Sentencia 2012-00062 de septiembre 15 de 2016

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Radicación: 130012331002201200062 01 [21455]

Actor: Agencia de Aduanas Siacomex Ltda. Nivel 1 (NIT.830.023.585-7)

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Bogotá, D.C., quince de septiembre de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos y en el orden propuesto por la actora en el recurso de apelación, la Sala precisa si procedía dar aplicación del principio de favorabilidad respecto de la responsabilidad directa de la agencia de aduanas por el pago de los tributos aduaneros.

Comoquiera que la Sala encuentra que la DIAN debió aplicar el principio de favorabilidad y que esta razón es suficiente para anular los actos demandados, se releva del análisis de los restantes cargos de la apelación.

Responsabilidad directa de las agencias de aduanas por el pago de tributos aduaneros y aplicación del principio de favorabilidad(18) 

El artículo 13 del Decreto 2685 de 1999(19), vigente a la fecha de las declaraciones de importación, precisaba que la intermediación aduanera tenía como fin principal colaborar con las autoridades aduaneras en la recta y cumplida aplicación de las normas legales relacionadas con el comercio exterior, para el adecuado desarrollo de los regímenes aduaneros y demás procedimientos o actividades derivados de los mismos.

Sobre la responsabilidad de las sociedades de intermediación aduanera(20) el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, contemplaba lo siguiente:

“Artículo 22. Responsabilidad de las sociedades de intermediación aduanera. Las Sociedades de Intermediación Aduanera que actúen ante las autoridades aduaneras, serán responsables administrativamente por la exactitud y veracidad de la información contenida en los documentos que suscriban sus representantes acreditados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, así como por la declaración de tratamientos preferenciales, exenciones o franquicias y de la correcta clasificación arancelaria de las mercancías. 

Las Sociedades de Intermediación Aduanera responderán directamente por los gravámenes, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias que se deriven de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados […]”. (Subraya la Sala)

En igual sentido, el artículo 14 de la Resolución DIAN 4240 de 2 de junio de 2000, antes de ser modificado por el artículo 1 de la Resolución 8274 de 2008, establecía lo siguiente:

“Artículo 14. Responsabilidad de las sociedades de intermediación aduanera. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, las Sociedades de Intermediación Aduanera responderán directamente por los gravámenes, derechos de aduana, impuesto sobre las ventas, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias que se deriven de las actuaciones que realicen como declarantes autorizados.” (Subraya la Sala)

El artículo 26 del Decreto 2685 de 1999(21), señalaba lo siguiente:

“Artículo 26. Modificado por el artículo 4 del Decreto 3600 de 2005. Obligaciones de las sociedades de intermediación aduanera. Las Sociedades de Intermediación Aduanera, en ejercicio de su actividad, tendrán las siguientes obligaciones: 

[…] 

c) Responder por la veracidad y exactitud de los datos consignados en las declaraciones de importación, exportación, tránsito aduanero y demás documentos transmitidos electrónicamente o suscritos en desarrollo de su actividad, en los términos establecidos en el artículo 22 del presente decreto; 

d) Liquidar y cancelar los tributos aduaneros y sanciones a que hubiere lugar, de acuerdo con lo previsto en la normatividad aduanera; 

[…]” (Subraya la Sala)

Así, para la fecha de presentación de las declaraciones de importación corregida por los actos demandados (5 de octubre de 2007), las agencias de aduanas respondían tanto por la veracidad y exactitud de los datos consignados en las declaraciones de importación, entre otros documentos, como por la liquidación y el pago de los tributos aduaneros y de las sanciones en que incurrían como declarantes autorizados.

Por su parte, el artículo 520 del Decreto 2685 de 1999 consagra el principio de favorabilidad en materia aduanera en los siguientes términos:

“Artículo 520. Disposición más favorable. Si antes de que la autoridad aduanera emita el acto administrativo que decide de fondo, se expide una norma que favorezca al interesado, la autoridad aduanera deberá aplicarla obligatoriamente, aunque no se haya mencionado en la respuesta al Requerimiento Especial Aduanero.” 

La aplicación del principio de favorabilidad constituye una manifestación del derecho al debido proceso a que tiene derecho cualquier persona y que por mandato constitucional se aplica a toda clase de actuaciones administrativas y judiciales (artículo 29 numeral 1 de la Constitución Política).

El elemento determinante para la aplicación del principio de favorabilidad es el acto que decide de fondo la actuación aduanera, que se encuentra reglado en los artículos 512 y 513 del Decreto 2685 de 1999, de la siguiente manera:

Artículo 512. Acto administrativo que decide de fondo. Vencido el término previsto en el inciso primero del artículo 505-1 del presente decreto o el término previsto en el inciso segundo del artículo 510 sin que se hubiere presentado el documento de objeción a la aprehensión o la respuesta al requerimiento especial aduanero, la autoridad aduanera dispondrá de quince (15) días para decidir de fondo sobre la situación jurídica de la mercancía aprehendida, mediante resolución motivada y de treinta (30) días para expedir el acto administrativo que decida de fondo sobre la imposición de la sanción, la formulación de la liquidación oficial o el archivo del expediente, si a ello hubiere lugar. (Subraya la Sala)

Artículo 513. Liquidación oficial de corrección. La autoridad aduanera podrá expedir liquidación oficial de corrección cuando se presenten los siguientes errores en las declaraciones de importación: subpartida arancelaria, tarifas, tasa de cambio, sanciones, operación aritmética, modalidad o tratamientos preferenciales. 

Igualmente se podrá formular liquidación oficial de corrección cuando se presente diferencia en el valor aduanero de la mercancía, por averías reconocidas en la inspección aduanera”. (Subraya la Sala)

Así, el Estatuto Aduanero reconoce expresamente la aplicación del principio de favorabilidad cuando antes de que la autoridad aduanera profiera la liquidación oficial de corrección, o sea el acto definitivo, se expide una norma favorable al interesado, aunque el contribuyente no invoque la aplicación de dicha norma.

Igualmente, el artículo 520 del Decreto 2685 de 1999 no limitó la aplicación del principio de favorabilidad a las sanciones, pues impuso la aplicación de dicho principio cuando exista una norma favorable al administrado, que puede ser relativa a sanciones o a tributos aduaneros.

Este principio es aplicable, de oficio, tanto por la Administración como por la Jurisdicción, pues esta debe garantizar el debido proceso y el derecho de defensa. Y en este caso, el derecho al debido proceso de la demandante implica la aplicación de la norma más favorable, con fundamento en el artículo 520 del Estatuto Aduanero, como pasa a explicarse.

El caso concreto

Para la demandante, el fallo apelado no analizó la aplicación del principio de favorabilidad sobre la responsabilidad directa del agente de aduanas por el pago de los tributos aduaneros.

Expone que como agente de aduanas no debe responder por los tributos aduaneros liquidados en los actos demandados, porque la responsabilidad directa por el pago de dichos tributos no estaba vigente cuando se profirieron los actos administrativos demandados, dado que, para ese momento, el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999 había sido derogado por el artículo 1 del Decreto 2883 de 2008.

Alega, igualmente, que la aplicación parcial del principio de favorabilidad desatendió la prohibición del artículo 27 del Código Civil, de interpretar una norma que es clara, pues a pesar de que la responsabilidad directa del agente de aduanas por los tributos aduaneros y por las sanciones formaban parte del texto derogado (artículo 22 del Decreto 2685 de 1999) y que la intención del legislador fue eliminar toda responsabilidad directa respecto de ambos, la DIAN no les dio un trato uniforme, pues solo aceptó la favorabilidad en relación con la sanción aduanera.

En efecto, en las liquidaciones oficiales de corrección demandadas, la DIAN sostuvo lo siguiente(22):

“Ahora bien, teniendo en cuenta que mediante el Decreto 2883 del 06 de agosto de 2008, el Gobierno Nacional modificó parcialmente el Decreto 2685 de 1999 y que específicamente en su artículo 6, modificó la Sección I Capítulo III del Título XV del Decreto 2685 de 1999, de la cual se desprende la multa propuesta en el Requerimiento Especial Aduanero No. 1-03-238-419-434-2-006374 del 30 de septiembre de 2010, a la Agencia de Aduanas Siacomex Ltda. Nivel 1 con NIT 830.023.585-7, por la comisión de la infracción contemplada en el numeral 2.2 del artículo 482 del Decreto 2685 de 1999, modificado por el artículo 38 del Decreto 1232 de 2001, este Despacho encuentra que ya NO es sancionable al no estar consagrada como responsabilidad de la Agencia de Aduanas en el artículo 6 del Decreto 2883 de 2008, normatividad vigente a la fecha de expedición de la presente providencia, razón por la cual a no estar consagrada la sanción imputada, es procedente la aplicación de lo señalado en el artículo 520 del Decreto 2685 de 1999, el cual dispone…”  

Pues bien, el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999, vigente al momento de la presentación de las declaraciones de importación (5 de octubre de 2007) disponía que “las Sociedades de Intermediación Aduanera responderán directamente por los gravámenes, tasas, sobretasas, multas o sanciones pecuniarias que se derivaran de las actuaciones que realizaran como declarantes autorizados.”

El concepto gravámenes a que alude el artículo 22 del Decreto 2685 de 1999 corresponde a los tributos aduaneros, que a su vez, comprenden los derechos de aduana y el IVA (artículo 1 del Decreto 2685 de 1999).

De acuerdo con el artículo 1 del Decreto 2685 de 1999, los derechos de aduana son “todos los derechos, impuestos, contribuciones, tasas y gravámenes de cualquier clase, los derechos antidumping o compensatorios y todo pago que se fije o se exija, directa o indirectamente por la importación de mercancías al territorio aduanero nacional o en relación con dicha importación, lo mismo que toda clase de derechos de timbre o gravámenes que se exijan o se tasen respecto a los documentos requeridos para la importación o, que en cualquier otra forma, tuvieren relación con la misma”.

De esta manera, en vigencia del artículo 22 del Decreto 2685 de 1999 los intermediarios aduaneros, además de responder directamente por el pago de las sanciones que se derivaran de sus actuaciones como declarantes autorizados, respondían, también de manera directa, por el pago de los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas que resultan del cumplimiento de las normas aduaneras.

Sin embargo, dicha responsabilidad cambió con la adición al Estatuto Aduanero del artículo 27-4, por parte del Decreto 2883 de 2008 que, en su artículo 1(23) dispuso lo siguiente:

“Artículo 1°. Modifícase el Capítulo I del Título II del Decreto 2685 de 1999, el cual quedará así:  

[…] 

Artículo 27-4. Responsabilidad de las agencias de aduanas. Las agencias de aduanas que actúen ante las autoridades aduaneras serán responsables administrativamente por las infracciones derivadas del ejercicio de su actividad.  

Igualmente, serán responsables por la exactitud y veracidad de la información contenida en los documentos que suscriban sus agentes de aduanas acreditados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y responderán administrativamente cuando por su actuación como declarantes hagan incurrir a su mandante o usuario de comercio exterior que utilice sus servicios en infracciones administrativas aduaneras que conlleven la liquidación de mayores tributos aduaneros, la imposición de sanciones o el decomiso de las mercancías. 

Lo anterior, sin perjuicio de las acciones legales que puedan adelantar los mandantes o usuarios de comercio exterior que utilicen sus servicios contra las agencias de aduanas. 

Parágrafo. Las agencias de aduanas responderán directamente por el pago de los tributos aduaneros y sanciones pecuniarias que se causen respecto de operaciones en las que el usuario de comercio exterior sea una persona inexistente.” (Subraya la Sala) 

Asimismo, entre las obligaciones de las agencias de aduanas establecidas en el artículo 27-2 del Estatuto Aduanero (adicionado por el artículo 1º del Decreto 2883 de 2008)(24) se encontraba la siguiente:

“4. Responder por la veracidad y exactitud de los datos consignados en las declaraciones de importación, exportación, tránsito aduanero y demás documentos transmitidos electrónicamente o suscritos en desarrollo de su actividad, en los términos establecidos en el artículo 27-4 del presente decreto.” (Destaca la Sala)

Conforme con el artículo 13 del Decreto 2883 de 2008, las modificaciones al Estatuto Aduanero que trajo dicho decreto entraron a regir a partir del mes siguiente a su publicación, que se surtió el 6 de agosto de 2008(25).

Por lo tanto, a partir del 6 de septiembre de 2008, los intermediarios aduaneros solo responden directamente por el pago de los tributos aduaneros y las sanciones pecuniarias que se causen respecto de las operaciones en las que el usuario de comercio exterior sea una persona inexistente(26).

Por su parte, el artículo 482 numeral 2.2 del Estatuto Aduanero, que fue la infracción que determinó la DIAN a la actora, establecía lo siguiente:

Artículo 482. Infracciones aduaneras de los declarantes en el régimen de importación y sanciones aplicables. <Artículo derogado a partir del 22 de marzo de 2016, por el artículo 676 del Decreto 390 de 2016>

<Artículo modificado por el artículo 38 del Decreto 1232 de 2001. El nuevo texto es el siguiente:> Las infracciones aduaneras en que pueden incurrir los declarantes del régimen de importación y las sanciones asociadas a su comisión son las siguientes: 

[…] 

2. Graves 

[…] 

2.2 Incurrir en inexactitud o error en los datos consignados en las declaraciones de importación, cuando tales inexactitudes o errores conlleven un menor pago de los tributos aduaneros legalmente exigibles. 

La sanción aplicable será de multa equivalente al diez por ciento (10%) del valor de los tributos dejados de cancelar.” 

De manera coherente con el cambio de responsabilidad para los agentes de aduanas, el artículo 4 del Decreto 2883 de 2008 impuso a los importadores, de manera general, la responsabilidad directa por el pago de tributos aduaneros y sanciones. Por ello adicionó el parágrafo del artículo 482 del Estatuto Aduanero, en los siguientes términos(27):

Artículo 4º. Adiciónase el parágrafo del artículo 482 del Decreto 2685 de 1999, con el siguiente inciso: 

“La infracción administrativa aduanera prevista en el numeral 2.2 del presente artículo y la sanción correspondiente, se aplicará al importador, salvo en el evento previsto en el parágrafo del artículo 27-4 del presente decreto”. 

Así, en vigencia del Decreto 2883 de 2008, el importador era el único responsable directo de los tributos aduaneros y las sanciones originados en operaciones de comercio exterior. Solo en caso de que el importador no existiera, las agencias de aduanas debían responder directamente por los tributos y las sanciones, como lo dispuso el artículo 27-4 del Estatuto Aduanero, adicionado por el artículo 1 del Decreto 2883 de 2008.

En este caso, el importador es Smith International South America Inc., que se identifica con NIT. 860.505.813-1 y que tiene su domicilio en Bogotá, según consta en el certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá(28). No existe prueba en el expediente de que la DIAN hubiera cuestionado la existencia del importador.

Ahora bien, de acuerdo con el artículo 520 del Decreto 2685 de 1999, si antes de que se expida el acto administrativo que decide de fondo la actuación administrativa, la autoridad aduanera dicta una norma que favorezca al interesado, esta debe aplicarse obligatoriamente, aunque no se haya mencionado en la respuesta al requerimiento especial aduanero.

Conforme con los artículos 507, 512 y 513 del Decreto 2685 de 1999, la liquidación oficial de corrección constituye el acto que, previa expedición del requerimiento especial aduanero, decide de fondo el asunto.

En el expediente está acreditado que las Liquidaciones Oficiales de Corrección 2108 y 2109 se expidieron el 23 de noviembre de 2010, es decir, en vigencia del artículo 1º del Decreto 2883 de 2008, que, salvo el caso allí previsto, eliminó la responsabilidad directa de las agencias de aduanas por el pago de los tributos aduaneros derivados de su gestión como declarantes autorizados.

Por lo tanto, con fundamento en el artículo 520 del Decreto 2685 de 1999, en concordancia con el artículo 513 de la misma normativa, en este caso resulta aplicable el artículo 27-4 del Estatuto Aduanero, adicionado por el artículo 1 del Decreto 2883 de 2008, vigente al momento de la expedición de los actos demandados, que eliminó la responsabilidad directa de las intermediarias aduaneras por los tributos aduaneros y sanciones, pues dicha norma debía ser aplicada por la DIAN por ser más favorable a la demandante.

En el caso en estudio, la norma posterior a las declaraciones (art. 1 del Decreto 2883 de 2008, en concordancia con el artículo 13 del mismo Decreto(29)) beneficiaba a la actora, en la medida que señaló una responsabilidad menor para los agentes de aduanas, pues los hizo responsables directos únicamente por el pago de tributos aduaneros y sanciones derivadas de las operaciones en las que el usuario de comercio exterior fuera inexistente.

En consecuencia, al momento de expedir las liquidaciones oficiales de corrección, la DIAN debió aplicar el principio de favorabilidad de manera integral, pues en estos actos lo aplicó solo para no sancionar a Siacomex por la comisión de la infracción aduanera del artículo 482 numeral 2.2 del Decreto 2689 de 1999(30). Sin embargo, también debió exonerar a la actora del pago de los mayores tributos aduaneros derivados de la misma infracción, razón por la cual la Sala encuentra procedente la anulación de los actos administrativos demandados.

Es de anotar que el artículo 4 (parágrafo 4) de la Ley 1609 de 2012(31)dispuso que, en materia aduanera, el principio de favorabilidad no puede aplicarse a aranceles y tributos aduaneros. En consecuencia, a partir de la entrada en vigencia de la citada ley(32) el principio de favorabilidad solamente se aplica a las sanciones aduaneras, no a los tributos aduaneros(33). Por lo tanto, la limitación al alcance del principio de favorabilidad no se aplica en este caso.

Por último, en este asunto no se advierte violación al principio de irretroactividad de la ley, pues fue el mismo legislador, a través del artículo 520 del Decreto 2685 de 1999 o Estatuto Aduanero, quien, en aplicación del principio de favorabilidad, exigió a la autoridad aduanera la aplicación de la norma aduanera más favorable, así fuera posterior, sin restricción alguna, por lo cual este principio se aplica tanto a sanciones como a tributos.

Por todo lo anterior, prospera el recurso de apelación y se revoca la sentencia apelada. En su lugar, se anulan los actos demandados, mediante los cuales se formularon las liquidaciones de corrección respecto de las declaraciones de importación 23831012531593 y 23831012531586 de 5 de octubre de 2007, y a título de restablecimiento del derecho se declara la firmeza de las citadas declaraciones.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar dispone:

1. ANÚLANSE las Resoluciones Liquidaciones Oficiales 2108 y 2109 de 23 de noviembre de 2010 y las Resoluciones 1-00-223-10047 y 1-00-223-10048 de 15 de marzo de 2011, por las cuales la DIAN corrigió oficialmente las declaraciones de importación 23831012531593 y 23831012531586 de 5 de octubre de 2007 presentadas por la Agencia de Aduanas Siacomex Ltda. Nivel 1, a nombre del importador Smith International South America Inc.

2. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRANSE en firme las declaraciones de importación 23831012531593 y 23831012531586 de 5 de octubre de 2007 presentadas por la actora a nombre del importador Smith International South America Inc.

RECONÓCESE personería a Edwin Mauricio Torres Prieto como apoderado de la DIAN, de acuerdo con el poder que se encuentra en el folio 248 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

18 En relación con el alcance del principio de favorabilidad en materia aduanera, la Sala reitera el criterio fijado en sentencia de 9 de julio de 2015, exp. 20637, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y reiterado entre otras, en sentencias de 20 de agosto de 2015, exp. 21131 y de 19 de septiembre de 2015, exp. 21595, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

19 Modificado por el artículo 1º del Decreto 2883 de 2008

20 Hoy agencias de aduanas

21 Modificado por el artículo 4 del Decreto 3600 de 2005

22 Folios 36 a 51 c.ppal

23 Derogado a partir del 22 de marzo de 2016 por el artículo 676 del Decreto 390 de 2016

24 Derogado a partir del 22 de marzo de 2016 por el artículo 676 del Decreto 390 de 2016

25 Diario Oficial 47.073 de 6 de agosto de 2008

26 El Estatuto Aduanero y las modificaciones a este fueron derogadas por el Decreto 390 de 2016.

27 El artículo 482 del Estatuto Aduanero con la modificación del artículo 4 del Decreto 2883 de 2008 fue derogado por el artículo 676 del Decreto 390 de 2016.

28 Folio 27 c.a.1

29 Modificado por el artículo 4, parágrafo 4 de la Ley 1609 de 2013

30 “Artículo 482.- Modificado por el artículo 38 del Decreto 1232 de 2001. Infracciones aduaneras de los declarantes en el régimen de importación y sanciones aplicables.
1. Gravísimas:
[…]
2. Graves:
[…]
2.2 Incurrir en inexactitud o error en los datos consignados en las Declaraciones de Importación, cuando tales inexactitudes o errores conlleven un menor pago de los tributos aduaneros legalmente exigibles.
La sanción aplicable será de multa equivalente al diez por ciento (10%) del valor de los tributos dejados de cancelar.”

31 “Artículo 4.— Principios generales.— Los decretos que expida el Gobierno Nacional para desarrollar la Ley Marco de Aduanas, deberán sujetarse a los principios constitucionales y a los previstos en el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y demás normas que lo modifiquen o sustituyan, como son:
[…]
Parágrafo 4.— Para efectos del principio de favorabilidad la autoridad aduanera en el proceso sancionatorio y de decomiso de mercancías, aplicará oficiosamente las normas que favorezcan al interesado aun cuando no hayan sido solicitadas o alegadas. Se excepciona de este tratamiento lo relativo a los aranceles y tributos aduaneros
[…]” (Subraya la Sala).

32 Diario Oficial 48.661 de 2 de enero de 2013.

33 Sentencia de 9 de julio de 2015, exp. 20637, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Sentencia de 20 de agosto de 2015, exp. 21131, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Sentencia de 19 de septiembre de 2015, exp. 21595, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.