Sentencia 2012-00488/22145 de marzo 2 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 08001-23-31-000-2012-00488-01 [22145]

Consejera Ponente:

Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Promigás S.A. ESP

Demandado: DIAN

Contratos de estabilidad jurídica - impuesto al patrimonio

Fallo

Bogotá, D. C., dos de marzo de dos mil diecisiete.

Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 30 de octubre de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que negó las súplicas de la demanda.

Antecedentes

El 4 de febrero de 2009, Promigas S.A E.S.P (en adelante Promigás) celebró contrato de estabilidad jurídica con la Nación - Ministerio de Minas y Energía, para desarrollar un proyecto de inversión, con vigencia de veinte años(1). En dicho contrato se garantizó la estabilidad de varias normas entre ellas, los artículos 292, 293, 294, 295 y 296 del estatuto tributario, normas modificadas por la Ley 1111 de 2006, relacionadas con el impuesto al patrimonio a cargo de las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta, por los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010.

El 30 de diciembre de 2009, el legislador expidió la Ley 1370 de 2009 mediante la cual adicionó al estatuto tributario los artículos 292-1, 293-1, 294-1, 295-1 y 296-1 en los cuales estableció el impuesto al patrimonio para el año 2011.

El 17 de mayo de 2011, Promigás presentó la declaración del impuesto al patrimonio correspondiente al año 2011 y pagó por dicho concepto la suma de $896.796.000(2), equivalente a la primera de ocho cuotas del mencionado tributo y su sobretasa.

El 21 de julio de 2011, la contribuyente solicitó a la división de gestión de devoluciones de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla dejar sin efecto legal la declaración del impuesto al patrimonio del año gravable 2011, al amparo del artículo 594-2 del E.T., por estimar que no se encontraba obligada a presentarla y pidió la devolución de los $896.796.000 pagados, más los interés corrientes y moratorios previstos en el artículo 863 del Estatuto Tributario(3). En la misma fecha, la demandante radicó solicitud de devolución y/o compensación de $896.796.000 correspondiente al pago de lo no debido por concepto del impuesto al patrimonio del año 2011(4).

Mediante Resolución 024 del 4 de agosto de 2011, la jefe de la división de recaudo negó por improcedente la solitud de devolución(5), decisión contra la cual la sociedad interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante Resolución 1043 del 3 de septiembre de 2012, en el sentido de confirmar la resolución recurrida(6).

Por Oficio N° 10220238-418-00021 del 29 de marzo de 2012, la División de Fiscalización negó la petición de dejar sin efecto la declaración del impuesto al patrimonio del año 2011(7).

Contra la anterior decisión, Promigás interpuso recurso de reposición y en subsidio apelación(8) y por Oficio N° 102238416-8587 del 21 de diciembre de 2012, la entidad se abstuvo de resolver el recurso de reposición y apelación, por considerar que el acto que negó la solicitud de dejar sin efectos la declaración del impuesto al patrimonio del año 2011, era un acto de trámite dentro de un proceso de devolución del tributo(9).

Demanda

Promigás S.A. E.S.P., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó que se anulen las resoluciones 024 del 4 de agosto de 2011 y 1043 del 3 de septiembre de 2012, así como los oficios 10220238-418-00021 del 29 de marzo de 2012 y 102238416-8587 del 21 de diciembre de 2012.

A título de restablecimiento del derecho pidió que se reconozca que la declaración del 19 de mayo de 2011, presentada por la sociedad por el año 2011, correspondiente al impuesto al patrimonio y sobretasa, con formulario N° 4208600413351, no produce efecto legal. Además, solicitó que se ordene a la administración la devolución de lo pagado por el impuesto y la sobretasa por valor de $896.796.000, más los intereses corrientes desde el 10 de agosto de 2011 (fecha de notificación de la Resolución 024 de 2011) hasta la fecha de ejecutoria de la sentencia definitiva que ordene la devolución, y los intereses moratorios causados desde el día siguiente a la providencia que confirme el pago de lo no debido, hasta el giro del cheque, emisión del título o consignación.

La demandante invocó como normas violadas las siguientes:

— Artículos 23, 83, 95, 209, 228 y 363 de la Constitución Política.

— Artículos 594-2, 635, 683, 850, 855, 863 y 864 del estatuto tributario.

— Artículo 831 del Código de Comercio.

— Artículos 1º y 3º de la Ley 963 de 2005.

— Artículos 1º, 2º, 3º, 4º y 5º de la Ley 1370 de 2009.

— Artículos 3º, 29, 35 y 59 del Código Contencioso Administrativo.

— Artículo 9º del Decreto 4825 de 2010.

— Artículo 20 del Decreto 4048 de 2008.

— Artículos 11, 12 y 21 del Decreto 1000 de 1997.

— Documento Conpes 3366 de 2005 y 3406 de 2005.

Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente:

Afirmó que, en virtud del contrato de estabilidad jurídica suscrito con la Nación, la sociedad no está obligada a declarar ni a pagar el impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1370 de 2009, en consecuencia, no se configuran los elementos para la sobretasa del impuesto establecida en el Decreto 4285 de 2010.

Señaló que el régimen de estabilidad jurídica implica que las modificaciones adversas respecto de las normas incluidas en el contrato de estabilidad jurídica, no le son aplicables a los inversionistas amparados por este régimen previsto en la Ley 963 de 2005, el cual tiene como finalidad promover el desarrollo económico y social, y brindar credibilidad y confianza a los inversionistas en el país.

Adujo que la Ley 1370 de 2009 no incorporó un nuevo tributo a la legislación colombiana, sino que prorrogó el impuesto al patrimonio establecido en la Ley 863 de 2003 y que se encontraba vigente en virtud de la Ley 1111 de 2006.

Hizo un recuento de los antecedentes legislativos de la Ley 1370 de 2009, para concluir que el Gobierno Nacional era tan consciente que dicha ley prorrogaba la vigencia de un tributo que ya existía en la legislación colombiana, que acudió a los ministros de Defensa y de Hacienda y Crédito Público para hacer un llamado a la solidaridad de los inversionistas que habían suscrito contratos de estabilidad jurídica y estabilizado el impuesto al patrimonio, con el fin de que contribuyeran al fortalecimiento de las fuerzas públicas a través del pago de dicho tributo. Al respecto, transcribió apartes del comunicado remitido a Promigás, en el que los mencionados ministros invitaron a la actora a contribuir con el impuesto al patrimonio.

Alegó que Promigás no está sometida a la prórroga del impuesto al patrimonio regulada por la Ley 1370 de 2009, en razón al contrato de estabilidad jurídica y, por lo tanto, no hay base gravable de la sobretasa establecida en el Decreto 4825 de 2010. Indicó que en las cláusulas primera y cuarta del contrato de estabilidad jurídica suscrito por la demandante, se estabilizaron, entre otras normas, determinantes para la inversión proyectada, los artículos 292 a 296 E.T. que regulaban el impuesto al patrimonio.

Explicó que, en relación con la estabilización de normas de vigencia limitada, los documentos Conpes 3366 y 3406 del 2005 indicaron que cuando ese tipo de normas se estabilizaran, solo serían exigibles durante la vigencia de la norma, para lo cual se refirió al caso del impuesto al patrimonio.

Insistió que en los debates que se adelantaron en el Congreso, se estudió la implicación del impuesto al patrimonio prorrogado por la Ley 1370 de 2009 frente a los contratos de estabilidad jurídica que había suscrito el Gobierno, para lo cual el Ministerio de Hacienda y Crédito Público dejó clara su posición de no afectar a los inversionistas cobijados por dichos contratos, pues tal situación generaría inseguridad jurídica y derivaría en demandas por el incumplimiento contractual.

Precisó que la declaración del impuesto al patrimonio presentada por el año 2011 no surte efecto legal, en virtud de lo establecido en el artículo 594-2 del estatuto tributario, toda vez que existe un contrato en el que la Nación se comprometió a no hacer exigible modificaciones adversas que, en relación con el impuesto al patrimonio, aprobara el Congreso de la República.

En relación con el Concepto DIAN 098797 del 28 de diciembre de 2010, manifestó que no puede ser tenido en cuenta como fundamento jurídico de los actos demandados para denegar la falta de efectos legales de la declaración del impuesto al patrimonio y la sobre tasa presentada por el año gravable 2011, ya que constituye simple doctrina y está demandado por ser contrario a la ley y haber sido expedido por funcionario incompetente.

Sostuvo que la DIAN carece de competencia funcional para interpretar disposiciones como la Ley 963 de 2005, por no ser propia del ámbito tributario.

Consideró que la interpretación de la DIAN vulnera el artículo 1º de la Ley 963 de 2005, por cuanto, a partir de una lectura sesgada de la Ley 1370 de 2009, en la que, además, omitió el criterio autorizado del Conpes 3406 de 2005, sostiene que la prórroga del impuesto al patrimonio no constituye una modificación adversa a los inversionistas que incluyeron dicho tributo en los contratos de estabilidad jurídica.

Aseguró que es procedente la devolución de la suma pagada en forma indebida por concepto del impuesto al patrimonio del año 2011, de conformidad con lo establecido en el artículo 850 del estatuto tributario, razón por la cual, deben reconocerse los intereses corrientes y moratorios previstos en los artículos 863 y 864 ibídem.

Sobre la Resolución 024 del 4 de agosto de 2011 que negó la devolución y el Oficio N° 10220238 del 29 de marzo de 2012 mediante la cual la DIAN se abstuvo de reconocer la falta de efectos legales de la declaración del impuesto al patrimonio, aseguró que carecen de motivación, pues la entidad se limitó a reproducir el Concepto 098797 del 28 de diciembre de 2010 sin realizar un análisis del caso concreto, ni de los argumentos esgrimidos por la demandante.

Precisó que la declaración del impuesto al patrimonio por el año 2011 es la presentada en forma electrónica el 19 de mayo de 2011 y no la presentada el 17 del mismo mes y año en el Banco Davivienda con formulario N° 420800020121-2 que se presentó por el daño en el sistema electrónico de la DIAN, que fue reconocido en el Decreto 1604 del 17 de mayo de 2011 y mediante el cual prorrogó el plazo para la presentación de la declaración hasta el 24 de mayo de 2011. La declaración presentada el 17 de mayo solo tiene los efectos de un recibo de pago.

Manifestó que la entidad violó el debido proceso, el derecho de defensa y desatendió los principios orientadores de la función administrativa, porque al decidir sobre la petición elevada por Promigás el 21 de julio de 2011, en la que solicitaba dejar sin efectos la declaración del impuesto al patrimonio del año 2011 y devolver lo pagado por dicho concepto, mediante la Resolución 24 del 4 de agosto de 2011, decidió negar la solicitud de devolución y se abstuvo de resolver sobre los efectos legales de la declaración.

Sostuvo que solo un año después, mediante el Oficio N° 10220238 del 29 de marzo de 2012, decidió no reconocer la falta de efectos legales de la declaración, con lo cual creó un trámite innecesario.

Concluyó que los recursos de reposición y apelación interpuestos por la demandante contra el oficio del 29 de marzo de 2012, no fueron resueltos dentro del término legal y solo hasta el 27 de diciembre de 2012 mediante el Oficio 102238416-8557 del 21 de diciembre de 2012, se indicó que no se resolverían los recursos, lo cual configura el silencio administrativo negativo.

Oposición

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente:

Propuso la excepción de falta de agotamiento de la vía gubernativa, porque al interponer el recurso de reconsideración la demandante no citó las normas y el concepto de violación expuesto en la demanda, por lo que se está frente a un hecho nuevo.

En cuanto al fondo del asunto, manifestó que no le asiste razón a la demandante, en cuanto a la violación del régimen de estabilidad jurídica, porque tal como lo indica el Concepto 098797 del 28 de diciembre de 2010, la celebración de contratos de estabilidad jurídica en los que se haya involucrado para la inversión la Ley 1111 de 2006, no significa que también incluya el impuesto al patrimonio establecido en la Ley 1370 de 2009, toda vez que la primera ley creó el impuesto al patrimonio para los años 2007 a 2010 y, la segunda ley, creó el impuesto para el año 2011.

Señaló que no es posible extender los efectos del contrato de estabilidad jurídica al impuesto al patrimonio del año 2011, porque al momento de suscribirse el contrato dicha norma no existía, entonces, los contribuyentes cobijados por los efectos del contrato estaban obligados a presentar y cancelar el impuesto al patrimonio por el año 2011. Agregó que, por lo anterior, no se violó la lealtad contractual, ni se configuró un enriquecimiento sin causa.

Afirmó que, una vez establecida la obligación del pago del impuesto al patrimonio por el año 2011, existe la obligación de pagar la sobretasa establecida en el Decreto 4825 de 2009, por tal razón, es válida la declaración presentada por Promigás y, en consecuencia, no podía aplicarse el artículo 594-2 del estatuto tributario ni ordenar la devolución solicitada por la demandante.

Afirmó que los intereses corrientes y moratorios previstos en el artículo 863 del estatuto tributario, son procedentes cuando existe un pago en exceso o resulte un saldo a favor en las declaraciones, presupuestos que no se configuran en el presente caso.

Aseguró que en todo el proceso se dio la oportunidad al contribuyente para controvertir, aportar pruebas y desvirtuar la actuación de la administración, se le concedió el recurso de reconsideración con el que ejerció el derecho de defensa.

Precisó que el contribuyente radicó la solicitud de devolución y se le dio el trámite establecido en las normas tributarias vigentes para este proceso, se declaró la improcedencia de la devolución y la sociedad ejerció su derecho de defensa, con la interposición del recurso de reconsideración. En el acto administrativo que resolvió el recurso se hace referencia a las pruebas y se analizan, motivo por el cual se debe rechazar el argumento de la falta, falsa e indebida motivación.

Concluyó que no se configuró el silencio administrativo, porque se le dio trámite al recurso dirigido contra el Oficio N° 10220238-418-00021 del 29 de marzo de 2012.

Trámite

En la audiencia inicial realizada el 23 de abril de 2014, se declaró no probada la excepción de falta de agotamiento de la vía gubernativa propuesta por la entidad demandada, toda vez que consideró que la demandante no ha planteado nuevos hechos sino que amplió el debate con nuevos argumentos encaminados a demostrar la ilegalidad de los actos demandados(10).

Sentencia apelada

El Tribunal Administrativo del Atlántico negó las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones:

Estimó el a quo que una de las características del contrato de estabilidad jurídica, es que las normas e interpretaciones vinculantes objeto del contrato se deben indicar de manera expresa y taxativa, cuando unas y otras sean determinantes para la inversión.

Expuso que en el contrato se precisaron como normas objeto del contrato de estabilidad jurídica los artículos 292, 293, 294, 295 y 296 del estatuto tributario modificados por la Ley 1111 de 2006 que regulaba el impuesto al patrimonio para los años 2007 a 2010, lo que significa que no se incluyó el impuesto al patrimonio establecido por la Ley 1370 de 2009 que creó el impuesto al patrimonio para el año 2011.

Consideró que el impuesto al patrimonio del 2011 creado por la Ley 1370 de 2009 es un impuesto nuevo no amparado por el contrato de estabilidad jurídica y no es una prórroga, por lo que, los contribuyentes que estabilizaron el impuesto al patrimonio creado por el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006 están sometidos al impuesto al patrimonio creado por el artículo 1º de la Ley 1370 de 2009.

Concluyó que no se pueden extender los efectos del contrato de estabilidad jurídica al impuesto al patrimonio del año 2011, porque al momento de suscribir el contrato la norma no existía.

Recurso de apelación

Inconforme con la decisión de primera instancia, la demandante interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente:

Adujo que, contrario a lo que estima el tribunal, el impuesto al patrimonio de la Ley 1370 de 2009 no es un nuevo impuesto, los elementos estructurales son iguales a los del impuesto al patrimonio creado por la Ley 863 de 2003, modificado por la Ley 1111 de 2006.

Reiteró que el contrato de estabilidad jurídica estabilizó las normas que regulan el impuesto al patrimonio con vigencia ilimitada hasta el año gravable 2010, y la prórroga introducida con la Ley 1370 de 2009 no es aplicable a la demandante, porque representa una modificación adversa a las normas estabilizadas.

Aseguró que con la expedición de la Ley 1370 de 2009, el legislador pretendió prorrogar para el año 2011 el impuesto al patrimonio que ya existía, así lo expresaron los senadores y representantes a la Cámara en sus intervenciones durante el trámite de la ley.

Señaló que para el Gobierno Nacional era claro que la Ley 1370 de 2009 prorrogó la vigencia del impuesto al patrimonio, por lo cual no existían fundamentos jurídicos para exigir el pago del impuesto para el año 2011 a los inversionistas que suscribieron los contratos de estabilidad jurídica. Por lo anterior, los ministros de Defensa y Hacienda y Crédito Público hicieron un llamado a los inversionistas para que contribuyeran con el fortalecimiento de las fuerzas públicas, a través del pago del nuevo impuesto al patrimonio aprobado para el periodo 2011-2014.

Teniendo en cuenta la interpretación sistemática de la ley y la técnica legislativa, afirmó que la Ley 1370 de 2009 no creó un nuevo impuesto, prorrogó el impuesto al patrimonio creado por la Ley 863 de 2003, modificado por la Ley 1111 de 2006.

Con fundamento en las cláusulas del contrato de estabilidad suscrito entre Promigás y el Ministerio de Minas y Energía, aseguró que la razón de la estabilización de las normas del impuesto al patrimonio, consistió en garantizar la rentabilidad esperada en el proyecto.

Manifestó que se debe tener en cuenta el Documento Conpes 3406, según el cual, los tributos de carácter temporal o de vigencia limitada solo serán exigibles a quienes suscriban los contratos de estabilidad jurídica por el término de vigencia de la norma estabilizada y, por lo tanto, en caso de prorrogarse su vigencia, la modificación no será exigible a los inversionistas.

Aseguró que la prórroga del impuesto al patrimonio para el año 2011 efectuada por la Ley 1370 de 2009, representa una modificación adversa a las normas que rigen el contrato de estabilidad jurídica, entonces, Promigas no estaba obligada a declarar y pagar el impuesto por ese año.

En relación con la sobretasa del impuesto al patrimonio establecida en el artículo 9º del Decreto 4825 del 29 de diciembre de 2010, señaló que no es exigible porque depende de la condición de estar sometido al impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1370 de 2009, sin embargo, Promigas no estaba obligada a declarar ni a pagar el impuesto al patrimonio por el año 2011.

Concluyó que el tribunal no analizó la totalidad de los argumentos de la demanda y que demuestran que Promigás tenía derecho a obtener la devolución del impuesto al patrimonio que pago por el año 2011, para lo cual se remitió a los demás cargos propuestos en la demanda.

Alegatos de conclusión

La parte demandante reiteró los argumentos del recurso de apelación y resaltó que en el Concepto 012846 del 2 de febrero de 2012, la DIAN reconoció que el único criterio a tener en cuenta para determinar la aplicación o no del impuesto al patrimonio de que trata la Ley 1370 de 2009 a quienes suscribieron contratos de estabilidad jurídica, está contenido en el documento Conpes 3366 de 2005.

Agregó que llama la atención que el sentido del fallo apelado sea contrario al criterio jurídico que, en sentencias del año 2015, ha adoptado el Tribunal Administrativo de Cundinamarca y el de Antioquia.

La parte demandada señaló que la fuente de derecho de los contratos de estabilidad jurídica es el contrato mismo, en el que deben identificarse expresa y taxativamente las normas a estabilizar, sin que los alcances de esas normas puedan extenderse a estadios no contemplados por el legislador.

Precisó que la estabilización de normas atiende la garantía del imperio de las normas incluidas al momento de suscribirse el contrato, en tanto que la estabilización de tributos garantiza la inmutabilidad de la tarifa pactada en relación con el impuesto sobre la renta, así como la inaplicabilidad de nuevos impuestos expedidos con posterioridad al acuerdo fijado.

Aseguró que los contratos de estabilidad jurídica no garantizan la inaplicación de los impuestos nuevos creados durante su vigencia, aunque sí comprometen al Estado a seguir aplicando las normas vigentes al momento de su suscripción y que resulten determinantes para realizar una inversión en actividades industriales, comerciales o de servicios.

Afirmó que el Documento Conpes 3406 de 2005 determinó el tratamiento aplicable respecto de las normas de vigencia limitada amparadas por un contrato de estabilidad jurídica, en el sentido de señalar que las normas temporales que imponen un gravamen solo son aplicables durante su vigencia.

De acuerdo con lo anterior, concluyó que el impuesto al patrimonio cobijado con el contrato de estabilidad que celebró la demandante perdió vigencia, entonces, no existe norma estabilizada con posterioridad, puesto que la Ley 1370 de 2009 creó un nuevo impuesto, con elementos esenciales independientes a los de la Ley 1111 de 2006 y previstos en normas no incluidas en dicho contrato.

Manifestó que, al debatirse en el Congreso de la Ley 1370 de 2009, se consideró innecesario aludir a que los contratos de estabilidad jurídica suscritos antes de publicarse dicha ley y que recayeran sobre el impuesto al patrimonio creado temporalmente por la Ley 1111 de 2006, conservarían tal prerrogativa, pues la normativa que los rige establece una serie de restricciones frente a normas de vigencia limitada que se pretenden estabilizar.

Finalmente, señaló que el Concepto DIAN 098797 de 2010 está vigente y conforme con el propósito del legislador, en cuanto señala que los contratos de estabilidad jurídica no impiden que el Estado cree y exija el pago de nuevos tributos que no implican un cambio de las disposiciones incorporadas al acuerdo.

El Ministerio Público rindió concepto favorable al recurso de apelación. Señaló que el contrato de estabilidad jurídica, le garantizó a la demandante la aplicación de las normas del impuesto al patrimonio establecidas en la Ley 1111 de 2006, hasta el año 2010.

Indicó que la contribuyente contratante no podía quedar sujeta al impuesto al patrimonio regulado en la Ley 1370 de 2009, que mantuvo vigente el impuesto al patrimonio creado por la Ley 863 de 2003 modificada por la Ley 1111 de 2006.

Aseguró que la actora no estaba obligada a presentar la declaración de impuesto al patrimonio por el año 2011 y la radicada para ese periodo debe declararse sin efectos, conforme a lo dispuesto en el artículo 594-2 del estatuto tributario.

Consideró necesario proceder la nulidad de los actos demandados y ordenar la devolución correspondiente.

Consideraciones de la Sala

Corresponde a la Sala determinar la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales, la administración negó la solicitud de la demandante de dejar sin efecto la declaración del impuesto al patrimonio presentada por el año gravable 2011 y de devolver las sumas pagadas por dicho concepto, junto con los intereses a que haya lugar.

Sujeción pasiva de la demandante al impuesto al patrimonio previsto en la Ley 1370 de 2009, en virtud de la suscripción del contrato de estabilidad jurídica suscrito con el Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Para resolver este cargo, la Sala advierte que el Congreso de la República expidió la Ley 963 de 2005, con el fin de promover inversiones nuevas y de ampliar las existentes en el territorio nacional, y en este sentido, mediante la suscripción de contratos de estabilidad jurídica, el Estado se comprometió a garantizar a los inversionistas que, si durante la vigencia de los acuerdos se modificaba en forma adversa alguna de las normas allí identificadas como determinantes de la inversión, los inversionistas tendrían derecho a que se les continuaran aplicando dichas normas por el término de duración del respectivo contrato.

Así lo dispuso el artículo 1º de la Ley 963 de 2005:

ARTÍCULO 1º. Contratos de estabilidad jurídica.

Se establecen los contratos de estabilidad jurídica con la finalidad de promover inversiones nuevas y de ampliar las existentes en el territorio nacional.

Mediante estos contratos, el Estado garantiza a los inversionistas que los suscriban, que si durante su vigencia se modifica en forma adversa a estos alguna de las normas que haya sido identificada en los contratos como determinante de la inversión, los inversionistas tendrán derecho a que se les continúen aplicando dichas normas por el término de duración del contrato respectivo.

Para todos los efectos, por modificación se entiende cualquier cambio en el texto de la norma efectuado por el Legislador si se trata de una ley, por el Ejecutivo o la entidad autónoma respectiva si se trata de un acto administrativo del orden nacional, o un cambio en la interpretación vinculante de la misma realizada por autoridad administrativa competente”.

En el presente caso, la Sala observa que el 4 de febrero de 2009, en aplicación de la Ley 963 de 2005, los decretos 2950 de 2005 y 1474 de 2008, los documentos Conpes 3366 y 3406 de 2005, Promigás celebró con la Nación - Ministerio de Minas y Energía, un contrato de Estabilidad Jurídica(11) que en su Cláusula Tercera estipula que: “CLÁUSULA CUARTA: Normas Objeto de Estabilidad Jurídica. De conformidad con la cláusula primera, las normas que serán objeto de estabilidad jurídica son las siguientes: (…) Ajustes al activo patrimonial e impuesto al patrimonio. Artículos 292 […], 294 […], 295 […] y 296 […] del E.T. (…)”.

Igualmente, en el mencionado contrato, se acordaron, entre otras, las obligaciones de la Nación, así:

“CLÁUSULA SÉPTIMA. Obligaciones de la Nación. La NACIÓN se obliga a: - 1 Garantizar al INVERSIONISTA que, durante todo el término de duración del contrato se le continuarán aplicando las normas a que se refiere la cláusula cuarta, consideradas como determinantes de la inversión, en el evento de que tales normas sean modificadas en forma adversa a aquél, (…)”.

Como se observa, en el contrato se relacionaron las normas objeto de estabilidad jurídica, entre ellas, los artículos 292 a 296 del E.T. que regulan el impuesto de patrimonio por los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010 (Ley 1111/06), normas que se consideraron por las partes determinantes para la inversión y, en esas condiciones, la Nación se obligó a que se mantendrían incólumes durante su vigencia y, frente a cualquier modificación adversa, se pactó que no serían aplicables al inversionista.

Ahora bien, en los actos acusados, la administración sostiene que el impuesto al patrimonio contenido en la Ley 1370 de 2009, es un nuevo impuesto que no fue objeto de estabilidad jurídica en el mencionado contrato, por lo que, la demandante era sujeto pasivo del gravamen, interpretación que sustentó, además, en el Concepto 098797 de 28 de diciembre de 2010.

Al respecto, se advierte que la Sala, en sentencia del 30 de agosto de 2016, Exp. 18636, M.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, anuló el citado Concepto, con fundamento en las siguientes consideraciones:

“La Sala tiene un percepción distinta a la que se expuso en el acto demandado: si el inversionista estabilizó el impuesto al patrimonio de la Ley 1111 (que, como se vio, regía solo para los años 2007-2010), durante la vigencia del contrato de estabilidad jurídica, el legislador no podía expedir una ley que prorrogara la vigencia de ese impuesto, menos si lo hacía con el ardid de que se trataba de un “nuevo impuesto”. Eso, a juicio de la Sala, implica una modificación normativa adversa, una modificación del marco normativo, que, de contera, afecta el principio de buena fe.

(…)

En el sub lite, la interpretación plasmada en el acto demandado generó una modificación normativa adversa, que, sin duda, es contraria al principio de buena fe que guía la relación jurídica entre el Estado y el inversionista, pues desconoce que realmente la Ley 1370 no hizo nada distinto a prorrogar la vigencia del impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111 (para que pudiera cobrarse en el año 2011). Por cuenta de esa modificación normativa intempestiva en el marco normativo, los inversionistas quedaron obligados a pagar el impuesto al patrimonio del año 2011.

(…)

La inversión, según lo entiende la Sala de la Ley 963, se proyectaba en un escenario jurídico estable y eso supone decidir cuáles tributos se pagaban durante la vigencia del contrato. Luego, riñe con el principio de buena que el legislador (al expedir la Ley 1370) y la DIAN (cuando fijó la interpretación de esa ley) desconocen la situación de los inversionistas que celebraron el contrato de estabilidad jurídica de la Ley 963, y los vuelve responsables y contribuyentes del impuesto al patrimonio de la Ley 1370 de 2009.

Se repite: no es suficiente que el concepto demandado interprete que la Ley 1370 creó un nuevo impuesto al patrimonio para el año 2011. Lo realmente determinante es que la Ley 1370 prorrogó la vigencia del impuesto al patrimonio de la Ley 1111 y eso constituye una modificación normativa adversa que resulta contraria al principio de buena fe, que rige la relación entre el Estado y el inversionista, máxime cuando el inversionista asumió una carga económica adicional a las que habrían asumido en condiciones ordinarias, conforme con el artículo 5º de la Ley 963(12).

2.2.2.1. Conclusiones.

Lo expuesto obliga a que la Sala declare la nulidad de la tesis y la interpretación jurídica establecida para el problema jurídico Nº 2 del Concepto Nº 098797 del 28 de diciembre de 2010. En síntesis, esa decisión está respaldada en las siguientes conclusiones:

i) El Concepto 098797 de 2010, expedido por la DIAN, es un acto normativo, de tipo reglamentario, en tanto fijó la interpretación oficial del impuesto al patrimonio de la Ley 1370 y determinó la incidencia de ese impuesto en el régimen de estabilidad jurídica regulado por la Ley 963. La DIAN tenía competencia para interpretar la Ley 1370 y definir la incidencia de ese impuesto en el régimen de estabilidad jurídica, sin que eso signifique que esté fijando la interpretación oficial de normas diferentes a las tributarias y que eso genere un grave vicio de falta de competencia.

ii) La Ley 1370 no creó un nuevo impuesto al patrimonio, sino que extendió, prorrogó, la vigencia del impuesto al patrimonio que venía regulando la Ley 1111. La consecuencia de esa interpretación es que el impuesto al patrimonio de la Ley 1370 esté amparado por el régimen de estabilidad jurídica de la Ley 963, por el tiempo que se pacte, siempre que en el contrato de estabilidad jurídica se hubiera identificado expresamente el impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111.

iii) El régimen de estabilidad jurídica creado por la Ley 963 es un mecanismo para fomentar nuevas inversiones y ampliar las inversiones existentes en un escenario jurídico estable. Los inversionistas que suscriben el contrato de estabilidad jurídica no adquieren meras expectativas, sino el derecho particular y concreto a que la inversión, durante la vigencia del contrato, se rija por las normas identificadas en el contrato. De modo que, a partir de la celebración del contrato, en virtud del principio de buena fe, los inversionistas amparan el marco jurídico de la inversión, al punto que, luego, no les son oponibles las modificaciones normativas que resulten adversas a la inversión.

iv) En los términos del artículo 1º de la Ley 963, por modificación normativa se entiende cualquier cambio en el texto de la ley, de la norma reglamentaria que expide el Gobierno Nacional o el cambio de la interpretación vinculante que, en ciertos casos, fija la propia administración, como en el caso de la DIAN.

La expedición de la Ley 1370 de 2009 y la interpretación que se plasmó en el acto demandado constituyen una modificación normativa adversa, en cuanto los inversionistas que suscribieron el contrato de estabilidad jurídica estarían obligados a pagar el impuesto al patrimonio de la Ley 1370.

v) Si el inversionista estabilizó el impuesto al patrimonio de la Ley 1111, durante la vigencia del contrato de estabilidad jurídica, el legislador no podía expedir una ley que prorrogara la vigencia de ese impuesto, menos si lo hacía con el ardid de que se trataba de un “nuevo impuesto”. Eso, a juicio de la Sala, implica una modificación normativa adversa, una modificación del marco normativo, que, de contera, afecta el principio de buena fe.

vi) La interpretación plasmada en el acto demandado generó una modificación normativa adversa, que, sin duda, es contraria al principio de buena fe que guía la relación jurídica entre el Estado y el inversionista, pues desconoce que realmente la Ley 1370 no hizo nada distinto a prorrogar la vigencia del impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111 (para que pudiera cobrarse en el año 2011).

…”.

Conforme a lo expuesto, el impuesto al patrimonio consagrado en la Ley 1370 de 2009 es una prórroga de la Ley 1111 de 2006, de esta forma, para la Sala, la demandante no es sujeto pasivo de la prolongación del impuesto al patrimonio previsto en la Ley 1370 de 2009, pues al haber suscrito un contrato de estabilidad jurídica sobre las normas relativas al impuesto al patrimonio y por el término de 20 años, cualquier modificación sobre las normas relativas a este impuesto no le son aplicables, lo cual incluye la prórroga del gravamen y, en el mismo sentido, la sobretasa prevista en el Decreto 4825 de 2010, respecto de la cual esta Sala ha precisado lo siguiente:

“Así pues, la prohibición de estabilidad no afecta al impuesto al patrimonio de que trata el artículo 1º del Decreto 4825 de 2010 ni, en consecuencia, a la sobretasa dispuesta por el artículo 9º ibídem(13), dado que la previó como un porcentaje del tributo mismo (25%) y, en esa medida, le dio un alcance meramente accesorio y/o dependiente del impuesto al patrimonio, que le permite plegarse a la misma suerte del concepto principal al cual accede, y que la supedita a la plena existencia de una obligación tributaria sustancial vigente respecto de dicho gravamen.

Por tanto, cuando por efecto de la estabilidad jurídica no hay razón para declarar ni pagar el impuesto al patrimonio de una vigencia determinada, como ocurre en el sub lite respecto del correspondiente al año 2011, la sobretasa queda desprovista de presupuesto material de aplicación porque, claramente, no existiría valor a cargo sobre el cual liquidarse”(14).

Por lo tanto, teniendo en cuenta que la parte demandante no es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio, para la Sala es evidente que la declaración del impuesto al patrimonio presentada por el año gravable 2011 en forma electrónica, el 19 de mayo de 2011 y contenida en el formulario Nº 4208600413351, no está llamada a producir efecto legal, de conformidad con el artículo 594-2 del E.T., toda vez que esta circunstancia opera por mandato de la ley, es decir, sin que se requiera de acto administrativo que así lo declare(15).

Como consecuencia de lo anterior, procede la devolución de la suma de $896.796.000 correspondiente al valor pagado como está probado en el expediente(16), junto con los intereses corrientes y moratorios previstos en el artículo 863 E.T. Para la liquidación de los intereses corrientes se tendrá en cuenta desde el 10 de agosto de 2011(17), fecha de notificación del acto que negó la solicitud devolución hasta la fecha de ejecutoria de esta sentencia.

Los intereses de mora proceden en los términos indicados en el artículo 192 del CPACA(18), esto es, a partir de la ejecutoria de este fallo, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación.

Las anteriores razones son suficientes, para revocar la decisión del a quo que negó las pretensiones de la demanda, en su lugar, la Sala accederá a las pretensiones de la demanda. En consecuencia, se anularán los actos administrativos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, se ordenará la devolución de la suma de $896.796.000, junto con los intereses corrientes y moratorios antes indicados.

Finalmente, teniendo en cuenta que el presente proceso se tramitó con la normativa de la Ley 1437 de 2011, corresponde al juez pronunciarse sobre la condena en costas, de conformidad con el artículo 188 ibídem, que prevé:

“ARTÍCULO 188. Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.

Las reglas para la condena en costas son las establecidas en el artículo 365 del Código General del Proceso, así:

ARTÍCULO 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas:

1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.

3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.

4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.

5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión.

6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.

7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.

8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.

9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción. (Negrillas fuera de texto)

De acuerdo con lo anterior, se advierte que revisado el expediente, no obra ningún elemento probatorio que permita a la Sala condenar en costas a la parte demandada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia del 30 de octubre de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico. En su lugar, se dispone:

2. ANÚLANSE las resoluciones 024 del 4 de agosto de 2011 y 1043 del 3 de septiembre de 2012, expedidas por la división de recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla, mediante las cuales se negó a la contribuyente Promigás S.A. ESP la solicitud de devolución del impuesto de patrimonio y la sobretasa, correspondiente al año gravable 2011.

3. ANÚLANSE los oficios números 10220238-418-00021 del 29 de marzo de 2012 y 102238416-8587 del 21 de diciembre de 2012, expedidos por la división de fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla, por los cuales se negó la solicitud de dejar sin efectos la declaración del impuesto al patrimonio correspondiente al año gravable 2011, presentada en forma electrónica el 17 de mayo de 2011 por Promigás S.A. ESP, contenida en el formulario Nº 4208600413351.

4. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE sin efectos la declaración de impuesto al patrimonio correspondiente al año gravable 2011, presentada en forma electrónica el 17 de mayo de 2011 por Promigás S.A. ESP y contenida en el formulario Nº 4208600413351. En consecuencia, ORDÉNASE a la UAE - DIAN devolver a la demandante la suma de ochocientos noventa y seis millones setecientos noventa y seis mil pesos m/cte. ($896.796.000), junto con los intereses corrientes y moratorios previstos en el artículo 863 E.T., que se liquidarán según lo señalado en la parte motiva de esta providencia.

5. Sin condena en costas.

Se RECONOCE personería para actuar a las abogadas Luz María Escorcia Vargas y Clara Patricia Quintero Garay, como apoderadas de la parte demandante y demandada, respectivamente, de conformidad con los poderes que obran a folios 15 y 19 del cuaderno 5.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

1 Folios 300 a 307 c. d..

2 Folios 314 y 315 c. d..

3 Folios 316 a 355 c. d.

4 Folios 327 y 328 c. d.

5 Folios 329 y 330 c. d.

6 Folios 357 a 364 c. d.

7 Folios 373 y 374 c. d.

8 Folios 375 a 397 c. d.

9 Folios 123 y 124 cuaderno de reforma de la demanda.

10 Folios 992 a 997 c. d.

11 Folios 103 a 109.

12 Artículo 5°. Prima en los contratos de estabilidad jurídica. Modificado por el artículo 48, Ley 1450 de 2011. El inversionista que suscriba un contrato de estabilidad jurídica pagará a favor de la Nación - Ministerio de Hacienda y Crédito Público una prima igual al uno por ciento (1%) del valor de la inversión que se realice en cada año.
Si por la naturaleza de la inversión, esta contempla un período improductivo, el monto de la prima durante dicho período será del cero punto cinco por ciento (0.5%) del valor de la inversión que se realice en cada año.

13 Créase una sobretasa al impuesto al patrimonio a cargo de las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta de que trata la Ley 1370 de 2009. Esta sobretasa es del veinticinco por ciento (25%) del impuesto al patrimonio. La sobretasa prevista en este decreto, deberá liquidarse en el formulario oficial que para el efecto prescriba la DIAN para el impuesto al patrimonio y presentarse en los bancos y demás entidades autorizadas para recaudar, ubicados en la jurisdicción de la Dirección Seccional de Impuestos o de Impuestos y Aduanas que corresponda al domicilio del sujeto pasivo de este impuesto y pagarse en ocho cuotas iguales, durante los años 2011, 2012, 2013 y 2014, dentro de los plazos establecidos por el Gobierno Nacional para el pago del impuesto de que trata la Ley 1370 de 2009.

14 Sentencia del 5 de octubre de 2016, Exp. 21012, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia (E).

15 Sentencia del 20 de agosto de 2009, Exp. 16038, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

16 Folio 315 C.P.

17 Folio 329 C.P.

18 CPACA. Art. 192. Cumplimiento de las sentencias o conciliaciones por parte de las entidades públicas. (…) Las cantidades líquidas reconocidas en providencias que impongan o liquiden una condena o que aprueben una conciliación devengarán intereses moratorios a partir de la ejecutoria de la respectiva sentencia o auto, según lo previsto en este código. (…)