Sentencia 2012-00096 de marzo 26 de 2015

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: 660012333000201200096 01

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz De Rodríguez

Nº interno: 20219

Rafael Antonio Lara Montoya contra la Dian

Fallo

Bogotá, D. C., veintiséis de marzo de dos mil quince.

EXTRACTOS: «Consideraciones

Se discute la legalidad de los actos administrativos que sancionaron a la demandante por no enviar información en medios magnéticos correspondiente al año gravable 2008.

En los términos del recurso de apelación, corresponde establecer si las resoluciones demandadas se encuentran viciadas de falsa motivación, de cara al hecho por el cual sancionaron al demandante, sus elementos sustanciales, y los cargos imputados en el pliego que precedió a dichos actos, en el contexto del procedimiento legal que rige la imposición de sanciones.

En caso de que dicho cargo no prospere y de acuerdo con las circunstancias particulares del caso, se examinará la procedencia de la base sobre la cual se calculó la sanción discutida.

Al respecto, se observa.

De la falsa motivación de los actos demandados

En el contexto de la Carta Política de 1991, la motivación expresa el principio de publicidad, que el artículo 209 ejusdem establece como rector de la función administrativa sujeta a los fines constitucionalmente asignados al Estado (C. P. art. 2º).

Dicho principio impone a los funcionarios públicos la obligación de dar a conocer los fundamentos de los actos administrativos que profieren, para que sus destinatarios puedan controvertirlos. De esa manera la publicidad garantiza la transparencia en salvaguarda de la objetividad y la efectividad del principio de legalidad y permite establecer el momento a partir del cual el acto comienza a ser obligatorio.

La comprobación del sometimiento de las actuaciones administrativas al ordenamiento jurídico y su correspondencia con los fines de la función administrativa, proviene, por antonomasia, de la motivación de los actos administrativos.

Esa motivación relaciona la decisión administrativa con las normas que facultan a la autoridad para obrar y con los hechos y circunstancias a las cuales le aplica la normatividad que invoca(1), adquiriendo así alta significación probatoria, porque permite establecer si el acto se ajusta a los antecedentes constitutivos de su “causa jurídica”, facilitando su interpretación y control jurisdiccional(2).

Ahora bien, la motivación debe ser cierta, seria, adecuada y congruente con la decisión, porque refiere a la perfección del acto, en cuanto debe dar razón plena del proceso lógico y jurídico que lo genera.

La exigencia así concebida se presenta como presupuesto mixto del acto, es decir, tanto de tipo sustancial, porque atañe al contenido o fondo de la decisión, como de naturaleza formal, pues da cuenta de una de las solemnidades concurrentes al tiempo de su formación(3); evitando la arbitrariedad de las autoridades administrativas con decisiones resultantes de su mera voluntad(4), máxime tratándose de actos discrecionales sujetos al principio de razonabilidad en los términos del artículo 36 del Código Contencioso Administrativo(5).

Es claro que la motivación se concreta en la razón por la cual el acto se expide y que se materializa a través de una declaración sobre las circunstancias de hecho y de derecho que conducen a emitir la decisión administrativa, generalmente plasmadas en sus considerandos y asociadas a una causa funcional que parte de supuestos objetivos y ajenos a quienes elaboran el acto.

Cuando ese sustento fáctico y/o jurídico carece de veracidad y no corresponde con la realidad, bien por falsedad de los hechos invocados, en cuanto no ocurrieron o se describieron en forma distinta a como ocurrieron, ora por apreciación errónea de los mismos, de suerte que los efectivamente ocurridos no tienen el alcance que les da el acto administrativo o no se ajustan a los supuestos descritos en las normas a las que refieren(6), la motivación del acto deviene en “falsa” y constituye uno de los vicios invalidantes que previó el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, actualmente señalados en el artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, cuandoquiera que afecten el sentido de la decisión.

Tal vicio refiere a un aspecto eminentemente sustancial del acto administrativo, en cuanto atañe a sus condiciones fácticas y jurídicas, a diferencia de la falta de motivación que se reduce a la ausencia de alusión expresa a dichas condiciones y configura, por ende, una falencia propia de la expedición irregular.

De allí que mientras la falsa motivación traslada el análisis del acto a un escenario probatorio de confrontación entre sus razones fácticas y jurídicas y la realidad, la falta de motivación implica constatar la existencia de tales razones y su suficiencia para el sustento material del acto mismo.

Ahora bien, en el sub lite se cuestiona la validez de la sanción impuesta a la demandante por el hecho de “9. Información o pruebas no suministradas, información suministrada en forma extemporánea o errores en la información, o no corresponde a la solicitada […]”, según se lee en la parte resolutiva de la Resolución 162412011000109 del 28 de mayo de 2011.

Según la apelante, no hay lugar a dicha sanción porque el 11 de marzo de 2011 entregó la información que se encontraba obligado a suministrar por mandato de la Resolución 3847 del 30 de abril de 2008.

Al tenor del artículo 631 del estatuto tributario, en concordancia con el Decreto 2798 de 1994, las personas o entidades que el último día del año gravable de 1993 hubieren poseído un patrimonio bruto superior a $1.042.500.000, o cuyos ingresos brutos fueren superiores a $2.084.900.000 deben presentar la información en medios magnéticos de que trata el literal e) de la norma legal enunciada.

Por su parte, el artículo 686 ibídem, previó que los contribuyentes de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos Nacionales, y quienes no tiene tal calidad, deben atender los requerimientos de informaciones y pruebas relacionadas con investigaciones que dicha autoridad realice en ejercicio de su poder de fiscalización.

A su turno, el artículo 651 ejusdem tipificó la sanción por no informar como un mecanismo represor para los contribuyentes obligados a suministrar información tributaria y para aquellos a los que la Administración les ha solicitado informaciones o pruebas, en cualquiera de tres eventos autónomos, a saber:

► Cuando no se suministran la información y/o pruebas requeridas dentro del plazo que corresponde.

► Cuando entreguen la información con errores.

► Cuando suministran información distinta de la que se les pide.

Estamos entonces frente a tres hechos sancionables originados en acciones u omisiones distintas, pues no es lo mismo no presentar la información oportunamente a presentarla tardíamente y/o con errores.

En efecto, del artículo 651 se deduce que el primer tipo infractor se configura exclusivamente frente a información no presentada y los demás frente a información efectivamente entregada, comoquiera que se liga a un contenido exclusivamente predicable de información a la vista en la que pueda detectarse discordancias con lo solicitado y/o errores.

La Sala ha precisado que los errores de contenido recaen sobre los datos, cifras o conceptos específicos que por ley se está obligado a reportar, en cuanto estos deben ser exactos, y que los mismos recaen sobre la información suministrable por quien tiene el deber de informar y no sobre otra diferente(7).

Para sanciones impuestas por resolución independiente, la misma norma que se viene comentando establece la previa imputación expresa de la infracción detectada, mediante un pliego de cargos trasladado a la persona o entidad presuntamente infractora, quien tiene un mes para responderlo.

La distinción entre una y otra infracción y consiguiente independencia, implica que se formulen pliegos de cargos diferentes para cada una de ellas, con el fin de garantizar el pleno ejercicio del derecho de defensa del presunto infractor, como bien lo ha precisado la Sala.

De manera coherente, la sanción debe imponerse por los mismos hechos planteados en el pliego de cargos. Si se sanciona por hechos distintos, el administrado no tendría la oportunidad de defenderse y se violaría el debido proceso(8).

Cada año, el director general de la Dian se ocupa de establecer el grupo de personas naturales y jurídicas, sociedades y asimiladas, y demás entidades que deben suministrar la información a que se refieren los literales a), b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario; así como el contenido y características técnicas para su presentación y fija los plazos para entregarla.

En relación con los sujetos obligados a presentar información por el año 2008, los artículos 1º y 2º (literales a) de la Resolución 3847 de 2008, modificada por la Resolución 7612 del mismo año, dispusieron, en su orden:

“a) Las personas naturales, personas jurídicas, sociedades y asimiladas y demás entidades públicas y privadas obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la Renta y Complementarios o de Ingresos y Patrimonio, cuando sus ingresos brutos del año gravable 2007, sean superiores a mil cien millones de pesos ($ 1.100.000.000).”

“a) Las personas jurídicas, sociedades y asimiladas, obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, sean entidades públicas o privadas y las personas naturales obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuando los ingresos brutos del año gravable 2007, sean superiores a mil cien millones de pesos ($ 1.100.000.000), están obligadas a suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del Estatuto Tributario”.

Constataciones concretas

El señor Rafael Antonio Lara era declarante de impuesto sobre la renta y complementarios en el año 2008, y en esa condición reportó ingresos brutos por el año 2007 de $5.044.567.000; Tal monto sujetaba a la persona natural, identificada con el número de NIT 15.252.729-6, a la obligación prevista en el artículo 1º de la mencionada Resolución 3847.

Considerando los dos últimos dígitos de su número de identificación tributaria (29), el plazo para que el contribuyente entregara la información a la que se encontraba obligado vencía el 16 de abril de 2009, por disposición expresa del artículo 18 de la misma resolución.

Comoquiera que para esa fecha la entrega no se había realizado, como lo reconoce el propio libelista, la División de Fiscalización Tributaria de la Administración de Impuestos de Ibagué dio trámite a la correspondiente actuación sancionatoria.

En desarrollo de esa actuación formuló pliego de cargos al demandante, en el que propuso imponerle una sanción de $330.810.000, por los hechos sancionables de “9. Información o pruebas no suministradas, información suministrada en forma extemporánea o errores en la información, o no corresponde a la solicitada”. Eso es lo que indica la parte resolutiva de dicho acto (fl. 178 vto., c. 1).

Tal generalidad en la mención del hecho sancionable, se supera a través del anexo explicativo del pliego, como parte integral del mismo y en el que se lee textualmente:

“En razón de que el contribuyente obligado a presentar la información en medios electrónicos, hasta el 16 de abril de 2009 (plazo concedido en el artículo 18 de la Resolución 3847 de fecha 30 de abril de 2008, en relación con las operaciones económicas del año 2008, de que trata la citada resolución, tal como se comprobó en la investigación, el contribuyente no suministró la información requerida ocasionando perjuicio al Estado como se planteó en el considerando, se propone la imposición de la sanción de que trata el artículo 651 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 22 de la Resolución 3847 de fecha 30 de abril de 2008.

[…]

El contribuyente investigado, incurrió en la conducta sancionable prevista en el artículo 651 del Estatuto Tributario, al no enviar la información a que estaba obligado a suministrar, determinada por Resolución 3847 de fecha 30 de abril de 2008, correspondiente al año gravable 2008”.

Los apartes precitados permiten advertir que la sanción propuesta obedeció a que el contribuyente no había presentado la información que legalmente le correspondía, al momento de proferirse el pliego de cargos.

Las documentales obrantes en los folios 78 a 87 del cuaderno 1 constatan que el 11 de marzo de 2011 el contribuyente radicó los formularios 100066048663164, 100066048674429, 100066048676489, 100066048682964, 100066048683631, 100066048684265, 100066048684921, 100066048685460, 100066048686215 y 100066048688773, contentivos de los formatos 1001 a 1003, 1005 a 1009, 1011 y 1012, respectivamente.

El 01 de abril de 2011, el contribuyente respondió el pliego de cargos formulado, advirtiendo la entrega de los formularios anteriores y solicitando la reducción de la sanción propuesta, junto con su tasación sobre el porcentaje del 0,5% de los ingresos totales declarados.

En ese sentido, manifestó su disposición para pagar el valor a cargo mediante acuerdo debidamente celebrado, al tiempo que afirmó estar atravesando por una situación económica delicada y apremiante que le impedía pagar la sanción del pliego de cargos.

Finalmente, el 28 de mayo de 2011 la Administración impuso al demandante la sanción prevista en el pliego de cargos, por $330.810.000, por los hechos sancionables de “9. Información o pruebas no suministradas, información suministrada en forma extemporánea o errores en la información, o no corresponde a la solicitada”, según lo indica su parte resolutiva (fl. 196, c. 1).

A su vez, el anexo explicativo de dicho acto, como parte integral del mismo, transcribe:

“El contribuyente, Rafael Antonio Lara Montoya NIT 15.252.729 tenía el deber de suministrar la información exógena a más tardar el 16/04/2009 (Art. 18 Res. 3847 del 30 de abril de 2009), sin embargo no suministró la información a la que estaba obligado, así como tampoco ha cumplido con la obligación de informar con posterioridad a la notificación del pliego de cargos , ni ha desvirtuado los cargos formulados en el mismo, incumpliendo así la obligación que tenía de informar, por lo que se encuentra incurso en la conducta sancionable de conformidad con lo establecido en el artículo 651 y las Resoluciones 11774 de 2005, con el 5% de las sumas de las que no se suministró información, ‘Las personas o entidades obligadas a suministrar información […] que no la suministren dentro del plazo establecido…incurrirán en la siguiente sanción […]’”.

No existe pues ninguna disconformidad entre el cargo imputado y el hecho sancionado, en cuanto ambos consisten en la no entrega de la información exógena en el plazo establecido en el artículo 18 de la Resolución 03847 de 2008.

Ciertamente la afirmación que hace la resolución sanción en cuanto a la persistencia del incumplimiento de la obligación de informar, desconoce la presentación extemporánea realizada el 11 de marzo de 2011. Sin embargo, tal imprecisión no hace desaparecer la omisión en la entrega, como primer hecho objetivo autónomamente castigado por el artículo 651 del estatuto tributario y respecto del cual las resoluciones demandadas materializaron el poder tributario sancionador; el único efecto de tal circunstancia se concreta en la determinación de la base de la sanción.

En ese sentido, dichas resoluciones obedecieron a la realidad fáctica y jurídica de los hechos ocurridos y, por ende, no incurren en el vicio de falsa motivación que plantea el demandante.

De la base de liquidación aplicada por los actos demandados

Al tenor del mismo artículo 651, la cuantificación de la sanción se rige por los siguientes límites:

1. Hasta el 5% de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida, se suministró en forma errónea o se hizo extemporáneamente.

2. Hasta el 0.5% de los ingresos netos cuando no sea posible establecer la base para tasarla, o la información no tuviere cuantía. Si no existieren ingresos, hasta el 0.5% del patrimonio bruto del contribuyente o declarante, correspondiente al año inmediatamente anterior o última declaración del impuesto sobre la renta o de ingresos y patrimonio.

Así mismo, el legislador previó la reducción de la sanción al 10% de su valor, cuando la omisión que la genera se subsana antes de notificarse el acto sancionatorio, o al 20%, si la enmienda se realiza dentro de los dos (2) meses siguientes a la notificación de aquel.

Para tener derecho al beneficio de reducción, el obligado debe presentar memorial de aceptación de la sanción reducida, en el cual acredite que la omisión fue subsanada, así como el pago o acuerdo de pago de la misma.

Del artículo 651 del estatuto tributario y la omisión por la cual se profirió el pliego de cargos contra el actor (no entrega de la información), se desprende que la base para liquidar la sanción que se le impuso corresponde a las sumas respecto de las cuales no suministró la información.

En el mismo sentido aparece el literal a) del artículo 1º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005, por medio de la cual se regula la sanción establecida en el artículo 651 del estatuto tributario.

Bajo la premisa del artículo 2º de la Resolución 3847 de 2008 y los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del ya citado artículo 631 del estatuto tributario, el accionante estaba obligado a informar:

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades a quienes se les practicó retención en la fuente, con indicación del concepto, valor del pago o abono sujeto a retención, y valor retenido.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades que les hubieren practicado retención en la fuente, concepto y valor de la retención y ciudad donde les fue practicada.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, con indicación del concepto y valor acumulado por beneficiario.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los beneficiarios de pagos o abonos, que constituyan costo, deducción o den derecho a impuesto descontable, incluida la compra de activos fijos o movibles, en los casos en los cuales el valor acumulado del pago o abono en el respectivo año gravable sea superior a diecinueve millones cien mil pesos ($19.100.000); con indicación del concepto, retención en la fuente practicada e impuesto descontable.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada una de las personas o entidades de quienes se recibieron ingresos, en los casos en los cuales el valor acumulado del ingreso en el respectivo año gravable sea superior a cuarenta y siete millones setecientos mil pesos ($47.700.000) con indicación del concepto de impuesto sobre las ventas liquidado cuando fuere el caso.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los acreedores por pasivos de cualquier índole, con indicación de su valor.

► Los apellidos y nombres o razón social y NIT de cada uno de los deudores por concepto de créditos activos, con indicación del valor del crédito.

► La discriminación total o parcial de las partidas consignadas en los formularios de las declaraciones tributarias.

Con motivo del pliego de cargos que se le formuló, el contribuyente radicó extemporáneamente los formatos 1001, 1002, 1003, 1005, 1006, 1007, 1008, 1009, 1011 y 1012, ante la Dirección Seccional de Impuestos de Pereira, los cuales, de acuerdo con la mentada Resolución 3847 de 2008 (arts. 4º, 5º, 6º, 8º, 9º, 10, 11 y 12), corresponden, en su orden, a: pagos o abonos en cuenta, retenciones en la fuente practicadas, retenciones en la fuente que le practicaron, información de impuesto sobre las ventas descontable y generado, información de ingresos recibidos en el año, información de los deudores de créditos activos y de saldo de los pasivos a 31 de diciembre de 2008, información de las declaraciones tributarias y de las acciones, y cierta información de la declaración tributaria, relacionada con el patrimonio bruto.

La entrega de esa información con posterioridad a la expedición del pliego de cargos y antes de proferirse los actos sancionatorios, no otorgaba, per se, el derecho a la reducción al 10% que establece el artículo 651 del estatuto tributario, porque el sancionado no pagó la sanción reducida; sin que las pruebas allegadas al expediente demuestren lo contrario; de hecho, en la última parte de la respuesta al pliego de cargos el contribuyente manifestó su imposibilidad de pagar la sanción propuesta en dicho acto.

Adicionalmente, dicha respuesta no contiene una manifestación concreta respecto de la unívoca aceptación de la sanción reducida, sino que se limita a solicitar la reducción cuestionando la base de imposición, con el fin de que aquella se liquidara sobre el 0.5% de los ingresos netos totales.

En todo caso se observa que la Administración pasó por alto la entrega de los formatos mencionados y liquidó la base de la sanción de acuerdo con las cifras de la declaración de renta de 2008, resultando las siguientes diferencias:

FormatoConcepto de la informaciónValor tomado por los actos demandadosValor efectivamente informado, según el demandante
1001Pagos o abonos en cuentas por valor acumulado igual o superior a $ 500.000.
En este formato se reportaron cuantías menores a 500.000 por valor de $ 246.604.724
5.696.251.0005.489.772.000
1002Retenciones en la fuente practicadas38.390.00038.295.000
1003 Retenciones en la fuente que le practicaron58.971.00058.790.000
1004Información de los descuentos tributarios solicitados$0 
1005Impuesto a las ventas descontable27.659.00028.513.000
1006Impuesto a las ventas generado sobre ventas iguales o superiores a $ 1.000.000
En este formato se reportaron cuantías menores por valor de $2.125.000
32.511.00032.510.000
1007Ingresos acumulados en el año iguales o superiores a $ 1.000.000.
En este formato se incluyeron cuantías menores por valor de $ 20.341.000
5.908.886.0005.908.886.000
1008Deudores a diciembre 31 de 2008 iguales o superiores a $ 5.000.000.
En este formato se incluyeron cuantías menores por valor de $ 7.825.000
841.051.000841.051.000
1009Pasivos a diciembre 31 de 2008 iguales o superiores a $ 5.000.000.
En este formato se incluyeron cuantías menores por valor de $ 14.525.000
643.435.000643.435.000
1010Información de socios y accionistas 0 
1011Información de las declaraciones tributarias944.457.0003.825.388.657
1012Información de declaraciones tributarias, acciones e inversiones en bonos, títulos valores y cuentas de ahorro y cuentas corrientes 112.720.000125.837.664
 Total base sanción14.304.331.00016.992.478.321

Los valores tomados por los actos demandados provienen de las declaraciones de renta, ventas y retenciones presentadas por el contribuyente para el año 2008. Aunque las copias y soportes de tales declaraciones no aparecen en el expediente, los actos aluden a una foliatura existente.

Esa mención aislada no es un detalle explícito de los factores tomados para establecer la base de la sanción, ni permite establecer certeramente la correspondencia entre los valores referidos y las sumas respecto de las cuales se suministró extemporáneamente la información, como lo prevé el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario y del artículo 1º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005.

Pero independientemente de ello, la información presentada el 11 de marzo de 2011 permitía establecer la base de la sanción, descartando automáticamente el presupuesto de “imposibilidad” al que alude el tercer inciso del literal a) del artículo 651 del estatuto tributario como primer presupuesto de la aplicación de la tarifa máxima del 0,5% de los ingresos netos.

De la mano de lo anterior, nadie discute la segunda razón legal de dicha aplicación, esto es, que la información carezca de cuantía.

Por supuesto, sin la imposibilidad material de la que habla la norma tampoco habría lugar a predicar la inexistencia de ingresos netos para liquidar la sanción en el 0.5% de los ingresos brutos de la última declaración de renta y complementarios.

Más allá de eso, las falencias propias de la información entregada como lo serían la falta de condiciones técnicas exigidas por la Dian y los errores que tuviere, son falencias asociadas al contenido que solo podrían ventilarse en actuaciones distintas, iniciadas por otros pliegos de cargos; por lo tanto, la sala mantendrá la base de liquidación tomada por los actos demandados.

Por lo demás, si existiera una divergencia evidente entre los valores informados y los tomados en el pliego de cargos para liquidar la sanción por no informar, que mostrara más altos los primeros que los segundos, ese aspecto solo podría considerarse en el respectivo proceso de fiscalización sobre la declaración de renta, no en el sancionatorio propiamente dicho.

Es así, porque la resolución independiente que define el proceso sancionatorio no puede aumentar el valor de la sanción propuesta en el pliego de cargos.

En todo caso, sea cual fuere la base de liquidación tomada, la sanción no podía superar el límite máximo establecido en el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario (hasta 15000 UVT x 20974)(9).

De la graduación de la sanción

Los criterios de imposición que establece el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario, a los que ya se aludió en el aparte precedente, se encuentran antecedidos de la preposición “hasta”, con la cual ponen de presente una facultad de graduación en cabeza de la autoridad fiscal, en virtud de la cual esta puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%.

Al respecto, la Sala ha reiterado que “es evidente que cuando el artículo 651 del estatuto tributario utiliza la expresión ‘hasta el 5%’, se le está otorgando a la Administración un margen para graduar la sanción, pero esta facultad no puede ser utilizada de forma arbitraria”; por tanto, corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no solo los criterios de justicia y equidad, como ya se mencionó, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción(10).

Así mismo, refiriéndose a entregas de información junto con las respuestas a los pliegos de cargos, ha señalado que el hecho de que la Administración pueda validarla “no es una forma de subsanar la omisión, porque ello implicaría que desapareciera la extemporaneidad en la entrega de la información; sino que constituye simplemente un mecanismo para atenuar la sanción por la omisión efectivamente ocurrida(11)”. Lo anterior, porque la sanción por no informar puede catalogarse, como regla general, de carácter objetivo.

En el sub lite se encuentra probado que la presentación de la información a cargo del demandante no se hizo deliberadamente sino por razón del pliego de cargos que precedió a los actos demandados, pues la entrega se realizó dentro del término otorgado para responderlo.

Si bien tanto la falta de entrega de información como la entrega tardía de la misma entorpecen por sí solas las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido.

Es así, porque mientras la falta de entrega veda en magnitud considerable la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega.

Esa medición de tiempos en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente(12) para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquellos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.

Bajo ese criterio, esta sala señaló en sentencia del 24 de octubre de 2013, en el Exp. 19454(13):

“Allegar la información dentro del término de respuesta al pliego de cargos es una extemporaneidad mesurable que, sin duda alguna, no sesgó de manera absoluta el poder de fiscalización y que, por lo mismo, tampoco ameritaba una sanción liquidada a la tarifa máxima que prevé el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario, independientemente de los eventuales errores que tuviere parte de ella, lo que dentro del presente proceso no se constató, pues si estos existían debían ventilarse en actuación administrativa independiente, por hecho sancionable distinto (el de suministro erróneo de la información) como bien lo indicó el a quo y lo ordena el parágrafo 3º del artículo 3º de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005”.

Así las cosas, considerando que el literal a) de la Resolución 11774 de 2005 previó la tarifa del 5% sobre el total de la sumatoria de la información no suministrada, para el caso de información exigida y no suministrada, y ya que en el caso de autos esa información se exigió y se entregó antes de imponerse la sanción, la Sala estima procedente la solicitud de graduación de la tarifa aplicada sobre la base de liquidación tomada en los actos demandados, la cual, por lo mismo, se reducirá al 1%.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia dictada el 16 de abril de 2013, dentro de la audiencia inicial celebrada en el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por el señor Ricardo Vargas Escobar, contra la Dian. En su lugar, se ordena:

“ANÚLANSE PARCIALMENTE las resoluciones 162412011000109 del 28 de mayo de 2011 y 900.145 del 21 de junio de 2012.

En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho, se liquida la sanción impuesta por dichas resoluciones en la suma de $143.043.310, correspondiente al 1% sobre la base de $14.304.331.000.”

2. RECONÓCESE personería para actuar como apoderada de la Dian a la abogada Clara Inés González Ramírez, en los términos y para los fines del poder visible en el folio 286 de este cuaderno.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

1 Corte Constitucional, C-371 del 26 de mayo de 1999. M.P. José Gregorio Hernández.

2 Real, Ramón Alberto. “La prueba administrativa”. Ediciones Revista Uruguaya de Estudios Administrativos. 1997. Pág. 94. Marienhoff, Miguel S. “Tratado de Derecho Administrativo”. Editorial Adeledo – Perrot. Argentina – Buenos Aires. 1969. Pág. 332.

3 La jurisprudencia ha admitido excepciones al deber de motivación, como en el caso de los actos de desvinculación de los funcionarios de libre nombramiento y remoción, porque responden a motivos personales de confianza, y se canalizan a través de la facultad discrecional del Gobierno para nombrar y remover libremente a sus empleados, dada la relación subjetiva o “in tuitu personae” entre el nominado y el nominador, caracterizante de ese tipo de empleos (Corte Constitucional, SU-250 de 1998).
De todas maneras, el Consejo de Estado y la Corte Constitucional tienen líneas jurisprudenciales diferentes en relación con la motivación de la declaratoria de insubsistencia de los trabajadores que ocupan cargos de carrera en provisionalidad, por el ámbito del control que cada uno ejerce. Para la primera de dichas Corporaciones, tal acto debe ser motivado; contrario sensu, la segunda indica que dicho requisito no se requiere. De hecho, en Sentencia C-371 de 1999 la Corte Constitucional señaló que todos los actos administrativos no excluidos expresamente por norma legal, deben ser motivados al menos sumariamente, so pena de carecer de validez.

4 Fernández, Tomás Ramón. “De la arbitrariedad de la administración”. Editorial Civitas. Segunda Edición. Madrid – España 1997. Pág. 82.

5 Según esa disposición, la decisión discrecional debe ser adecuada a los fines de la norma que la autoriza y proporcional a los hechos que le sirven de causa.

6 Berrocal Guerrero, Luis Enrique, Manual del Acto Administrativo, sexta edición, Librería Ediciones del Profesional Ltda., 2014.

7 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias de 7 de diciembre de 2000, Exp. 11141, C.P. Daniel Manrique Guzmán, 12 de mayo de 2000, Exp. 9934, y 15 de septiembre de 2000, Exp. 10497, C.P. Delio Gómez Leyva.

8 En similar sentido se ha pronunciado la Sala, entre otras, en sentencias de 6 de agosto de 1998, C.P. Delio Gómez Leyva, Exp. 9886, 14 de abril de 2000, C.P. Germán Ayala Mantilla, 2 de noviembre de 2001, C.P. Ligia López, Exp. 12283.

9 Al respecto, Concepto DIAN 027432 del 24 de marzo de 2000.

10 Sentencias de 20 de abril del 2001, Exp. 11658, 20 de febrero y 4 de abril del 2003, Exps. 12736 y 12897, 15 de junio del 2006, Exp. 2003-00453-01, y 26 de marzo del 2009, Exp. 16169.

11 Sentencia del 26 de marzo del 2009, Exp. 16169.

12 La Circular 131 de 2005 incluyó la actividad de colaboración desplegada por el contribuyente, así sea en forma extemporánea, entre los criterios para graduar la sanción.

13 Exp. 19454, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.