Sentencia 2012-00292 de junio 15 de 2016

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 500012331000-2012-00292-01 [20868]

Actor: Dora Elena Castro Castaño

Demandado: Dirección Unidad Administrativa Especial de Impuestos y Aduanas Nacionales —DIAN—

Referencia: Ausencia de acto administrativo enjuiciable en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, facilidad de pago, el ofrecimiento en garantía por parte de un tercero, consecuencias del incumplimiento de la facilidad de pago, el título ejecutivo contra el tercero garante y vinculación al proceso de cobro coactivo.

Consejero Ponente:

Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Bogotá, D.C., junio quince de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

1. Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación, debe la Sala determinar:

i) Si procede el estudio de legalidad de las resoluciones 002 del 7 de marzo de 2011 y 001 del 13 de mayo de 2011 y, de ser el caso, si la DIAN vulneró el debido proceso al aplicar el artículo 849-1 del Estatuto Tributario cuando lo procedente era atender lo previsto en el artículo 833 del mismo ordenamiento y, en consecuencia, declarar probada la excepción de falta de ejecutoria del título propuesta contra el mandamiento de pago a garante 001 del 12 de enero de 2011, por ausencia de notificación de la resolución que declaró sin vigencia la facilidad de pago al apoderado de la parte actora.

ii) La calidad con la que la parte demandante está llamada al proceso de cobro coactivo, vale decir, si como tercero garante en los términos del artículo 814 del Estatuto Tributario o como deudor solidario al que se refiere el literal f) del artículo 793 ibídem.

iii) Si respecto del mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011 prosperan las excepciones de falta de ejecutoria del título ejecutivo [Resolución de facilidad de pago 20060808000013 del 27 de marzo de 2006] e indebida tasación del monto de la deuda, para decidir sobre la legalidad de la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011, confirmada por la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011.

2. El recurso de apelación interpuesto por la parte demandante respecto de la solicitud de nulidad de las resoluciones 002 del 7 de marzo de 2011 y 001 del 13 de mayo de 2011.

2.1. La parte demandante, con ocasión del recurso de apelación interpuesto contra la sentencia de primera instancia, solicitó que “se sirva ordenar que la providencia del 26 de noviembre de 2013 proferida por el honorable Tribunal Administrativo del Meta dentro del presente caso, sea adicionada en el sentido de declarar (sic) nulidad total de la Resolución 001 de 13 de mayo de 2011, mediante la cual resuelve: revocar la Resolución 002 de 07/03/2011 y el mandamiento de pago 001 del 12/01/2011”.

2.2. Revisado el escrito de reforma de la demanda(36), advierte la Sala que en esa oportunidad la parte actora solicitó, entre otras pretensiones, que “[s]e declare la nulidad de la Resolución 002 del 07/03/2011 proferida por la DIAN mediante la cual se niegan las excepciones presentadas por la demandante”, respecto de la cual, el a quo, en la parte considerativa de la sentencia expuso lo siguiente: “[e]l primero de los actos administrativos acusados, la Resolución 002 del 07/03/2011, fue revocado por la DIAN (fl. 96, carpeta 1), por lo tanto, dicho acto no tiene validez y durante su vigencia no produjo efectos, por lo que, la Sala no se ocupará sobre el mismo”(37).

2.3. A simple vista, se advierte que la parte actora en la reforma a la demanda y en el recurso de apelación solicitó la nulidad de dos actos administrativos diferentes, proferidos en curso del procedimiento de cobro coactivo administrativo, por lo que, con el fin de decidir, es necesario hacer el siguiente recuento de los hechos que están probados en el expediente:

2.3.1. El 12 de enero de 2011, la división de gestión de recaudo y cobranzas de la dirección seccional de impuestos y aduanas de Villavicencio profirió el mandamiento de pago a garante 001, mediante el cual se dispuso vincular y, en consecuencia, librar orden de pago en contra de la señora Dora Elena Castro Castaño, por las siguientes obligaciones: por renta del año 2003, por ventas del año 2004 periodo 6, por ventas del año 2005 periodos 2 y 5, por retención del año 2004 periodos 10, 11 y 12 y por retención del año 2005 periodos 4, 6, 8, 10 y 11(38). Decisión que se notificó por correo a la garante(39).

2.3.2. El 22 de febrero de 2011, el apoderado de la demandante propuso las excepciones de falta de ejecutoria del título, indebida tasación del monto de la deuda, falta de título ejecutivo y la basada en la calidad de deudor solidario(40).

2.3.3. Con la Resolución 002 del 7 de marzo de 2011, la DIAN negó las excepciones propuestas por el apoderado de la garante y ordenó seguir adelante con la ejecución y el remate de los bienes embargados y secuestrados, así como de aquellos que se llegaren a embargar.

2.3.4. Contra la anterior decisión el apoderado del garante interpuso recurso de reposición, que fue resuelto con la Resolución 001 del 13 de mayo de 2011 en el sentido de: (i) revocar la Resolución 002 del 7 de marzo de 2011, (ii) revocar el mandamiento de pago 001 del 12 de enero de 2011 y (iii) ordenar que se notifique al apoderado de la señora Dora Elena Castro Castaño el contenido de la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007, que declaró sin vigencia el acuerdo de pago(41), para continuar con el proceso de cobro coactivo.

2.4. De lo anterior se advierte que en la reforma de la demanda se acusó la legalidad de la Resolución 002 del 7 de marzo de 2011, que fue revocada con la Resolución 001 del 13 de mayo de 2011, acto administrativo al que se refiere el recurso de apelación.

2.5. Ahora bien, comoquiera que se trata de un proceso que se adelanta conforme al procedimiento previsto en la Ley 1437 de 2011 [CPACA](42), es del caso tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 163 de dicho ordenamiento, según el cual, “[c]uando se pretenda la nulidad de un acto administrativo este se debe individualizar con toda precisión. Si el acto fue objeto de recursos ante la administración se entenderán demandados los actos que los resolvieron”.

2.6. Es decir, en este caso concreto, se entiende que la parte actora demandó la legalidad de la Resolución 002 del 7 de marzo de 2011 y aunque no lo mencionó en la demanda y en la reforma a la misma, en virtud de la norma en cita, también se pretendió la nulidad que la resolución que decidió el recurso de reposición, por lo que es procedente abordar el estudio del recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra la sentencia de primera instancia.

2.7. En concreto, se debe analizar si estos actos administrativos son susceptibles de control de legalidad en esta oportunidad.

2.8. Como se desprende del anterior recuento, la parte demandante pretende que se declare la nulidad de una actuación que negó las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago a garante 001 del 12 de enero de 2011 y de la que posteriormente la revocó, en aplicación del artículo 849-1 del Estatuto Tributario.

2.9. En el caso sub examine, está probado que para el 12 de enero de 2011, fecha en la que se expidió el mandamiento de pago a garante 001, la administración no contaba con un título ejecutivo que pudiera hacer efectivo en contra de la demandante, porque la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007 aún no se encontraba en firme, ante la falta de notificación al apoderado de la garante.

2.10. Es cierto, que ante esta situación y en virtud del artículo 833 del Estatuto Tributario(43), la administración debió declarar probada la excepción de falta de ejecutoria del título y ordenar la terminación del procedimiento que condujo a la expedición del mandamiento de pago a garante 001.

Y también lo es, que no resultaba aplicable el artículo 849-1 del Estatuto Tributario(44), porque la falta de ejecutoria del título ejecutivo que sirve de fundamento para la expedición del mandamiento de pago no es una irregularidad de tipo procesal sino sustancial que afecta el proceso de cobro coactivo.

2.11. Pero, si se observa en conjunto la actuación administrativa, está probado que la DIAN en realidad inició nuevamente el proceso contra la demandante, profiriendo el mandamiento de pago 033 del 8 de junio de 2011, previo a lo cual, dejó sin efecto jurídico el mandamiento de pago a garante 001 del 12 de enero de 2011 y las actuaciones que le siguieron.

2.12. Al respecto, es oportuno aclarar que desde que no haya operado la prescripción de la acción de cobro, la DIAN está facultada para iniciar nuevamente el proceso de cobro coactivo.

2.13. En este sentido, la Sala ha dicho lo siguiente:

Ahora bien, no era posible que la DIAN declarara parcialmente probada la excepción, subsanara el error y continuara con el proceso de cobro. Forzosamente, la prosperidad de la excepción de falta de título ejecutivo traía como consecuencia la terminación del proceso, pues no había título ejecutivo que sirviera para el cobro. No obstante, si no ocurría la prescripción de la acción de cobro, la DIAN podía iniciar nuevamente el proceso contra el demandante con un nuevo mandamiento de pago en el que se identificara debidamente el título ejecutivo(45).

2.14. Y en el caso concreto, en lo que concierne con el tema de la prescripción, al estudiar la legalidad de la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011 [que es posterior a la actuación que se analiza en este acápite], el tribunal decidió que esta figura no se había configurado, aspecto que no fue objeto del recurso de apelación; por lo tanto, partiendo de este hecho, es claro que la DIAN bien podía iniciar nuevamente el proceso de cobro coactivo, como en efecto lo hizo.

2.15. Así las cosas, la ausencia de acto administrativo enjuiciable, debido a que la administración lo revocó, impide que esta Sala aborde el estudio para determinar su legalidad a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, que faculta a la persona que se crea lesionada en un derecho subjetivo amparado en una norma jurídica, a pedir que se declare la nulidad del acto administrativo particular, expreso o presunto y se le restablezca el derecho.

2.16. Lo anterior conduce a que esta Sala se abstenga de proferir decisión de mérito en relación con la pretendida nulidad de resoluciones 002 del 7 de marzo de 2011 y 001 del 13 de mayo de 2011 y, en consecuencia, se adicione la sentencia apelada en dicho sentido.

3. El recurso de apelación interpuesto por las partes respecto de la solicitud de nulidad de la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011

3.1. En el recurso de apelación, la parte demandante expuso que el acto administrativo que sirvió de título ejecutivo carece de ejecutividad porque no se le vinculó en debida forma al deudor solidario (garante), en los términos señalados por la Corte Constitucional en la sentencia C-1201 de 2003.

Por su parte, la DIAN sostuvo que la demandante actuó en calidad de deudor solidario y, por ende, debe responder por el pago total del tributo; en consecuencia, no debe prosperar la excepción de indebida tasación de la deuda.

3.2. Como está en discusión la calidad con la que la demandante está llamada al proceso de cobro coactivo, vale decir, si como tercero garante en los términos del artículo 814 del Estatuto Tributario o como deudor solidario al que se refiere el literal f) del artículo 793 ibídem, la Sala procederá a dilucidar este aspecto, para luego estudiar si la administración vinculó a la parte actora en debida forma.

3.3. El ofrecimiento de garantía por parte de un tercero para respaldar la deuda del contribuyente que solicita facilidad de pago ante la DIAN. Calidad con la que la parte demandante está llamada al proceso de cobro coactivo

3.3.1. El artículo 814 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 91 de la Ley 6 de 1992, prevé que la DIAN “podrá conceder facilidades para el pago al deudor o a un tercero a su nombre, hasta por cinco (5) años(46), para el pago de los impuestos de timbre, de renta y complementarios, sobre las ventas y la retención en la fuente, o de cualquier otro impuesto administrado por la Dirección General de Impuestos Nacionales, así como para la cancelación de los intereses y demás sanciones a que haya lugar”.

Para el efecto, el legislador previó una serie de requisitos y uno de ellos es que “el deudor o un tercero a su nombre, constituya fideicomiso de garantía, ofrezca bienes para su embargo y secuestro, garantías personales, reales, bancarias o de compañías de seguros, o cualquiera otra garantía que respalde suficientemente la deuda a satisfacción de la administración” (negrilla de la Sala).

Es decir, basta con el solo ofrecimiento por parte de un tercero para respaldar la obligación del deudor [contribuyente], para que en caso de incumplimiento de la facilidad de pago otorgada por la administración de Impuestos, esta pueda hacer efectiva la garantía ofrecida por el tercero y aceptada por la DIAN.

3.3.2. Está probado en el expediente que el 8 de febrero de 2006, la señora Dora Elena Castro Castaño presentó de manera personal memorial ante la división de cobranzas de la administración local de impuestos nacionales de Villavicencio, mediante el cual manifestó que “me constituyo como deudora solidaria del señor Jorge Castro Chica, identificado con cedula de ciudadanía Nº 2.479.758 del Águila (Valle), con el 50% de la bodega ubicada en la carrera 37 Nº 26 C-63, barrio Siete de Agosto para respaldar la deuda que el señor Castro tiene con la dirección de impuestos y aduanas nacionales- DIAN”(47). (sic)

3.3.3. Lo anterior evidencia que la demandante, haciendo uso de la autonomía de la voluntad privada, definida como la “facultad reconocida por el ordenamiento positivo a las personas para disponer de sus intereses con efecto vinculante y, por tanto, para crear derechos y obligaciones, con los límites generales del orden público y las buenas costumbres, para el intercambio de bienes y servicios o el desarrollo de actividades de cooperación”(48), le expresó a la administración de Impuestos su voluntad de entregar en garantía un bien inmueble en la parte que es de su propiedad, para avalar la solicitud de facilidad de pago que sería presentada por el señor Jorge Castro Chica.

3.3.4. Tan cierto es esto, que al día siguiente, es decir, el 9 de febrero de 2006, el señor Jorge Castro Chica le solicitó a la división de cobranzas de la administración local de impuestos y aduanas nacionales de Villavicencio que le concediera facilidad de pago con fecha de corte al 2 de agosto de 2006 y por la suma de $ 317.689.000, correspondiente a las obligaciones del impuesto sobre la renta de los años 2003 y 2004, por retención del año 2004 periodos 10, 11 y 12, por retención del año 2005 periodos 4, 6, 8, 9, 10 y 11, por IVA del año 2004 periodos 4, 5 y 6 y por IVA del año 2005 periodos 2 y 5(49).

3.3.5. Para garantizar el cumplimiento de la facilidad de pago solicitada, el contribuyente ofreció “embargo en garantía” del bien inmueble ubicado en la Carrera 37 Nº 26 C-63 del barrio Siete de Agosto de la ciudad de Villavicencio, con matrícula inmobiliaria 230-105603, “[d]e propiedad de Jorge Castro Chica y Dora Elena Castro Chica” y avaluado en la suma de $ 423.000.000, según el avalúo 0766 del 25 de enero de 2006(50).

3.3.6. En el formato facilitado por la DIAN al interesado para realizar el trámite de solicitud de facilidad de pago, se observa que la señora Dora Elena Castro Castaño como “deudor solidario” estampó su firma en señal de asentimiento en el ofrecimiento de la garantía(51).

3.3.7. Por lo anterior, no es de recibo que la parte demandante aduzca, sin argumentar, que fue “inducida por la demandada DIAN, a constituirse en deudora solidaria de su padre Jorge Castro Chica”(52).

3.3.8. En este orden de ideas, como no se presentaron argumentos que evidencien un vicio en el consentimiento, de aquellos previstos en el artículo 1508 del Código Civil —error, fuerza o dolo—, la Sala partirá del hecho de que fue la intención de la señora Dora Elena Castro Castaño ofrecer en garantía el 50% de un bien inmueble para que la DIAN le concediera la facilidad de pago a su señor padre.

3.3.9. Así las cosas, está probado que el señor Jorge Castro Chica en su calidad de deudor y propietario del 50% del inmueble, con consentimiento de su hija Dora Elena Castro Castaño, propietaria en igual proporción, le ofreció a la DIAN el 100% del inmueble ubicado en la Carrera 37 Nº 26 C-63 de la ciudad de Villavicencio-Meta, con matrícula inmobiliaria 230-105603, avaluado en la suma de 423.000.000 —en el año 2006—, en garantía, para que se le otorgara la facilidad de pago.

3.3.10. La garantía ofrecida por el deudor fue recibida a satisfacción por la administración, tanto es así, que mediante la Resolución de facilidad de pago 20060808000013 del 27 de marzo de 2006, la división de cobranzas de la administración Local de Impuestos de Villavicencio (i) concedió plazo para el pago de las obligaciones del señor Jorge Castro Chica, por el término de 24 meses y por la suma de $ 442.615.000 y (ii) aceptó la garantía real ofrecida por el deudor, consistente en un bien inmueble con matrícula inmobiliaria 230-105603 de Villavicencio-Meta, avaluado por la suma de $ 423.000.000, por las obligaciones de retención del año 2003 períodos 4 y 8, por retención del año 2004 períodos 4, 6, 10, 11 y 12, por retención del año 2005 períodos 4, 6, 8, 9, 10 y 11, por ventas del año 2004 períodos 3, 4, 5 y 6, por ventas del año 2005 periodos 2 y 5 y por renta de los años 2003 y 2004(83).

3.3.11. Aunque la parte demandante en el escrito del 8 de febrero de 2006, presentado ante la DIAN, manifestó que se constituía como “deudora solidaria” y en los formatos diligenciados ante la administración en el trámite de la facilidad de pago también aparece esta figura, porque no se especifica la de tercero garante(54), encuentra la Sala que la voluntad de la señora Dora Elena Castro Castaño fue la de entregar en garantía el 50% de un inmueble de su propiedad, para que se le concediera la facilidad de pago que solicitaría su señor padre, quien, a su vez, ofreció el otro 50% del mismo inmueble.

Es decir, en el expediente no obra prueba que acredite, como lo pretende hacer ver la DIAN, que la demandante expresó su voluntad inequívoca de constituirse en deudora solidaria en los términos previstos en el literal f) del artículo 793 del Estatuto Tributario(55) y, en consecuencia, conforme al inciso segundo del artículo 1568 del Código Civil(56), asumir el pago total de la obligación del señor Jorge Castro Chica, comprometiendo el resto de su patrimonio.

3.3.12. En este orden de ideas, se concluye que fue voluntad de la demandante ofrecer en garantía un bien para que fuera embargado o secuestrado y de esta manera, en los términos del artículo 814 del Estatuto Tributario respaldar el pago de las obligaciones relacionadas en la facilidad de pago otorgada al señor Jorge Castro Chica, limitando dicho ofrecimiento al 50% de un bien inmueble con el que comparte propiedad con el deudor.

Ahora bien, como la DIAN aceptó dicho ofrecimiento sin presentar reparo alguno, no es aceptable que se pretenda hacer extensiva la responsabilidad del tercero garante por otras obligaciones como tampoco, de ser el caso, perseguirse otros bienes o derechos diferentes al ofrecido en garantía, interpretando que se trata de un deudor solidario en los términos previstos en el literal f) del artículo 793 del Estatuto Tributario.

3.3.13. En este punto, advierte la Sala que no comparte la posición expuesta por señor Agente del Ministerio Público en el concepto rendido en este proceso, porque el hecho de que la administración entienda que la demandante actuó como deudora solidaria en los términos del literal f) del artículo 793 del Estatuto Tributario, cuando no lo es, no conduce necesariamente a la ilegalidad de los actos administrativos demandados, porque lo cierto es que este solo hecho no determina la violación al debido proceso ni del derecho a la defensa, máxime si se tiene en cuenta que la parte demandante propuso las excepciones que consideró procedentes para enervar el mandamiento de pago y la DIAN las resolvió atendiendo las formalidades propias previstas para esta clase de procedimientos.

3.4. Consecuencia del incumplimiento de la facilidad de pago concedida por la DIAN, en la que un tercero otorgó garantía. El título ejecutivo contra el tercero garante. Vinculación en el proceso de cobro coactivo.

3.4.1. Como la vigencia de la facilidad de pago concedida por la administración de Impuestos está supeditada al pago oportuno de las cuotas otorgadas y al cumplimiento de las obligaciones tributarias que se generen con posterioridad al otorgamiento y notificación de la facilidad de pago, su incumplimiento conduce a que se deje sin efecto la facilidad otorgada, se declare sin vigencia el plazo concedido y se ordene hacer efectiva la garantía hasta la concurrencia del saldo de la deuda garantizada, la práctica del embargo, secuestro y remate de los bienes o la terminación de los contratos, si fuere del caso. Así lo prevé el artículo 814-3 del Estatuto Tributario.

3.4.2. En el caso concreto, el deudor dejó de pagar las obligaciones tributarias surgidas con posterioridad al otorgamiento de la facilidad de pago, motivo por el cual, mediante la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007, la división de cobranzas de la administración Local de Impuestos de Villavicencio declaró sin vigencia la facilidad de pago y ordenó hacer efectiva la garantía otorgada hasta la concurrencia del saldo de la deuda garantizada por la suma de $ 473.254.000 más los intereses y actualizaciones que se causen a la fecha de pago por las siguientes obligaciones: por renta del año 2003, por ventas del año 2004 periodo 6, por ventas del año 2005 periodos 2 y 5, por retenciones del año 2004 periodos 10, 11 y 12 y por retenciones del año 2005 periodos 4, 6, 8, 10 y 11(57). Decisión que se notificó por correo al deudor, recibido el 27 de diciembre de 2007(58).

3.4.3. Contra la anterior decisión, el señor Jorge Castro Chica interpuso recurso de reposición, que fue rechazado por extemporáneo con la Resolución 20080812000003 del 16 de enero de 2008(59).

3.4.4. La notificación de esta decisión al señor Jorge Castro Chía en su calidad de deudor y a la señora Dora Elena Castro Castaño en su calidad de “deudora solidaria” del deudor(60) se realizó por edicto fijado el 5 de febrero de 2008 y desfijado el 18 de febrero siguiente(61).

3.4.5. Teniendo en cuenta el estudio hecho en relación con la calidad con la que la parte demandante está llamada al proceso de cobro coactivo, en el caso concreto resulta aplicable el artículo 814-2 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 93 de la Ley 6 de 1992, que respecto del cobro de la garantía dispuso que dentro de los diez (10) días siguientes a la ejecutoria de la resolución que ordene hacer efectiva la garantía otorgada, el garante deberá consignar el valor garantizado hasta concurrencia del saldo insoluto.

Si el garante no cumple, esta misma norma prevé que se le librará mandamiento de pago, acto administrativo en el que la administración podrá ordenar medidas cautelares contra el garante.

3.4.6. Por su parte, el numeral 4 del artículo 828 del Estatuto Tributario, prevé que prestarán mérito ejecutivo “[l]as garantías y cauciones prestadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto de la administración que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas”.

3.4.7. Al respecto, la Sala ha dicho que “la ejecutoria del acto administrativo que declara sin vigencia la facilidad de pago es el momento a partir del cual se convierten en título ejecutivo, las garantías ofrecidas por el propio contribuyente o por los socios o terceros en el caso de las personas jurídicas”(62).

3.4.8. Nótese que el legislador no previó que la DIAN deba expedir un acto administrativo previo con el fin de vincular formalmente al garante en el proceso de cobro coactivo en el que se pretende hacer efectiva la garantía ofrecida, como tampoco que sea indispensable su vinculación al proceso de determinación de la obligación tributaria.

3.4.9. Esta Sala, en oportunidad anterior, explicó que “para hacer efectiva la garantía en contra del garante, basta que se declare incumplido el acuerdo de pago para que se haga exigible y pueda cobrarse”(63) y que “los artículos 814 y 814-2 del Estatuto Tributario, como se precisó, no prevén que se tenga que expedir un acto previo al mandamiento de pago para hacer efectiva la garantía, salvo el que declare incumplida la facilidad de pago”(64).

3.4.10. Aclarado lo anterior, se observa que en el caso sub examine, con la ejecutoria de la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007, por la que se declaró sin vigencia la facilidad de pago, la garantía ofrecida por la demandante se convirtió en título ejecutivo en su contra y a favor de la UAE-DIAN.

3.4.11. Nótese que la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007 se notificó el 14 de enero de 2011 a la señora Dora Elena Castro Castaño(65) y el 26 de mayo de 2011 a su apoderado(66).

3.4.12. Como contra este acto administrativo procedía el recurso de reposición [inciso final del artículo 814-3 del Estatuto Tributario(67)], mecanismo de defensa del que no hizo uso la parte demandante, esa decisión quedó debidamente ejecutoriada en los términos previstos en el artículo 68 del CCA(68), actual artículo 99 del CPACA, que señala como requisito indispensable para que preste mérito ejecutivo, que se encuentre debidamente ejecutoriado.

Ejecutoria que tiene relación con la firmeza del acto administrativo en los términos previstos en el artículo 62 del CCA(69), actual artículo 87 del CPACA.

3.4.13. Y como la resolución que declaró sin vigencia la facilidad de pago y ordenó hacer efectiva la garantía otorgada se encontraba en firme para el 8 de junio de 2011, la garantía ofrecida por la demandante se convirtió en título ejecutivo, por lo que resultaba procedente que se profiriera el mandamiento de pago a deudor solidario 033, por el que la división de gestión de recaudo y cobranzas de la dirección seccional de impuestos y aduanas de Villavicencio dispuso vincular y, en consecuencia, librar orden de pago en contra de la señora Dora Elena Castro Castaño, por las siguientes obligaciones, más los intereses y actualizaciones que se causen desde cuando se hizo exigible cada obligación y hasta cuando se pague(70):

Concepto Año Periodo Impuesto $  
Renta 2003 01 15.000
IVA 2004 06 6.268.000
Retención 2004 10 45.000.000
Retención 2004 11 28.560.000
Retención 2004 12 5.449.000
IVA 2005 02 23.452.000
Retención 2005 04 27.735.000
IVA 2005 05 17.715.000
Retención 2005 06 11.808.000
Retención 2005 08 25.265.000
Retención 2005 10 12.443.000
Retención 2005 11 11.234.000

Oportunidad en la que se le advirtió a la parte ejecutada que solo podía proponer la excepción de pago efectivo(71).

3.4.14. De lo expuesto se concluye que en el caso concreto se cuenta con un título ejecutivo, que se encuentra debidamente ejecutoriado y que, por lo tanto, presta mérito ejecutivo al contener una obligación clara, expresa y actualmente exigible.

3.5. Las excepciones de falta de ejecutividad del título ejecutivo y la de indebida tasación del monto de la deuda a las que se refieren los recursos de apelación interpuestos por las partes.

3.5.1. Falta de ejecutividad del título.

3.5.1.1. Como se analizó en el acápite anterior, no es necesario que la DIAN, con la finalidad de vincular formalmente al garante en el proceso de cobro coactivo en el que se pretende hacer efectiva la garantía ofrecida, deba expedir un acto previo, como tampoco que sea indispensable su vinculación al proceso de determinación de la obligación tributaria.

3.5.1.2. En efecto, basta con que la resolución que declara el incumplimiento de la facilidad para el pago de las obligaciones tributarias, se declara sin vigencia la misma y se ordena hacer efectiva la garantía, se encuentre en firme, para que la garantía ofrecida por el garante y aceptada por la DIAN se convierta en título ejecutivo y se pueda dar inicio al proceso de cobro coactivo administrativo.

3.5.1.3. Como en el sub examine está probado que la parte demandante ofreció en garantía un bien inmueble, ofrecimiento que fue aceptado por la DIAN y que la Resolución 20070811000051 del 5 de diciembre de 2007, que declaró sin vigencia la facilidad de pago se encontraba en firme para la fecha de expedición del mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011, motivo por el cual, no le asiste la razón a la parte demandante.

3.5.1.4. Finalmente, en lo que tiene que ver con la aplicación de la sentencia de la Corte Constitucional C-1201 de 2013(72), por la que se declaró exequible el artículo 828-1 del Decreto 624 de 1989 (E.T.), adicionado por los artículos 83 de la Ley 6ª de 1992 y 9ª de la Ley 788 de 2002, en el entendido de que el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del Código Contencioso Administrativo, encuentra la Sala que esta no puede ser tenida en cuenta para decidir el presente asunto, porque se refiere al artículo 828-1 del Estatuto Tributario que trata sobre la vinculación de los deudores que responden solidariamente por las obligaciones de otros [deudores solidarios], señalados en los artículos 793 y 794 del mismo ordenamiento; figura que no se presenta en el sub examine, conforme se analizó con anterioridad.

3.5.2. Indebida tasación del monto de la deuda.

3.5.2.1. Dilucidado el tema relacionado con la calidad con la que la demandante está llamada al proceso de cobro coactivo, vale decir, como tercero garante en los términos del artículo 814 del Estatuto Tributario y aclaradas las condiciones en las que se ofreció la garantía que la DIAN está ordenando hacer efectiva, que como se analizó con anterioridad, se limitó al 50% del inmueble identificado con la matrícula inmobiliaria 230-105603 de Villavicencio, en el caso sub examine está probada la ilegalidad, en forma parcial, del acto administrativo que resolvió las excepciones propuestas contra el mandamiento de pago librado en contra de la parte demandante.

Lo anterior, porque la administración se abstuvo de declarar probada la excepción de indebida tasación de la deuda, propuesta por la parte ejecutada [demandante] en contra del mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011, obviando la calidad de garante con la que actuaba la señora Dora Elena Castro Castaño y, en consecuencia, la limitación que recaía sobre el bien inmueble ofrecido en garantía.

3.5.2.2. En este punto, es necesario aclarar que en sede jurisdiccional, el análisis que corresponde hacer al resolver la litis planteada en el curso del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho es: (i) si los actos administrativos enjuiciados están viciados de nulidad, es decir, si se configuró alguna de las causales de nulidad previstas en el artículo 137 del CPACA(73) y (ii) de ser el caso, los términos en los que procede el restablecimiento del derecho subjetivo amparado en una norma jurídica.

3.5.2.3. Ahora bien, en casos como el presente, es posible que el fundamento de las excepciones que en sede administrativa se propusieron contra el mandamiento de pago, puedan enmarcarse en las causales de nulidad citadas. Lo indicado, entonces es, referirse a la legalidad o ilegalidad del acto administrativo enjuiciado y el consecuente restablecimiento del derecho.

3.5.2.4. En este orden de ideas, se advierte que la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011 está viciada de nulidad parcial porque la administración se abstuvo de declarar probada la excepción de indebida tasación de la deuda propuesta contra el mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011, lo que conduce a que a la parte demandante se le esté cobrando una obligación en términos que exceden el ofrecimiento en garantía.

3.5.2.5. Así las cosas, le asiste la razón al tribunal al declarar la nulidad parcial de la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011, para limitar el cobro a la demandante por el valor del 50% del precio del inmueble que ofreció en garantía, por lo que es del caso confirmar el numeral primero de la parte resolutiva de la sentencia, por la indebida tasación del monto de la deuda.

Se modificará el numeral segundo de la sentencia apelada, para declarar que como consecuencia de la nulidad parcial del acto administrativo enjuiciado y a título de restablecimiento del derecho, la parte demandante solo está obligada a responder con el 50% del inmueble identificado con la matrícula inmobiliaria 230-105603 de Villavicencio, sin que se le puedan perseguir otros bienes o derechos diferentes al ofrecido en garantía, para hacer efectivo el cobro de las obligaciones relacionadas en el mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011.

3.5.2.6. Por otra parte, se advierte la Sala que contra la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011, el apoderado de la parte demandante interpuso recurso de reposición, que fue decidido con la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011 en el sentido de confirmar la decisión recurrida.

Como se expuso en el numeral 2.5 de esta providencia, en el caso sub examine se tiene que tener en cuenta lo previsto en el artículo 163 del CPACA, por lo que se entiende que la parte demandante demandó la legalidad de la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011 y aunque no lo mencionó en la demanda y en la reforma a la misma, en virtud de la norma en cita, también se pretendió la nulidad que la resolución que la confirmó al decidir el recurso de reposición, esto es, la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011.

Entonces, si se anula parcialmente la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011, la misma suerte debe seguir la que la confirmó.

Así las cosas, se confirmará el numeral primero de la sentencia apelada, pero se adicionará en el sentido de anular parcialmente la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011, con la que se agotó la vía gubernativa.

3.7. Conclusiones.

3.7.1. Conforme con lo expuesto, la Sala (i) confirmará el numeral primero de la sentencia apelada, (ii) la adicionará en el sentido de declarar la nulidad parcial de la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011, mediante la cual, el jefe de la división de gestión de recaudación y cobranzas de la dirección seccional de impuestos y aduanas de Villavicencio al decidir el recurso de reposición confirmó en todas sus partes la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011, (iii) Modificar el numeral segundo de la sentencia del tribunal, para, en su lugar, declarar el restablecimiento del derecho, (iv) se inhibirá de proferir decisión de fondo respecto de la pretendida nulidad de las resoluciones 002 del 7 de marzo de 2011 y 001 del 13 de mayo de 2011, (v) corregirá el numeral tercero de la parte resolutiva de la sentencia del tribunal, por cuanto se incurrió en error involuntario al indicar que la Resolución 003 se expidió el 20 de febrero de 2011, cuando lo cierto es que el año de expedición corresponde al 2012 y (vi) confirmará el numeral cuarto por cuanto no se apeló la condena en costas impuesta a la UAE-DIAN.

3.7.2. Por otra parte, en esta instancia no se condena en costas a las partes porque no existe medio de prueba del cual se pueda establecer erogación alguna por este concepto y que justifique su imposición.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFÍRMASE el numeral primero de la sentencia del veintiséis (26) de noviembre de dos mil trece (2013), proferida por el Tribunal Administrativo del Meta, que anuló parcialmente la Resolución 004 del 25 de agosto del 2011.

2. ADICIÓNASE la sentencia en el sentido de declarar la nulidad parcial de la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011, mediante la cual, el jefe de la división de gestión de recaudación y cobranzas de la dirección seccional de impuestos y aduanas de Villavicencio, confirmó en todas sus partes la Resolución 004 del 25 de agosto de 2011.

3. MODIFÍCASE el numeral segundo de la sentencia. En su lugar:

Se declara que como consecuencia de la nulidad parcial de la Resolución 004 del 25 de agosto del 2011 y de la Resolución 005 del 24 de octubre de 2011 y, a título de restablecimiento del derecho, la señora Dora Elena Castro Castaño está obligada a responder con el 50% del inmueble identificado con la matrícula inmobiliaria 230-105603 de Villavicencio, sin que se le puedan perseguir otros bienes o derechos diferentes al ofrecido en garantía, para hacer efectivo el cobro de las obligaciones relacionadas en el mandamiento de pago a deudor solidario 033 del 8 de junio de 2011.

4. INHIBIRSE de proferir decisión de fondo respecto de la pretendida nulidad de las resoluciones 002 del 7 de marzo de 2011 y 001 del 13 de mayo de 2011.

5. CORRÍJASE el numeral tercero de la parte resolutiva de la sentencia del tribunal, que quedará así:

ANULAR parcialmente la Resolución 003 del 20 de febrero del 2012, expedida por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-dirección seccional Villavicencio, por medio de la cual se ordena seguir adelante la ejecución, en cuanto afecte el patrimonio de Dora Elena Castro Castaño, en un valor superior al 50% de la bodega ubicada en la carrera 37 No. 26 C 63 del barrio Siete de Agosto, que otorgó en garantía.

6. CONFÍRMASE el numeral cuarto de la sentencia de primera instancia.

7. No se condena en costas, en esta instancia, de acuerdo a lo expuesto en la parte motiva.

8. RECONÓCESE personería al doctor Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado de la UAE-DIAN, en los términos y para los fines del poder conferido que obra en el folio 276 del c.p.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

36 Presentado el 19 de diciembre de 2012 de manera integrada en un solo escrito con la demanda inicial (Cfr. los folios 81 a 91 del c.p.) y admitida el 11 de junio de 2013 (Cfr. los folios 121 a 122 del c.p.).

37 Cfr. el folio 191 del c.p.

38 Cfr. los folios 53 a 54 del c.a Nº 8.

39 Cfr. los folios 55 a 57 del c.a. Nº 8.

40 Cfr. los folios 67 a 73 del c.a. Nº 8.

41 Cfr. los folios 96 a 98 del c.a. Nº 8.

42 La demanda se presentó ante la dirección ejecutiva administración judicial oficina judicial Villavicencio-Meta el 9 de julio de 2012. Cfr. el folio 6 del c.p.

43 “ART. 833.—Excepciones probadas. Si se encuentran probadas las excepciones, el funcionario competente así lo declarará y ordenará la terminación del procedimiento cuando fuere del caso y el levantamiento de las medidas preventivas cuando se hubieren decretado. En igual forma, procederá si en cualquier etapa del procedimiento el deudor cancela la totalidad de las obligaciones. Cuando la excepción probada, lo sea respecto de uno o varios de los títulos comprendidos en el mandamiento de pago, el procedimiento continuará en relación con los demás sin perjuicio de los ajustes correspondientes”.

44 “ART. 849-1.—Irregularidades en el procedimiento. Las irregularidades procesales que se presenten en el procedimiento administrativo de cobro deberán subsanarse en cualquier tiempo, de plano, antes de que se profiera la actuación que aprueba el remate de los bienes.
La irregularidad se considerará saneada cuando a pesar de ella el deudor actúa en el proceso y no la alega, y en todo caso cuando el acto cumplió su finalidad y no se violó el derecho de defensa”.

45 Cfr. la sentencia del 9 de febrero de 2012, radicado 25000-23-27-000-2008-00159-01 [18047], C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

46 En casos especiales se pueden conceder plazos de dos años.

47 Cfr. el folio 33 del c.p.

48 Cfr. la sentencia de la Corte Constitucional C-341/06, M.P. Jaime Araujo Rentería.

49 Cfr. los folios 28 a 61 del c.a. Nº 1.

50 Cfr. los folios 30 a 34 del c.a. Nº 1.

51 Cfr. el folio 30 del c.a. Nº 1.

52 Cfr. el folio 82 del c.p.

53 Cfr. los folios 69 a 72 c.a. Nº 1.

54 En el formato facilitado por la DIAN para realizar el trámite de solicitud de facilidad de pago, después de señalarse el tipo de respaldo ofrecido: embargo en garantía, garantía personal, póliza de cumplimiento y garantía bancaria, se da la opción de señalar como solicitante al representante legal, al apoderado, al deudor solidario o al deudor. En el caso concreto, la solicitud la suscribió el deudor y la hoy demandante y se señalaron con una X las casillas correspondientes a representante legal y deudor solidario. Cfr. el folio 30 del c.a. Nº 1.

55 “ART. 793.—Responsabilidad solidaria. Responden con el contribuyente por el pago del tributo: […]
f). Los terceros que se comprometan a cancelar obligaciones del deudor”.

56 “ART. 1568.—Definición de obligaciones solidarias. En general cuando se ha contraído por muchas personas o para con muchas la obligación de una cosa divisible, cada uno de los deudores, en el primer caso, es obligado solamente a su parte o cuota en la deuda, y cada uno de los acreedores, en el segundo, sólo tiene derecho para demandar su parte o cuota en el crédito.
Pero en virtud de la convención, del testamento o de la ley puede exigirse cada uno de los deudores o por cada uno de los acreedores el total de la deuda, y entonces la obligación es solidaria o in solidum.
La solidaridad debe ser expresamente declarada en todos los casos en que no la establece la ley”.

57 Cfr. los folios 98 a 100 del c.a. Nº 1.

58 Cfr. los folios 105 y 138 del c.a. Nº 1.

59 Cfr. los folios 107 a 108 del c.a. Nº 1.

60 En este acto administrativo se ordenó “5. [n]otificar a la señora Dora Elena Castro Castaño […] en su calidad de deudora solidaria del señor Jorge Castro Chica”. Cfr. los folios 108 a 109 del c.a. Nº 1.

61 Cfr. los folios 113 a 118 del c.a. Nº 1.

62 Cfr. la sentencia del 15 de mayo de 2014, radicado Nº 66001-23-31-000-2010-00423-01 [19710], C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

63 Sentencia del 10 de septiembre de 2015, radicado Nº 66001-23-31-000-2010-00422-01 [19614], C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, en la que se reiteró la sentencia del 15 de mayo de 2014, radicado Nº 66001-23-31-000-2010-00423-01 [19710], C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, en la que se expuso que “[…] la ejecutoria del acto administrativo que declara sin vigencia la facilidad de pago es el momento a partir del cual se convierten en título ejecutivo, las garantías ofrecidas por el propio contribuyente o por los socios o terceros en el caso de las personas jurídicas”.

64 Ib.

65 Cfr. los folios 64 y 65 del c.a. Nº 8.

66 Así lo afirmó en el escrito mediante el cual propuso excepciones contra el mandamiento de pago 033 del 8 de junio de 2011 (Cfr. el folio 127 del c.a. Nº 8), aunque la administración sostuvo que esa notificación se surtió el 27 de mayo de 2011, al decidir las excepciones propuestas contra el citado mandamiento de pago (Cfr. el folio 137 del c.a. Nº 8).

67 “Contra esta providencia procede el recurso de reposición ante el mismo funcionario que la profirió, dentro de los cinco (5) días siguientes a su notificación, quien deberá resolverlo dentro del mes siguiente a su interposición en debida forma”.

68 “ART. 68. Prestarán mérito ejecutivo por jurisdicción coactiva, siempre que en ellos conste una obligación clara, expresa y actualmente exigible, los siguientes documentos:
1. Todo acto administrativo ejecutoriado que imponga a favor de la Nación, de una entidad territorial, o de un establecimiento público de cualquier orden, la obligación de pagar una suma líquida de dinero, en los casos previstos en la ley.
2. […]” (se resalta).

69 “ART. 62.—Los actos administrativos quedarán en firme:
1. Cuando contra ellos no proceda ningún recurso.
2. Cuando los recursos interpuestos se hayan decidido.
3. Cuando no se interpongan recursos, o cuando se renuncie expresamente a ellos.
4. Cuando haya lugar a la perención, o cuando se acepten los desistimientos”.

70 Cfr. los folios 108 a 110 del c.a Nº 8.

71 Cfr. el numeral segundo de la parte resolutiva del acto administrativo.

72 M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra.

73 Cuando el acto administrativo haya sido expedido con infracción de las normas en que deberían fundarse, o sin competencia, o en forma irregular, o con desconocimiento del derecho de audiencia y defensa, o mediante falsa motivación, o con desviación de las atribuciones propias de quien los profirió.