligación de presentar a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, la información en medios magnéticos por el año gravable 2007 de acuerdo a la Resolución 12690, de octubre 29 de 2007, posterior a la debida notificación del pliego de cargos”.

En efecto, los formularios entregados dan cuenta de que la información se entregó el 23 de agosto de 2010, es decir, aproximadamente dos años después del vencimiento de la fecha prevista para el cumplimiento de la obligación [26 de marzo de 2008].

Lo anterior permite advertir que se configuró el supuesto que da lugar a la sanción que le fue impuesta a la parte actora en los actos acusados, contenida en el artículo 651 del estatuto tributario.

Ahora bien, para calcular la sanción, la DIAN acudió a las tarifas previstas en la Resolución 11774 de 2005, que son las mismas del artículo 651 del estatuto tributario(10). No obstante, es menester advertir que la citada resolución previó una tarifa fija del 5%, en contradicción con lo previsto en el artículo 651 del estatuto tributario que estipula la posibilidad de aplicar una tarifa graduable, pues, expresamente, dispuso que la tarifa podría llegar hasta un máximo del 5%. Por tanto, se considera pertinente inaplicar al caso, por excepción de ilegalidad, el artículo 1 de la Resolución 11774 citada, en cuanto a la tarifa se refiere.

De otra parte, la Sala ha considerado que un factor a tener en cuenta para graduar la sanción es la entrega de la información, pues ello denota la intención del contribuyente de contribuir con las labores de fiscalización de la DIAN.

En el caso está probado que la información se entregó el 23 de agosto de 2010, esto es, con la respuesta al pliego de cargos. En consecuencia, resulta pertinente graduar la sanción en el sentido de tasarla en el 1%. La base para calcular ese 1% será la misma que tuvo en cuenta la DIAN, esto es, la de la declaración de renta del año 2007. No se tendrá en cuenta la que propuso la demandante en la respuesta al pliego de cargos puesto que no reposan pruebas en el expediente para verificar esos valores. Por el contrario, tal como se precisó anteriormente, reposa la información de los renglones 34, 36 y 40 que coinciden con la información de la declaración de renta, mas no con la que suministró la demandante en la respuesta al pliego de cargos.

En consecuencia, la sanción se tasa así:

RenglónFormatoCuantía
331011-1012202.062.000
341008315.185.000
361011440.852.000
37101139.442.000
401009499.270.000
4210071.094.873.000
43100747.068.000
4410076.519.000
4610073.573.000
4910111.012.890.000
52101158.349.000
53101128.746.000
781003658.000
51100514.228.000
53100613.341.000
52100228.568.000
Total 3.805.624.000

Total de la sumatoria de la información no suministrada: $3.805.624.000

Valor de la sanción 1%: $38.056.000

Adicionalmente, también se considera pertinente conceder la reducción de la sanción al 10%, conforme lo prevé el citado artículo 651. Si bien la omisión fue subsanada con la respuesta al pliego de cargos, el pago de la sanción reducida, que es el requisito adicional exigido al de entregar la información, para acceder a la reducción del 10% o del 20%, no se efectuó el mismo día en que se contestó el pliego de cargos y se entregó la información, sino posteriormente, esto es, el 21 de febrero de 2011.

En efecto, en el folio 89 del expediente reposa el recibo de pago por la suma de $3.995.200, que data del 21 de febrero de 2011.

El artículo 651 del estatuto tributario dispone que la sanción puede reducirse al 10% si la omisión es subsanada antes de que se notifique la imposición de la sanción, y al 20% si se subsana dentro de los dos meses siguientes a la fecha de notificación.

En el caso concreto está probado que la demandante hizo el pago el 21 de febrero de 2011, es decir, con anterioridad al 23 de febrero de 2011, fecha en que fue notificada la Resolución 082412011000064, que impuso la sanción.

En consecuencia, la sanción por no enviar información a cargo de la demandante es de $3.805.600. Como la demandante probó un pago de $3.995.200, se tiene que se encuentra a paz y salvo con la DIAN por concepto de la sanción.

Conforme con lo expuesto, la Sala confirmará parcialmente la sentencia apelada, en cuanto anuló parcialmente los actos acusados. Asimismo, la modificará, y, a título de restablecimiento del derecho, declarará: i) que la sanción que le impuso la DIAN por no enviar información es de $3.805.600 y, ii) que la demandante se encuentra a paz y salvo en el pago de la sanción que le impuso la DIAN.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1: INAPLÍQUESE la Resolución 11774 de 2005 de la DIAN, por excepción de ilegalidad.

2: CONFÍRMASE el numeral primero de la sentencia apelada.

3: MODIFÍCASE el numeral segundo de la sentencia apelada, el que queda así:

2. A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE: i) que la sanción que le impuso la DIAN a la señora Luz Marina Romero, por no enviar información, es de $3.805.600; ii) que la demandante se encuentra a paz y salvo en el pago de la sanción que le impuso la DIAN.

4: En lo demás, CONFÍRMASE la sentencia apelada.

5: RECONÓCESE personería al abogado Enrique Guerrero Ramírez, para actuar como apoderado judicial de la U.A.E. DIAN, en los términos del poder que le fue otorgado.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(5) Folios 47 a 66 del cuaderno de antecedentes.

(6) b) Identificación de las personas o entidades a quienes se les practicó retención en la fuente, con indicación del concepto, valor del pago o abono sujeto a retención, y valor retenido;

c) Identificación de las personas o entidades que les hubieren practicado retención en la fuente, concepto y valor de la retención y ciudad donde les fue practicada;

d) Identificación de cada uno de los beneficiarios de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, con indicación del concepto y valor acumulado por beneficiario;

e) Identificación de cada uno de los beneficiarios de pagos o abonos, que constituyan costo, deducción o den derecho a impuesto descontable, incluida la compra de activos fijos o movibles, en los casos en los cuales el valor acumulado del pago o abono en el respectivo año gravable sea superior a diez millones de pesos, con indicación del concepto, retención en la fuente practicada e impuesto descontable;

f) Identificación de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos, en los casos en los cuales el valor acumulado del ingreso en el respectivo año gravable sea superior a veinticinco millones de pesos, con indicación del concepto de impuesto sobre las ventas liquidado cuando fuere del caso;

h) Identificación de cada uno de los acreedores por pasivos de cualquier índole, con indicación de su valor;

i) Identificación de cada uno de los deudores por concepto de créditos activos, con indicación del valor del crédito y,

k) La discriminación total o parcial de las partidas consignadas en los formularios de las declaraciones tributarias.

(7) Folios 78 a 82 c.a.a.

(8) Folios 83 a 85 y 102 a 105 c.a.a.

(9) Folios 86 a 88 c.a.a.

(10) “ART. 1º—Graduación de la sanción cuando existe base para imponerla. La sanción de que trata el inciso segundo del literal a) del artículo 651 del Estatuto Tributario se aplicará en forma gradual de acuerdo con la conducta en la cual incurrió el contribuyente o el obligado, según el caso, teniendo en cuenta el tope máximo establecido en el citado literal y los criterios que a continuación se enuncian: a) Cuando se trate de la información exigida y no suministrada, se aplicará el cinco por ciento (5%), del total de la sumatoria de la información no suministrada; b) Cuando se trate de la información suministrada en forma extemporánea, se aplicará el cinco por ciento (5%), del total de la sumatoria de la información suministrada en forma extemporánea; c) Cuando se trate de la información suministrada por la persona o entidad obligada, pero sin el cumplimiento de las características técnicas exigidas en las resoluciones que para tal efecto emite la DIAN, la sanción será del cuatro por ciento (4%) del valor total suministrado en forma errónea; d) Cuando se trate de la información reportada por las personas o entidades obligadas a suministrarla, pero presente errores de contenido se aplicará una sanción del tres por ciento (3%) sobre el monto de los registros errados”.