Sentencia 2012-00482/21048 de marzo 2 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente:

Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Bogotá, D.C., dos de marzo de dos mil diecisiete

Rad.: 250002327000-2012-00482-00 [21048]

Extractos: «Consideraciones de la Sala.

1. Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación, le corresponde a la Sala determinar si al resolver la solicitud de devolución del saldo a favor declarado por la sociedad contribuyente [liquidada] por concepto del impuesto sobre la renta del año gravable 2007, la DIAN estaba facultada para compensar las obligaciones de carácter fiscal que no fueron reconocidas o que siéndolo, no fueron pagadas en el proceso de liquidación forzosa al que se sometió la Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero - Liquidada.

2. El caso concreto.

2.1. El numeral segundo del artículo 301 del EOSF prohíbe la compensación que atente contra el principio par conditio creditorum.

2.1.1. El numeral 2 del artículo 301 del ET dispone que “[c]on el fin de asegurar la igualdad de los acreedores en el proceso liquidatorio, no procederá la compensación de obligaciones de la intervenida para con terceros que a su vez sean deudores de ella” [Resalta la Sala].

2.1.2. La norma busca mantener las condiciones de igualdad de los diferentes acreedores, a fin de que con la masa patrimonial se atiendan a los mismos, respetando naturalmente la prelación o categoría de los créditos, la que podría eventualmente infringirse si se admitiera la compensación en favor de uno y en detrimento de otros, como podría suceder con la “acreditación” de deudas inexistentes que disminuirían el acervo de manera fraudulenta o engañosa, proceder con el que se alteraría la prelación al pago y el pago a prorrata, poniendo en desventaja a unos acreedores respecto de los que pudieren compensar(8).

2.1.3. Eso es lo que explica lo dicho por la Corte Constitucional al estudiar la exequibilidad de la norma, al afirmar que la compensación que está prohibida “es la automática e indiscriminada que pudiera tener lugar por fuera del proceso liquidatorio, pues es claro que el literal i) del numeral 9º del artículo 295 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero sí la autoriza, al prever que el liquidador tiene la facultad de compensar dentro del proceso liquidatorio, respecto de casos concretos y de obligaciones específicas, a condición de que, al efectuarla, no afecte la igualdad de los acreedores, que es la misma condición a la que la supedita el artículo 1720 del Código Civil”(9) [se resalta].

Es decir, “a la luz del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero la compensación sí puede operar, pero siempre y cuando se verifique dentro del proceso liquidatorio, y que valoradas las condiciones y particularidades de las obligaciones en cuestión, el liquidador la halle justificada y razonable, ajustada a los fines del proceso liquidatorio y procedente por no causar detrimento a la igualdad de derechos de los acreedores”(10).

2.1.4. En armonía con esa afirmación de la Corte, puede entenderse razonablemente que si el crédito ha sido presentado, reconocido y aceptado en la liquidación pueda extinguirse la obligación ahí sí por pago, compensación u otro modo semejante, toda vez que en esos eventos no se vulneraría el principio par conditio creditorum(11), ni se estaría patrocinando maniobra fraudulenta que afecte la masa patrimonial.

2.1.5. En este orden de ideas, no es categórico y absoluto el alcance del numeral 2 del artículo 301 del EOSF en el sentido de que esté prohibida la compensación con una entidad intervenida, porque en realidad, la compensación que no procede es aquella que atente contra el citado principio, aspecto que de todas maneras debe ser analizado por el liquidador, si es del caso, o por el juez, como corresponde en este proceso, atendiendo las particularidades de cada asunto y la excepcionalidad de la circunstancia que se comenta.

2.2. Las obligaciones compensadas por la DIAN.

2.2.2. En la Resolución 1028 de 19 de diciembre de 2011 —demandada—, que decidió en reconsideración, la DIAN ordenó compensar la suma de $1.222.295.701, de los $1.372.348.000 reconocidos en el artículo 1º de la Resolución 6282-0514 de 10 de mayo de 2010 como saldo a favor de la Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero - Liquidada, por concepto del impuesto de renta del año gravable 2007.

2.3. La suma compensada en los actos administrativos demandados incluye obligaciones que fueron reconocidas en el proceso de liquidación de la Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero - Liquidada(12), pero que no se han pagado y otras que no fueron presentadas por la DIAN ante el liquidador.

Es decir, se trata de dos problemas distintos: uno referido al pago o extinción del crédito y otro al reconocimiento de la obligación.

2.3. Las obligaciones reconocidas y graduadas en el proceso de liquidación forzosa administrativa de la entidad intervenida, respecto de las que procede su compensación porque no se desconoció el principio par conditio creditorum

2.3.1. Está probado en el expediente que la Caja de Crédito Agrario, Industrial y Minero S.A, dentro del proceso de liquidación forzosa administrativa incorporó, graduó y ordenó el pago de acreencias a favor de la UAE - DIAN, por la suma total de $1.153.747.211.8.

2.3.2. $894.711.581.8 corresponden a las obligaciones contenidas en las resoluciones de la DIAN 3077, 8608, 8603, 8604, 022 [resolución sanción] y 900033 [LOR], que fueron reclamadas por esa entidad en el proceso liquidatorio de la Caja Agraria(13) y $259.035.630 tienen que ver con las resoluciones sanción 1723 y 1724, obligaciones, estas últimas, que si bien no fueron reclamadas por la DIAN en el citado proceso liquidatorio, se reconocieron en el Pacinore —pasivo cierto no reclamado—(14) mediante la Resolución de la Caja Agraria 3040 de noviembre de 2006(15).

2.3.3. Aunque estas obligaciones fueron reconocidas en el proceso de liquidación forzosa administrativa, no fueron pagadas por la Caja Agraria en Liquidación, porque la DIAN no aportó los documentos requeridos para tal fin, en el término indicado en los actos administrativos que incorporaron, graduaron y ordenaron el correspondiente pago, es decir, por el incumplimiento de un requisito formal.

2.3.4. Todas estas obligaciones fueron reconocidas con cargo al pasivo de la Caja y, por ende, debieron provisionarse los dineros para su pago. En esas condiciones, la compensación dispuesta en los actos enjuiciados no condujo a la desatención de los créditos privilegiados y no perjudica el pago de los demás créditos reconocidos o incluidos en el pasivo cierto no reclamado, toda vez que se liberaron las reservas, al extinguirse la obligación por este mecanismo de compensación.

2.3.5. Lo corrobora el hecho que a la DIAN se le advirtió que por tratarse de una acreencia extemporánea con cargo al pasivo cierto no reclamado de la liquidación(16), “en el evento de no presentarse a recibir las sumas de dinero a restituir y pagar dentro del periodo indicado en el presente numeral, se le extingue el derecho a reclamar el pago, como consecuencia de la preclusión legal para hacerlo, como quiera que respecto de los acreedores reconocidos en el grupo de Pasivo Cierto No Reclamado, no existe término para el mantenimiento de la provisión o reserva de los valores dispuestos a pagar y no cobrados por sus titulare (sic), conforme a los artículos 43 y 45 del Decreto 2211 de 2.004”(17) [resalta la Sala].

2.3.6. Confirma lo anterior el artículo 45 del Decreto 2211 de 2004(18), citado en el anterior aparte, que dispone que se hará una provisión en favor de los titulares de los créditos reconocidos que no se presenten a recibir los pagos ordenados por el liquidador, lo que reafirma que la omisión en concurrir al pago de la obligación en los términos indicados por el liquidado no constituye una causal de su extinción, máxime si se tiene en consideración que las formas de extinguir las obligaciones tributarias las previó el legislador en los artículos 800 y ss. del ET(19)(sic), dentro de las que encuentran la solución o pago, la compensación de las deudas fiscales, la prescripción de la acción de cobro y la condonación o remisión, y en el artículo 1625 del CC adicionalmente se prevén como modos de extinción de las obligaciones la novación, la transacción, la confusión, la pérdida de la cosa que se debe, por la declaración de nulidad o por la rescisión y por el evento de la condición resolutoria.

2.3.7. Distinto es que al no preverse un término para el mantenimiento de la provisión o reserva del valor dispuesto a pagar respecto de los acreedores reconocidos en el grupo del pasivo cierto no reclamado, como en momento lo advirtió el liquidador, la DIAN haya perdido la oportunidad de reclamar el pago con cargo a dicho pasivo y en el trámite del proceso liquidatorio, lo que no significa que la obligación se haya extinguido.

2.3.8. Así las cosas, encuentra la Sala que la compensación de las obligaciones fiscales, reconocidas en el curso del proceso de liquidación de la Caja Agraria, podían ser compensadas con el saldo a favor por el impuesto de renta del año 2007, porque con este proceder no se vulneró el derecho a la igualdad de los acreedores reconocidos en el trámite liquidatorio, especialmente, si se observa que lo que la DIAN dejó de recibir con cargo al pasivo cierto no reclamado debió ser utilizado para el pago de otros créditos reconocidos en dicho procedimiento.

2.3.9. Obsérvese que la compensación del saldo a favor del impuesto de renta del año 2007, en los términos del artículo 861 del ET, recayó sobre las obligaciones reconocidas en el proceso de liquidación forzosa administrativa, que fueron graduadas respetando la prelación de créditos, respecto de las que obra orden de pago por sumas iguales(20) o mayores(21) en relación con las compensadas(22). Es decir, con esta compensación no se incurrió en perjuicio de un tercero [art. 1720 CC](23) como tampoco se desvirtuó la razón de ser del numeral 2 del artículo 301 del ET, que no es otra que propender la igualdad de los acreedores que se encuentran en la misma categoría.

2.3.10. En conclusión, como la compensación realizada por la DIAN en los actos demandados no afectó la igualdad de los acreedores partícipes en el proceso de liquidación de la Caja Agraria, que se encontraban en similares condiciones, en este caso, aquellos cuyos créditos se reconocieron con cargo al pasivo cierto no reclamado, como tampoco desconoció el principio de par conditio creditorum, procede la compensación por la suma de $721.029.701.

2.4. Las obligaciones que no fueron reconocidas en el proceso de liquidación forzosa administrativa de la Caja Agraria. Improcedencia de la compensación.

2.4.1. En lo que concierne con las obligaciones por GMF correspondientes a las semanas del 1 al 5, del 15 al 19, del 22 al 26 y del 29 al 31 de marzo del año 1999, por la suma total de $501.266.000, la Sala advierte que en el expediente no obra copia del acto administrativo expedido por la entonces Caja de Crédito Agrario, Industrial y Minero S.A. en liquidación, por el que se incorporara, graduara y ordenara el pago por dicho concepto.

Es decir, no está probado que estas obligaciones hayan sido reconocidas en el proceso de liquidación forzosa administrativa al que se sometió la Caja Agraria, y que se haya ordenado su pago.

2.4.2. Por lo anterior, es oportuno mencionar que el artículo 846 del ET dispone que en los procesos de liquidación judicial o administrativa, “[…] el Juez o funcionario informará dentro de los diez (10) días siguientes a la solicitud o al acto que inicie el proceso, a la oficina de cobranzas de la Administración del lugar que le corresponda, con el fin de que ésta se haga parte en el proceso y haga valer las deudas fiscales de plazo vencido, y las que surjan hasta el momento de la liquidación o terminación del respectivo proceso […]” [Resalta la Sala].

2.4.3. Además, al tenor del literal i) del artículo 1º del Decreto 2418 de 30 de noviembre de 1999(24), en esta clase de trámites se debe dar “aviso a los jueces de la República y a las autoridades que adelanten procesos de jurisdicción coactiva, sobre la suspensión de los procesos de la ejecución en curso y la imposibilidad de admitir nuevos procesos de esta clase contra la entidad objeto de toma de posesión con ocasión de obligaciones anteriores a dicha medida, y la obligación de dar aplicación a las reglas previstas por los artículos 99 y 100 de la Ley 222 de 1995” [Se resalta].

2.4.4. Conforme con las normas en cita, la DIAN necesariamente (i) debe concurrir al proceso de liquidación forzosa administrativa para hacer valer las obligaciones a su favor, tanto las de plazo vencido, como las que surjan hasta la terminación del respectivo proceso y (ii) debe suspender los procesos de ejecución en curso y abstenerse de iniciar procesos de cobro coactivo contra la entidad objeto de toma de posesión y con ocasión de obligaciones anteriores a dicha medida(25).

2.4.5. En este asunto, la toma de posesión inmediata de los bienes, haberes y negocios de la Caja Agraria para su liquidación se dispuso mediante la Resolución de la Superintendencia Bancaria 1726 del 19 de noviembre de 1999(26), es decir, con posterioridad a las obligaciones de GMF en cita, por lo que se concluye que la DIAN, para hacer valer las deudas fiscales de plazo vencido, con cargo a la Caja Agraria, para ese entonces, en liquidación, debió concurrir necesariamente al procedimiento de liquidación forzosa administrativa para reclamar dichas obligaciones y, comoquiera que no lo hizo, resulta improcedente su compensación —GMF de 1999 vs saldo a favor renta del año 2007—, porque no se cumplió con el requisito de la exigibilidad para que opere este medio de extinción de las obligaciones(27), en la medida en que el pago de las acreencias a cargo de la intervenida está condicionada al reconocimiento del crédito en el curso del proceso de liquidación.

2.4.6. Por lo expuesto y en lo que concierne al GMF de las citadas semanas, no procede la compensación de $501.266.000 del total compensado en los actos administrativos enjuiciados.

3. Conclusión.

En el caso sub examine no procede la compensación en los términos previstos en los actos administrativos demandados, porque se incluyeron obligaciones —las de GMF— que no fueron reclamadas en el curso del proceso de liquidación forzosa administrativa de la Caja Agraria.

En consecuencia, se anularán de manera parcial las resoluciones 6282-0514 de 10 de mayo de 2010 y 1028 de 19 de diciembre de 2011, proferidas por la DIAN, lo que conduce a que se revoque la sentencia apelada.

En su lugar, se ordenará que del saldo a favor declarado por el impuesto de renta del año 2007 [$1.372.348.000] se compensen $721.029.701 por concepto de las obligaciones contenidas en las resoluciones de la DIAN 1723, 1724, 3077, 8608, 8603, 8604, 022 [sanción] y 900033 [LOR] y se devuelvan $651.318.299, junto con los intereses de mora a que haya lugar, conforme al artículo 863 del ET, de los que $501.266.000 corresponde al GMF de las semanas del 1 al 5, del 15 al 19, del 22 al 26 y del 29 al 31 de marzo del año 1999 y $150.052.299 a la devolución ordenada en el artículo segundo de la Resolución 1028 de 19 de diciembre de 2011.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVÓCASE la Sentencia del treinta (30) de enero de dos mil catorce (2014), proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”. En su lugar:

2. DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de las resoluciones 6282-0514 de 10 de mayo de 2010 y 1028 de 19 de diciembre de 2011, ambas proferidas por la UAE - DIAN. En su lugar:

DECLÁRASE que como consecuencia de la nulidad parcial de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho, del saldo a favor declarado por concepto de renta del año 2007 procede la compensación de $721.029.701 y la devolución de $651.318.299, junto con los intereses de mora a que haya lugar, conforme al artículo 863 del ET.

3. CONFÍRMASE en lo demás.

4. RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Diana Patricia García Noriega, como apoderada de la UAE - DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido, visible en el folio 582 del cdno. ppal. 2.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

8. Artículo 1714 del CC “Compensación. Cuando dos personas son deudoras una de otra, se opera entre ellas una compensación que extingue ambas deudas, del modo y en los casos que van a explicarse”.

9. Corte Constitucional, Sentencia C-429/00, M.P. Fabio Morón Díaz, por la que se declaró exequible el numeral 2º del artículo 301 del ET.

10. Ib.

11. La Corte Constitucional en la Sentencia T-258/07, M.P. Clara Inés Vargas Hernández, expuso que el principio de igualdad entre los acreedores “se concreta en la obligación de no establecer privilegios injustificados y se plasmó en el aforismo “par conditio creditorum”. Con este principio “se persigue que los créditos existentes sean pagados en igual proporción, plazo y forma exceptuando los órdenes o categorías de pago fijados por ley. En consecuencia, tratándose de créditos de la misma categoría, se debe respetar la igualdad de tratamiento derivada de tal principio y dar igual trato a acreedores en iguales condiciones”, “busca que el perjuicio por parte de los acreedores sea sufrido de una manera paritaria” [cfr. la Sentencia T-441/02, M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra].

12. Mediante la Resolución 3137 de 28 de julio de 2008, el liquidador de la Caja de Crédito Agrario Industrial y Minero en Liquidación declaró “terminada la existencia legal” de la caja [Fls. 201 a 215 del c.a. 2] y por escritura pública 3483 de 23 de septiembre de 2008, se liquidó la Caja Agraria, inscrita en esa misma fecha en la Cámara de Comercio de Bogotá [Fl. 25 del cdno. ppal. 1].

13. Reconocidas por la Caja Agraria en Liquidación en los términos previstos en las resoluciones 3127, 3121, 3128 y 3122 de 25 de julio de 2008, y de las que decidieron el recurso de reposición 3142, 3140, 3143 y 3141 de 4 de septiembre de 2008.

14. Esto se aclaró en el escrito aportado por la apoderada de la parte actora en la audiencia inicial celebrada el 5 de febrero de 2013. Fl. 481 del cdno. ppal. 1.

15. Resolución que se aportó en el expediente y aunque no se discriminó a qué obligaciones correspondía y su cuantía, ese dato se puede establecer con las cifras que se ordenaron compensar en los actos administrativos demandados, así: $32.045.508 y $226.990.122, por las resoluciones sanción 1723 y 1724, respectivamente.

16. Excepto en la Resolución 3128 de 2008 [obligación de origen pos concursal].

17. Fl. 133 del cdno.ppal. 1.

18. Artículo 45. Provisión en favor de titulares de los créditos reconocidos que no se presenten a recibir los pagos ordenados por el liquidador. A la terminación del último período establecido para la restitución de créditos excluidos de la masa de la liquidación y, si es el caso, de los de la masa, que correspondan a reclamaciones oportunamente presentadas y aceptadas, con las sumas correspondientes a los titulares que no se hubieren presentado para el pago, el liquidador constituirá por el término de tres (3) meses una reserva representada en activos de alta seguridad, rentabilidad y liquidez para efectuar el pago a aquellos acreedores que se presenten.
En cualquier tiempo desde el inicio del primer período para adelantar la restitución de las correspondientes sumas, hasta el vencimiento del término de la respectiva reserva, el reclamante aceptado que no se haya presentado oportunamente a recibir tendrá derecho a la restitución en la misma proporción en que se haya efectuado a los demás reclamantes aceptados, salvo que se trate de aquellas sumas cuya restitución procede una vez hayan sido recaudadas.
En caso de que con el último pago ordenado, la entidad no alcance a cancelar la totalidad de los créditos excluidos de la masa de la liquidación en razón al agotamiento de sus activos, vencido el plazo de la provisión de que trata el primer inciso de este artículo, los dineros no cobrados se distribuirán a prorrata entre los acreedores que hubiesen cobrado oportunamente su acreencia debidamente reconocida, siempre y cuando el valor cancelado no exceda el total de la acreencia.
Cuando con el último pago ordenado, la entidad cubra la totalidad del valor de las acreencias de la no masa, una vez vencido el término de la provisión, los remanentes se destinarán a realizar pagos a cargo de la masa de la liquidación y los valores de los créditos cuyos titulares no se hayan presentado a recibirlos, se incorporarán como pasivo a cargo del pasivo cierto no reclamado.
Para el caso de la masa, se aplicará el mismo procedimiento descrito anteriormente, sobre los créditos de esa categoría. Cuando se trate del pago total de los créditos de esta categoría, los remanentes se destinarán al pago del pasivo cierto no reclamado.

19. (sic)

20. El pago ordenado por el liquidador de la Caja Agraria respecto de las obligaciones contenidas en las resoluciones de la DIAN 1723, 1724, 3077, 8608 y 8604 es igual a las sumas compensadas por la DIAN.

21. El pago ordenado por el liquidador de la Caja Agraria respecto de las obligaciones contenidas en las resoluciones de la DIAN 8608, 022 y 900033 es mayor a las sumas compensadas por la DIAN.

22. El total reconocido por el liquidador de la Caja Agraria en favor de la DIAN por las obligaciones contenidas en las citadas resoluciones ascendió a $1.153.747.211,8 que es superior a la suma de $721.029.701 que fue compensada por la DIAN por dichos conceptos.

23. “Artículo 1720. Prohibición de Compensar en Perjuicio de Terceros. La compensación no puede tener lugar en perjuicio de los derechos de tercero”.

24. Por el cual se determina el procedimiento aplicable a las liquidaciones de entidades financieras.

25. La Corte Constitucional en la Sentencia C-939/03, M.P. Clara Inés Vargas Hernández, expuso que “la liquidación forzosa administrativa de las entidades financieras se encuentra regulada principalmente por la Ley 45 de 1990, el Decreto 663 de 1993 —Estatuto Orgánico del Sistema Financiero—, el Decreto 2418 de 1999 y la Circular Básica Jurídica de la Superintendencia Bancaria; la de las cooperativas de ahorro y crédito vigiladas por la Superintendencia de la Economía Solidaria, por el Decreto 756 de 2000, el Decreto 663 de 1993 y el Decreto 2418 de 1999; las vigiladas por la Superintendencia de Salud, salvo las IPS, por la Ley 715 de 2001, el Decreto 663 de 1993 y Decreto 2418 de 1999, regulación ésta a la cual se remiten la mayoría de las entidades que adelantan este tipo de liquidaciones y que establece unos vínculos entre las medidas preventivas en la toma de posesión adelantadas por la Superintendencia Bancaria y los procesos de jurisdicción coactiva”, luego de lo cual, concluyó que “en los procesos de liquidación forzosa administrativa, la administración de impuestos debe necesariamente hacerse parte en el proceso respectivo, y, de conformidad con las normas referidas, actualmente no cuenta con la facultad de iniciar un cobro coactivo independiente” [negrilla de la Sala].

26. Fls. 198 a 200 del c.a. 2.

27. El artículo 1715 del Código Civil dispone: “Operancia de la Compensación. La compensación se opera por el solo ministerio de la ley y aún sin conocimiento de los deudores; y ambas deudas se extinguen recíprocamente hasta la concurrencia de sus valores, desde el momento que una y otra reúnen las calidades siguientes:
1.) Que sean ambas de dinero o de cosas fungibles o indeterminadas de igual género y calidad.
2.) Que ambas deudas sean líquidas; y
3.) Que ambas sean actualmente exigibles.
Las esperas concedidas al deudor impiden la compensación; pero esta disposición no se aplica al plazo de gracia concedido por un acreedor a su deudor”.