SENTENCIA 2012-00234/20189

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Bogotá, D.C., cuatro de mayo de dos mil diecisiete.

Consejera ponente (E):

Stella Jeannette Carvajal Basto

Rad.: 250002327000201200234-01.

Nº interno: 20189.

Asunto: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho.

Demandante: Corporación Club el Nogal.

Demandado: Dirección Distrital de Impuestos - Impuesto de delineación urbana.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la Sala

Se decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 27 de febrero de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que declaró la nulidad de los actos administrativos por medio de los cuales se modificó la declaración del impuesto de delineación urbana correspondiente a la licencia de construcción Nº LC 07-4-1048 del 18 de diciembre de 2007.

3.1. Problema Jurídico.

En los términos del recurso de apelación, le corresponde a la Sala establecer si la base gravable para liquidar el impuesto de delineación urbana debía corresponder al presupuesto de la obra que el demandante estimó al momento de solicitar la respectiva licencia de construcción, o al presupuesto de obra actualizado años después.

Para resolver el problema jurídico, la Sala hará una breve reseña normativa del impuesto de delineación urbana, para, con fundamento en la misma, analizar el caso concreto.

3.2. Reseña normativa del impuesto de delineación urbana.

La Ley 97 de 1913 autorizó la creación del impuesto de delineación urbana por parte del entonces Concejo Municipal de Bogotá, en los casos de construcción de nuevos edificios o de refacciones de los ya existentes (art. 1º, lit. g), el cual se entiende causado por una sola vez, tratándose de construcción de nuevos edificios, y por todas las veces que se realicen remodelaciones, tratándose de refacciones. Posteriormente, la Ley 84 de 1915 lo autorizó a todos los Concejos Municipales.

Dichas normas fueron compiladas en el artículo 233 del C. R. P. M. (Decreto-Ley 1333/1986), que facultó a los concejos municipales y al Distrito Especial de Bogotá para crear el tributo mencionado, organizar su cobro y darle el destino que juzgaran más conveniente.

Sobre el particular y bajo una interpretación finalista y sistemática de las normas anteriores y de las que regulan la autonomía fiscal y de ordenamiento territorial, la Sala ha ratificado que las actividades de construcción y refacción constituyen el hecho generador del impuesto de delineación, pero que su causación puede ocurrir en oportunidades diferentes al momento en que se realiza el hecho imponible, cuando la autoridad competente así lo determine de manera justificada(8).

Es así, porque el elemento temporal de causación (momento en que se configura o se tiene por conigurada la descripción del comportamiento objetivo contenido en el aspecto material), inmerso en el hecho generador, no necesariamente debe coincidir con el elemento material del impuesto (descripción abstracta del hecho que el contribuyente realiza o la situación en que se halla).

En el impuesto de delineación urbana el aspecto material lo constituyen las actividades de construcción y refacción, de modo que quien las realiza adquiere la condición de sujeto pasivo del tributo en la jurisdicción territorial donde aquéllas se ejecuten (aspecto espacial) y dentro de la oportunidad en que se realizan esas actividades (aspecto temporal-causación).

Desde esa perspectiva, la Sala estimó que las normas legales mencionadas sólo regularon el aspecto material del impuesto y dieron paso para que las entidades territoriales, en ejercicio de la autonomía fiscal que les reconoce la Constitución, fijaran los demás aspectos del hecho generador.

Ahora bien, en el ámbito distrital, el artículo 9º del Acuerdo 28 de 1995 previó la generación del impuesto frente a la expedición de las licencias de construcción, ampliación, modificación, adecuación y reparación de obras y urbanización de terrenos en Bogotá. En el mismo sentido aparecen las regulaciones de los artículos 61 y 71 de los Decretos 423 de 1996 y 352 de 2002, respectivamente.

Siguiendo el criterio jurisprudencial aquí referido, la Sala reconoció la legalidad de dichas disposiciones(9), porque, de acuerdo con el referido principio de autonomía fiscal respecto de la creación del impuesto de delineación urbana y del establecimiento de reglas de ordenamiento territorial, esas normas sólo completaron aspectos del hecho generador no previstos en la ley.

Lo anterior, bajo el entendido de que la expedición de la licencia de construcción sólo determinaba el aspecto temporal del impuesto de delineación urbana, y constituía un mecanismo válido y apto tanto para fijar uno de los elementos del tributo como para el recaudo del impuesto y la planificación territorial.

Ahora bien, en cuanto atañe a la base gravable del impuesto, el artículo 158 del Decreto Ley 1421 de 1993 preceptuó:

“La base gravable para la liquidación del impuesto de delineación urbana en el Distrito Capital será el monto total del presupuesto de la obra o construcción. La entidad distrital de planeación fijará mediante normas de carácter general el método que se debe emplear para determinar el presupuesto y podrá establecer precios mínimos de costo por metro cuadrado y por estrato. El impuesto será liquidado por el contribuyente.

El Concejo fijará la tarifa entre el uno (1) y el tres por ciento (3%). Hasta tanto el Concejo adopte dicha determinación se aplicará lo que resulte de sumar las tarifas vigentes para los impuestos de delineación urbana y ocupación de vías.

Eliminase el impuesto de ocupación de vías”.

De acuerdo con ello, el artículo 75 del Decreto 352 del 2002 dispuso:

“la base gravable del tributo es el monto total del presupuesto de obra o construcción”.

A su turno, el Departamento Administrativo de Planeación Distrital fijó el método para determinar el presupuesto de la obra con base en el cual se liquida el impuesto de delineación urbana, a través de la Resolución 1291 de 1993, en cuyo artículo art. 1º se lee:

“El presupuesto de la obra de construcción para liquidar el impuesto de delineación urbana será el que resulte de sumar el costo estimado de mano de obra, adquisición de materiales, compra y arrendamiento de equipos y, en general, todos los gastos y costos diferentes a la adquisición de terrenos, financieros, impuestos, derechos por conexión de servicios públicos, administración, utilidad e imprevistos.

Por su parte, la Resolución 574 del 19 de julio de 2007 la Secretaría Distrital de Planeación adoptó los costos mínimos para calcular la base gravable del mismo impuesto, precisando en sus artículos 3º y 4º:

“Sin perjuicio del valor que resulte de aplicar el método previsto en el artículo anterior, la base gravable del impuesto de delineación urbana no podrá ser inferior a los costos mínimos que se adoptan para cada producto inmobiliario, los cuales aparecen consignados en el anexo 1 que hace parte integral de esta resolución”.

“en el mes de enero de cada año, la Secretaría Distrital de Planeación actualizará los costos mínimos con el índice de precios de construcción de vivienda para Bogotá D.C. que publique el DANE”.

3.3. El caso concreto.

3.3.1. Hechos probados.

Para decidir se tienen como relevantes los siguientes hechos probados.

1. Mediante la Licencia de Construcción No. LC 07-04-1048 del 18 de diciembre de 2007, y previa presentación de la declaración del impuesto de delineación urbana del 14 de diciembre de 2007 por parte de la Corporación Club el Nogal, la curaduría urbana otorgó permiso para la realización de la siguiente obra de construcción: “Ampliación, modificación con un área intervenida de 9.392.78 m2 para uso institucional dotacional en el predio urbano localizado en la dirección AK 7 78 86/96”.

2. La declaración presentada por el demandante el 14 de diciembre de 2007 se basó en el presupuesto de obra que para el 24 de noviembre de 2006 elaboró la firma PAYC S.A. por $12.360.605.965, y que se discrimina así(10):

Descripción Valor total
Preliminares 90.831.374
Desagüe de pisos 27.150.000
Cimentación 1.911.130.190
Estructura 2.232.378.843
Instalaciones hidrosanitarias 289.160.000
Instalaciones eléctricas 578.320.000
Ventilación mecánica 469.885.000
Mampostería 497.473.627
Cubierta 83.691.715
Pañetes 128.337.683
Enchapes 997.977.338
Bases y pisos 1.299.166.461
Impermeabilizaciones 21.535.296
Cielo razos e iluminación 584.574.100
Ventanería aluminio y vidrio 177.238.800
Carpintería metálica 93.713.414
Carpintería de madera 223.793.140
Dotación de baños y grifería 202.355.471
Obras exteriores 10.122.939
Equipos especiales 856.060.744
Cerraduras y herrajes 22.911.484
Vidrios y espejos 8.649.233
Pintura 134.730.850
Alquiler y compra de equipos 101.303.358
Gastos generales 107.258.105
Aseo/señalización/jardines 97.398.541
Administración de obra 524.830.975
Imprevistos presupuestales 588.600.284
Costo directo12.360.605.965

 

3. Mediante requerimiento de información efectuado en la visita de inspección tributaria practicada el 18 de febrero de 2010, la Secretaría de Hacienda de la Alcaldía Mayor de Bogotá D.C. solicitó a la actora: “… allegar certificación por revisor fiscal indicando costos directos e indirectos que sumen el valor ejecutado total contable con copia de la tarjeta profesional. Presupuesto de obra certificado por arquitecto o ingeniero civil con copia de la tarjeta profesional indicando el porcentaje ejecutado de la obra hasta el momento(11)…”

4. La Corporación Club el Nogal solicitó a la firma PAYC un presupuesto actualizado de la obra, esto es, con los precios vigentes a 31 de diciembre de 2009, que fue radicado el 26 de febrero de 2010, en el que se refleja el presupuesto de obra certificado por arquitecto y se indica el porcentaje ejecutado de la obra(12) así: “el porcentaje de avance de obra ejecutado a 31 de diciembre de 2009 es del 39.65%”.

5. Mediante el Emplazamiento para Corregir Nº 2010EE67826 del 5 de marzo de 2010, la Secretaría de Hacienda de la Alcaldía Mayor de Bogotá emplazó al actor para corregir la declaración de delineación urbana, por considerar que omitió incluir en la base gravable la totalidad del presupuesto de obra o construcción gravado con el impuesto de delineación urbana.

6. Mediante escrito del 26 de marzo de 2010, el jefe de arquitectura del Club el Nogal respondió el anterior emplazamiento y, para el efecto, precisó(13):

“El pago del impuesto de delineación urbana de fecha 14 de diciembre de 2007 está hecho con base en un presupuesto de costos de obra basados en unos planos a nivel de proyecto arquitectónico con los cuales se obtuvo la Licencia de Construcción LC 07-4-1048 de fecha 18 de diciembre de 2007.

Para el efecto anexó el siguiente informe(14):

Gerencia de obra

Detallado modificaciones presupuesto de inversión

Presupuesto de Inversión Base Gravable Pago De Impuestos
Ampliación Integración Ampliación Integración
Nombre
Costos
Directos
Presupuesto
01/10/2008
Presupuesto
01/09/2008
Presupuesto
01/10/2008
Presupuesto
01/09/2008
Observaciones
Preliminares $ 129.839.461 $ 625.268.478 $ 129.839.461 - No incluye obras preliminares de desmonte en el
edificio existente
Estructura ampliación 5.345.382.270 67.891.067 4.644.317.644 $ 67.891.067 No incluye AIU sobre mano de obra y AIU de administrador delegado
Forero y
Forero
obra gris y
acabados
1.196.571.707 - 878.283.292 - No incluye AIU 20%
Instalaciones
hidrosanitaria
s
747.891.428 579.669.062 582.393.349 579.669.062 No incluye AIU 17%
Instalaciones eléctricas 1.113.155.397 296.295.896 503.116.454 52.766.576 No incluye
iluminación
especial y
artística, blindobarras, transición edificio actual ni AIU 15% de contrato
Ventilación mecánica 850.938.100 329.883.120 - -
Obra gris y acabados 1.064.048.949 719.698.310 383.014.063 481.794.072 No incluye dotación baños, aseo y administración.
Mármoles y granitos 1.149.967.578 516.138.719 1.149.967.578 397.349.451
Pisos en
alfombra,
madera
506.005.498 230.623.500 506.005.498 204.216.148 Aumento
especificación alfombra
Cielos rasos –
muros dry
wall
486.844.910 166.403.785 486.844.910 166.403.785
Ventanería
aluminio y
vidrio
470.618.329 146.348.066 225.408.529 146.348.066 Aumento
especificación
ventanería
acústica y
automatizada
CARP- metálica 186.707.207 88.559.647 161.735.519 88.559.647 No incluye dotación (lockers,
cicloparqueaderos
)
CARP de madera 395.726.223 227.233.200 235.043.750 107.893.200 No incluye
muebles especiales, recepciones, mesas de café, bancas
EQ especiales 3.565.154.307 351.138.730 - - No incluye
equipos especiales
Aparatos de cocina 132.405.243 - - - No incluye aparatos de
cocina
Alquiler y
compra de equipo
152.322.510 18.487.040 152.322.510 18.487.040
Gastos generales353.222.883 67.575.961 - - No incluye
papelería, fotocopias, caja menor, pólizas, celaduría.
Imprevistos 533.302.440 354.497.166 - - No incluye
imprevistos
Total 18.380.050.440 4.785.711.748 10.038.292.557 2.311.378.114
Directos
Total 23.165.762.188 12.349.570.671

7. Con fundamento en el presupuesto presentado, la administración, mediante la Liquidación Oficial de Revisión 1270-DDI-192714 del 27 de septiembre de 2010, modificó la declaración del impuesto de delineación urbana, así: (i) determinó un mayor impuesto de $257.851.000, e (ii) impuso una sanción por inexactitud de $ 412.562.000.

Para el efecto, el Distrito Capital tomó como base gravable la cuantía de $ 22.277.963.000. Este rubro lo tomó de los datos del anexo entregado al Distrito por el propio contribuyente, concretamente, los datos reportados en las columnas denominadas “presupuesto de inversión”, menos los imprevistos(15).

Para el efecto, el Distrito Capital, precisó:

“el contribuyente denunció en su declaración del impuesto de delineación urbana objeto de investigación un total presupuesto de obra de construcción por $ 12.360.606.000 y de conformidad con la Resolución No. 1291 del 8 de octubre de 1993, proferida por la Secretaría Distrital de Planeación, se debió liquidar un presupuesto de obra de $ 22.277.963.000, cifra que al ser comparada con el valor del presupuesto de obra indicado por la administración con base en lo señalado, existe una diferencia de $9.917.357.000 por lo cual la declaración privada no se ajustó a la realidad, discrepancia ésta que causa detrimento y contradicción al artículo 1º del Decreto Distrital 352 de 2002”.

Con fundamento en los hechos narrados, la Sala precisa que son dos las inconformidades que plantea el demandante. La primera, referida al hecho que la base gravable que correspondía tomar era la correspondiente al presupuesto de obra calculado para la fecha en que se causó el impuesto. Y, la segunda, la referida al hecho que el Distrito Capital habría tomado del presupuesto de inversión cifras que no forman parte de la base gravable.

La Sala considera que basta con referirse a la primera inconformidad para llegar a la conclusión de que los actos demandandos deben ser anulados.

En efecto, tal como se precisó, el artículo 75 del Decreto 352 de 2002 disponía que: “la base gravable del impuesto de delineación urbana es el monto total del presupuesto de obra o construcción”.

El artículo 1º de la Resolución 1291 de 1993, a su vez, señalaba que: “El presupuesto de la obra de construcción para liquidar el impuesto de delineación urbana será el que resulte de sumar el costo estimado de mano de obra, adquisición de materiales, compra y arrendamiento de equipos y, en general, todos los gastos y costos diferentes a la adquisición de terrenos, financieros, impuestos, derechos por conexión de servicios públicos, administración, utilidad e imprevistos”.

En este orden de ideas, para determinar el presupuesto de obra, el contribuyente debía calcular el valor aproximado de las expensas en las que podía incurrir para la realización de la obra, teniendo en cuenta las exclusiones que señala el artículo transcrito.

Las expensas estimadas en el presupuesto puede que no coincidan con los costos efectivamente ejecutados, porque es factible que estos varíen durante el desarrollo de la obra, como lo explicó la Sala en oportunidad anterior(16):

“Estos costos no deben corresponder necesariamente con el valor real de la obra, por cuanto al momento de solicitar la licencia de construcción se pueden estimar unos valores que en el desarrollo de la obra podrían variar, ya sea para aumentar o disminuir los gastos inicialmente presupuestados.

Lo anterior encuentra sustento en que el impuesto se origina por la expedición de la licencia de construcción, trámite previo a la iniciación de las obras, que impide que en ese momento se conozca el valor real de las mismas, máxime cuando para dicha época no existía una regulación de costos mínimos por metro cuadrado o estrato, establecida por una entidad oficial”.

Así, la normativa vigente en el caso de estudio, no exige que la estimación del presupuesto de la obra deba aproximarse al costo real de la obra. Simplemente estableció ciertos conceptos que lo conforman, los cuales deben determinarse como un costo estimado.

De lo anterior, la Sala concluye que la Secretaría de Hacienda modificó la declaración privada de la sociedad para liquidar el gravamen sobre los costos efectivamente ejecutados a 31 de diciembre de 2009, no obstante que, según el artículo 75 del Decreto Distrital 352 de 2002 y el artículo 1º de la Resolución 1291 de 1993 del Departamento Administrativo de Planeación Distrital, la base gravable del impuesto de delineación urbana era el presupuesto de obra o construcción, que, como se explicó, no es equiparable a los costos efectivamente ejecutados.

Fíjese, además, que aunque en el recurso de apelación el Distrito Capital argumentó que existe una metodología para el cálculo mínimo de cómputo anticipado del costo de la obra, la Sala advierte que si bien es cierto que mediante la Resolución 574 del 19 de julio de 2007 el Distrito Capital adoptó los costos mínimos para el cálculo de la base gravable del Impuesto de Delineación Urbana, la liquidación oficial demandada se fundamentó únicamente en la Resolución 1291 de 1993 y en el presupuesto de obras presentado por el Club el Nogal.

En efecto, los hechos narrados y no controvertidos dan cuenta, se reitera, de que el Distrito Capital tomó como base gravable la cuantía de $ 22.277.963.000, rubro que tomó de los datos del anexo entregado por el propio contribuyente al Distrito Capital de Bogotá, concretamente, los datos reportados en las columnas denominadas “presupuesto de inversión”, menos los imprevistos. No se aprecia explicación alguna en el sentido de que se haya aplicado la Resolución 574 del 19 de julio de 2007.

En este orden de ideas, el recurso de apelación no está llamado a prosperar, y, por consiguiente, se confirmará la sentencia impugnada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 27 de febrero de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho promovido por la Corporación Club el Nogal contra el Distrito Capital de Bogotá – Secretaría Distrital de Hacienda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(8) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 30 de mayo del 2011, exp. 17269.

(9) Dicha providencia decidió la acción de nulidad impetrada contra los artículos 9º del Acuerdo 28 de 1995, 61 del Decreto 432 de 1996 y 71 del Decreto 352 del 2002, por interpretación errónea del artículo 1º, literal g), de la Ley 97 de 1913 y del artículo 233 del Decreto 1333 de 1986, en cuanto éstos restringían el hecho generador del impuesto a la construcción de edificios nuevos y la refacción de los existentes.

(10) Folios 67 a 68 expediente.

(11) Folio 124 expediente.

(12) Folio 151 expediente.

(13) Folio 160 expediente.

(14) Folio 163 expediente.

(15) $ 23.165.762.188 – (533.302.440 + 354.497.166) = 22.277.963.000.

(16) Sentencia del 5 de diciembre de 2011, expediente 17954, C.P. William Giraldo Giraldo.