Sentencia 2012-00182/20342 de mayo 4 de 2015

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 250002327000201200182 01 (20342)

Demandante: Fundación Colegio Anglo Colombiano

Demandado: Bogotá Distrito Capital

Asunto: Impuesto predial

Consejera Ponente:

Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez

Bogotá D.C., cuatro de mayo de dos mil quince.

EXTRACTOS: «Consideraciones

En los términos del recurso de apelación, la Sala decide la legalidad de los actos administrativos que liquidaron oficialmente el impuesto predial unificado a cargo de la Fundación Colegio Anglo Colombiano, sobre el predio con la matricula inmobiliaria 50N-20467136, Chip AAA0190YCBR.

Para esto, la Sala debe establecer si la administración podía practicar el procedimiento de aforo con respecto al impuesto predial unificado del inmueble descrito en el párrafo anterior, que se derivó de la división material del lote identificado con la matrícula inmobiliaria 50N-20053163, Chip AAA0117ACRJ, sobre el cual la Asociación de Padres de Familia del Colegio Anglo Colombiano declaró y pagó el gravamen.

Normas aplicables.

Dentro de los antecedentes del impuesto predial se encuentra la modificación hecha por la Ley 44 de 1990(5), que fusionó en un solo tributo denominado “impuesto predial unificado”, el entonces impuesto predial con el de parques y arborización, el de estratificación económica y, la sobretasa de levantamiento catastral, que tenían como hecho generador común la propiedad inmueble.

El gravamen así conformado es un impuesto del orden municipal(6), lo que es acorde con el artículo 317 de la Constitución Política, en razón a que sólo los municipios pueden gravar la propiedad inmueble, siempre que el ejercicio de tal potestad se ciña al marco legal dispuesto para tal efecto, tal como lo prevé el artículo 338 ejusdem y lo ha precisado la Corte Constitucional y esta sección.

La mencionada Ley 44 de 1990 señaló, en el artículo 3º, que la base gravable del tributo “…será el avalúo catastral o el autoavalúo”, y que la tarifa la deben fijar los concejos municipales en forma diferencial y progresiva, teniendo en cuenta los estratos socioeconómicos y los usos del suelo, la que oscilaría entre el 1 por mil y el 16 por mil del avalúo respectivo, salvo el caso de los terrenos “urbanizables no urbanizados” y los “urbanizados no edificados”, en cuyo caso la tarifa no debe exceder el 33 por mil.

La norma indicó que el autoavalúo(7) es el resultado de multiplicar el número de metros cuadrados de área o construcción por el precio del metro cuadrado, fijado por las autoridades catastrales para los diferentes sectores y estratos del municipio, y advirtió que no podrá ser inferior al avalúo practicado por las autoridades catastrales.

Los artículos 12 y 13, ejusdem, determinaron los sujetos pasivos del gravamen, al indicar que el impuesto predial unificado debe ser declarado anualmente por los propietarios o poseedores de los predios localizados en la jurisdicción municipal.

Para el caso del Distrito Capital, el Decreto-Ley 1421 de 1993, en el artículo 155(8), reiteró la forma de establecer la base gravable del impuesto predial unificado por parte del contribuyente (autoavalúo), así como la potestad del Concejo Distrital para fijar las tarifas y determinó una responsabilidad solidaria para el pago del tributo entre el propietario y el poseedor del predio.

Así mismo, en aplicación de la Ley 44 de 1990, el Distrito Capital de Bogotá, mediante el Decreto 352 de 2002, compiló y actualizó la normativa tributaria vigente para la época, y determinó los elementos esenciales del tributo, así como los aspectos relevantes del mismo, de la siguiente forma: i) hecho generador(9): existencia del predio en el territorio del Distrito Capital; ii) causación(10): 1º de enero del respectivo año gravable; iii) periodo gravable(11): entre el 1º de enero y el 31 de diciembre del año que corresponda (cabe anotar que el impuesto predial no es un impuesto de periodo); iv) sujeto activo(12): Distrito Capital; v) sujeto pasivo(13): Personas naturales o jurídicas propietarias o poseedoras de predios localizados en la jurisdicción del municipio; vi) base gravable(14): Autoavalúo establecido por el contribuyente o avalúo catastral, el que sea mayor.

A partir de los antecedentes normativos señalados, la Sala advierte que el impuesto predial unificado es de carácter eminentemente real, pues recae sobre los inmuebles ubicados en las jurisdicciones territoriales de los municipios, y el valor de la obligación tributaria responde al avalúo o al autoavalúo del respectivo bien, que constituye la base gravable del tributo y a la tarifa que se fija en función del uso del suelo y del estrato socioeconómico en el que se encuentra localizado el inmueble.

En lo que respecta a los sujetos pasivos del tributo, la Corte Constitucional, al diferenciar el impuesto al patrimonio del impuesto predial, resaltó el carácter real de este último, pues se funda en la ocupación que hace un bien inmueble en la jurisdicción municipal, y restó relevancia a la calidad del sujeto que posee o ejerce el dominio sobre dicho bien, al señalar que es indeterminado. Para esto, precisó(15):

“Ahora bien, cabe recordar que el impuesto predial es un gravamen real constituido a favor del municipio donde está ubicado el bien. Como gravamen real no puede confundirse con el impuesto sobre el patrimonio que es un gravamen personal.

En efecto, el impuesto predial se funda en la ocupación que hace el bien del espacio en el municipio al cual se paga el tributo, mientras que en el caso del impuesto establecido sobre el patrimonio los inmuebles integran el patrimonio líquido gravable porque están en capacidad de generar un aprovechamiento económico para su propietario. En un caso es directamente el bien el que se encuentra al origen del tributo, mientras que en el otro es simplemente uno de los elementos con base en los cuales se determina el patrimonio gravable del contribuyente.

La obligación tributaria en uno y otro caso tiene pues una naturaleza y una causa diferente que no puede confundirse. Así:

a) El sujeto pasivo del impuesto predial es indeterminado (propietario pleno, poseedor, usufructuario, nudo propietario etc., quien pague el impuesto no puede alegar pago de lo no debido), mientras que el contribuyente del impuesto de patrimonio es determinado, porque aquel que figure inscrito como titular de derechos reales sobre el inmueble, en el folio de matrícula inmobiliaria correspondiente, debe incluir el valor del bien en su patrimonio fiscal.

b) La base gravable del impuesto predial no admite deducciones, en tanto que los pasivos admitidos por el estatuto tributario pueden reducir la base gravable del impuesto patrimonial, porque recae no sobre el bien sino sobre la universalidad jurídica.

c) El impuesto predial se funda en la ocupación que del espacio público hace el bien, mientras que los inmuebles integran el patrimonio fiscal, porque están en capacidad de generar aprovechamiento económico, que se presume, pero puede ser desvirtuado (…)” (se destaca).

En el mismo sentido, esa corporación manifestó que lo importante en el impuesto predial es la existencia del predio y no las calidades de propietario o poseedor que ostente un sujeto frente a este, tema sobre el cual indicó(16):

“…es necesario señalar con relación al impuesto predial, que éste no se correlaciona de manera exclusiva con el derecho de dominio, como la misma demanda lo refiere, al indicar que “lo único relevante es la existencia del predio y no las calidades del sujeto que lo posee o que ejerce el dominio”. Así, es frecuente encontrar en la legislación referencias al poseedor como sujeto pasivo del tributo, como lo reconoce la propia demandante y, por lo mismo, el marco dentro del cual se pueden agregar nuevos hechos generadores solo requiere de la existencia del bien inmueble, independientemente de la relación entre el sujeto pasivo y el bien.

Por esta razón, no le está vedada al legislador la imposición de un nuevo elemento del impuesto derivado de la mera tenencia del inmueble. Como se anotó anteriormente, no es la naturaleza de la relación que se establezca con el bien la que activa la facultad tributaria, sino la existencia del predio en relación con un sujeto vinculado económicamente al mismo. Esto permite el establecimiento de sujetos pasivos y hechos generadores del impuesto predial que no dependan de la situación jurídica de propietario. La doctrina tributaria y algunas jurisdicciones territoriales han acogido esta interpretación, determinando que, por ejemplo, el usufructuario sería un sujeto pasivo del impuesto” (se destaca).

Por lo tanto, en contraposición a los impuestos personales, el presupuesto objetivo del impuesto predial unificado parte de la existencia misma del bien inmueble en la jurisdicción municipal, siendo esta la razón por la que la obligación tributaria nace sin que importe la calidad del tenedor de un derecho real sobre dicho bien.

Es preciso señalar que la obligación tributaria que recae sobre el presupuesto objetivo del tributo es de dar y se extingue con el pago de la misma.

Así, en cuanto al carácter de la obligación fiscal, la Sala precisó(17): “…la naturaleza de la obligación que surge del impuesto predial, es de las conocidas como propter rem(18), es decir, se genera para el contribuyente una prestación de dar, por su vinculación a un derecho real o a un inmueble y sólo en razón de ello. En otras palabras, la obligación nace para el sujeto pasivo del impuesto en función de un derecho real” (se destaca).

Por su parte, sobre el pago, como forma de extinción de las obligaciones, es pertinente anotar que el artículo 1626 del Código Civil estableció que el “…pago debido es la prestación de lo que se debe”, y que el artículo 1627 indicó que dicho pago debe darse de “…conformidad al tenor de la obligación”, pues el acreedor no está obligado a recibir otra cosa diferente a lo que se le deba. Así mismo, el artículo 1630 previó que el pago practicado por un tercero diferente del deudor es válido, “…aún sin su consentimiento o contra su voluntad y aún a pesar del acreedor”.

Según esto, como la obligación tributaria consiste en dar una suma de dinero determinada en función del inmueble gravado o presupuesto objetivo del impuesto predial unificado, al practicar el pago de dicha suma al sujeto activo o acreedor fiscal, válidamente se extingue la deuda fiscal.

Ahora bien, en lo que respecta al deber formal de declarar el impuesto predial unificado, es menester advertir que su naturaleza es de carácter instrumental porque permite establecer la existencia de una obligación tributaria por la existencia de un predio en la jurisdicción municipal, así como el monto de la misma y el sujeto sobre el que recae (propietario, poseedor, tenedor etc.).

Por tal motivo, a pesar de que se trata de un deber tributario independiente de la obligación tributaria sustancial, deriva su existencia de la misma, lo cual indica que la prestación debida (pago) también extingue el deber de declarar, siempre que coincida con el bien inmueble que constituye el presupuesto objetivo del tributo.

Caso particular

En el sub lite están probados los siguientes hechos:

• El 13 de mayo de 2005, la Asociación de Padres de Familia del Colegio Anglo Colombiano presentó, con pago, la declaración del impuesto predial unificado del predio con matrícula inmobiliaria 20053163, mediante el formulario 201011618887293(19), correspondiente al año gravable 2005.

• Según la escritura pública 4891 del 24 de agosto de 2005, de la notaría sexta del círculo de Bogotá D.C., el inmueble localizado en la diagonal 152A 34 - 02 de la ciudad de Bogotá D.C., identificado con matricula 20053163 con un área de 17.404,39 m2, que para esa fecha era de propiedad de la sociedad Inversiones El Rincón del Cedro Ltda., en liquidación, en un porcentaje del 19% y de la Asociación de Padres de Familia del Colegio Anglo Colombiano en un porcentaje del 81%, se dividió materialmente en dos lotes de 3.306,89 m2 (lote 1 con matrícula 20467135) y 14.097,50 m2 (lote 2 con matrícula 20467136) respectivamente. La escritura señalada fue registrada en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos de Bogotá Norte el 8 de septiembre de 2005.

• A pesar de la división material anotada, el 21 de marzo de 2006, por medio del formulario 101020002413221 la Asociación declaró y pagó el impuesto predial unificado del año gravable 2006 del predio con matrícula 20053163 que, como se dijo, contaba con un área de 17.404,39 m2 antes de su división material.

• El 26 de mayo de 2006, mediante la escritura pública 3237 de la notaría sexta del círculo de Bogotá, la Asociación de Padres de Familia del Colegio transfirió, a título de donación gratuita e irrevocable, el inmueble identificado con la matrícula inmobiliaria 50N 20467136 (lote 2) a la Fundación Colegio Anglo Colombiano. La escritura referida fue registrada en la oficina de instrumentos públicos de Bogotá norte el 8 de junio de 2006.

• Lo mismo ocurrió respecto del año gravable 2007, periodo en discusión, pues la Asociación presentó y pagó el impuesto predial unificado del predio identificado en el párrafo anterior, mediante el formulario para declaración sugerida 2007201013015549176 presentado el 15 de junio de 2007, a pesar de la división material del predio que se había hecho y su posterior donación a la Fundación Colegio Anglo Colombiano, registradas en su momento ante la oficina de instrumentos públicos de Bogotá norte .

A partir de los hechos señalados, la Sala advierte que el formulario sugerido, presentado con pago el 15 de junio de 2007, por la Asociación de Padres de Familia del Colegio Anglo Colombiano, correspondía a la totalidad del inmueble que fue objeto de división material y que luego fue transferido a título gratuito a la Fundación demandante y, por lo tanto, a pesar de que este último constituye un bien jurídicamente diferente de aquel que lo originó, no se puede obviar que sobre éste se pagó el impuesto predial unificado, que ahora la administración reclama, mediante el adelantamiento del procedimiento de aforo.

Sobre la extinción de las obligaciones fiscales por el pago practicado por un tercero, la Sala explicó(20):

Como lo ha señalado la Sala, de conformidad con el artículo 1630 del Código Civil, tratándose de obligaciones fungibles, como la de pagar una suma de dinero por concepto de impuestos, el pago tiene poder liberatorio aun cuando sea hecho por un tercero, ajeno a la relación jurídico-tributaria.

No se trata, como lo sostuvo el Distrito, de una declaración presentada por un no obligado a declarar que no produjo efectos legales, sino de una declaración con pago presentada por un tercero a nombre de otro, en calidad de mandatario y en cumplimiento de una estipulación contractual cuyo pago extinguió la obligación tributaria.

La relación jurídica tributaria es compleja, pues junto con la obligación sustancial, cuyo objeto es el pago del tributo, existe una serie de deberes formales y materiales para con el Estado, cuya omisión o defectuoso cumplimiento aparejan la imposición de diversas sanciones, sin embargo, no puede pasarse por alto que las obligaciones formales, y en particular la de declarar, son instrumentales y tienen como propósito fundamental el cumplimiento de las obligaciones sustanciales.

No está por demás advertir que el impuesto de delineación urbana que pagó Procomercio no constituye un pago de lo no debido. Es un pago concertado entre las partes, que no le da acción a quien lo realizó para repetir lo pagado contra el Distrito Capital, acción que ni si quiera se concede al tercero que paga sin consentimiento del deudor o contra su voluntad, tal como lo prevén los artículos 1631 y 1632 del Código Civil.

No aceptar la validez del pago efectuado por Procomercio implicaría un enriquecimiento sin justa causa para el Distrito Capital, en tanto que, pese estar extinta la obligación tributaria principal, se haría acreedor al importe de una sanción sin que se haya configurado el hecho sancionable.

Es preciso señalar que en los actos procesales adelantados ante la jurisdicción, la entidad demandada se limitó a señalar que sobre el predio en discusión no se había declarado ni pagado el impuesto a cargo, porque contaba con una matrícula inmobiliaria diferente de la del predio que lo originó, centrando sus argumentaciones en la prevalencia del deber formal de declarar el impuesto, que les asiste a los tenedores de derechos reales, sobre los bienes inmuebles y guardando silencio sobre el pago referido.

A juicio de esta corporación, lo anterior no solo implica un enriquecimiento sin causa en favor de la administración fiscal, por pretender recaudar dos veces el impuesto sobre un mismo bien inmueble, sino también la vulneración del artículo 228 de la Constitución Política, al priorizar la forma sobre la sustancia, lo que por demás desconoce el carácter real del impuesto predial unificado.

Así mismo, cabe resaltar que en el sub-lite tampoco se puede predicar la ausencia de la obligación formal de declarar, porque este deber fue acreditado por el tradente del predio mediante el formulario presentado con pago el 15 de junio de 2007.

En efecto, la declaración presentada por el tradente del inmueble en discusión a la fundación demandante, permitía identificar con claridad el objeto material del impuesto predial sub examine, es decir, el inmueble identificado con la matrícula inmobiliaria 50N 20467136 (lote 2), pues de la simple lectura de los certificados de tradición y libertad que la actora allegó desde el procedimiento en vía gubernativa se evidencia que dicho lote formaba parte de aquel sobre el cual se declaró y pagó el tributo, siendo este un motivo adicional para entender cumplidos los deberes formales y sustanciales de declaración y pago del tributo.

Las razones señaladas hacen que la sanción por no declarar impuesta se torne improcedente.

En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE la Sentencia del 4 de abril de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, objeto de apelación.

RECONÓCESE personería para actuar a Marcela Cortes Jaramillo, como apoderada del Distrito Capital de Bogotá.

La presente providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase».

(5) El artículo 1º estableció: “ART. 1º—Impuesto predial unificado. A partir del año de 1990, fusiónanse en un solo impuesto denominado “impuesto predial unificado”, los siguientes gravámenes: a. El Impuesto predial regulado en el Código de Régimen Municipal adoptado por el Decreto 1333 de 1986 y demás normas complementarias, especialmente las leyes 14 de 1983, 55 de 1985 y 75 de 1986; b. El impuesto de parques y arborización, regulado en el Código de Régimen Municipal adoptado por el Decreto 1333 de 1986; c. El impuesto de estratificación socioeconómica creado por la Ley 9 de 1989; d. La sobretasa de levantamiento catastral a que se refieren las leyes 128 de 1941, 50 de 1984 y 9 de 1989”.

(6) El artículo 9º de la ley indicó que la referencia a los municipios se hace extensiva al Distrito Capital de Bogotá.

(7) Artículo 14.

(8) “ART. 155.—Predial Unificado. A partir del año gravable de 1994, introdúcense las siguientes modificaciones al impuesto predial unificado en el Distrito Capital: 1. La base gravable será el valor que mediante el auto avalúo establezca el contribuyente y el cual no podrá ser inferior al avalúo catastral o auto avalúo del año inmediatamente anterior, según el caso, incrementado en la variación porcentual del índice nacional de precios al consumidor en el año calendario inmediatamente anterior certificado por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística (DANE). Cuando el predio tenga un incremento menor o un decremento, el contribuyente solicitará autorización para declarar el menor valor. 2. El contribuyente liquidará el impuesto con base en el auto avalúo y las tarifas vigentes. Lo hará en el formulario que para el efecto adopte la administración tributaria distrital. Si el impuesto resultante fuere superior al doble del monto establecido el año anterior por el mismo concepto, únicamente se liquidará como incremento del tributo una suma igual al ciento por ciento (100%) del predial del año anterior. La limitación aquí prevista no se aplicará cuando existan mutaciones en el inmueble ni cuando se trate de terrenos urbanizables no urbanizados o urbanizados no edificados. (…) 4. Responderán solidariamente por el pago del impuesto, el propietario y poseedor del predio. 5. La administración distrital podrá establecer bases presuntas mínimas para los auto avalúos de conformidad con los parámetros técnicos sobre precios por metro cuadrado de construcción o terreno según estrato, y 6. El concejo fijará las tarifas de acuerdo a la ley. Mientras no lo haga, regirán para todos los predios las vigentes para el primer año de los formados según su categoría y estrato conforme a las disposiciones del Acuerdo 26 de 1991.

(9) Artículo 14.

(10) Artículo 15.

(11) Artículo 16.

(12) Artículo 17.

(13) Artículo 18.

(14) Artículo 20.

(15) Sentencia C-876 del 16 de octubre de 2002, Magistrado Ponente Álvaro Tafur Galvis.

(16) Sentencia C-822 del 2 de noviembre de 2011, M.P. Mauricio González Cuervo.

(17) Sentencia del 27 de marzo de 2014, expediente 19220, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

(18) El tratadista Fernando Hinestrosa Forero, sobre las obligaciones propter rem, señala: En medio de una división tajante entre derecho real y de crédito se advierte una especie de zona intermedia o franca formada por relaciones que evidentemente son de índole personal, pero que surgen a favor y a cargo de quienes ocupan un determinado sitio dentro de una relación real y en razón de ella, y que, siendo ciertamente crediticias, algunos toman como proyecciones o derivados de derechos reales (servidumbres prediales), absorbidas por estos. (…) Dentro de los fenómenos que se presentan en esta zona de confluencia unos reciben el apelativo genérico de obligaciones reales o propter rem. Denominación que, valga repetirlo, conviene al rasgo fundamental de que surgen y deambulan en función de un derecho real y que no recaen sobre una persona, el deudor sino en cuanto es titular de un derecho real y en razón de él”. Tratado de las Obligaciones. Universidad Externado de Colombia, 2004. p. 300-301.

(19) Anverso folio 80 del C.P.

(20) Sentencia 20530 del 9 de abril de 2015, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.