Sentencia 2013-00046/20884 de mayo 4 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 18001-23-33-000-2013-00046-01 (20884)

Consejera ponente:

Dr. Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Neftalí Garavito Díaz

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, y Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Sanción por no enviar información - año gravable 2009.

Bogotá, D.C., cuatro de mayo de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación, la Sala provee sobre la legalidad de los actos administrativos demandados que le impusieron a la sociedad demandante la sanción por no enviar la información correspondiente al año gravable 2009.

Caso concreto

Es un hecho no discutido en el expediente, que el demandante, en la declaración de renta del año gravable 2008, registró un total de ingresos brutos de $2.129.618.000, monto que al superar el tope fijado en la Resolución 7935 de 2009, lo obligaba a suministrar la información correspondiente al año gravable 2009, a que se refieren los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario.

De conformidad con lo establecido en el artículo 18 de la mencionada resolución(10), el plazo para que el demandante entregara la información venció el 26 de abril de 2010, teniendo en cuenta que el NIT termina en 23(11), no obstante, no cumplió con ese deber legal.

En consecuencia, el actor incurrió en uno de los supuestos establecidos por el artículo 651 del estatuto tributario, consistente en no suministrar información dentro del plazo establecido para ello, circunstancia sobre la que no presentó objeción alguna.

Base de imposición de la sanción

La DIAN aplicó el 5% del valor de la información no suministrada, por valor de $222.427.000, para lo cual tomó como base la suma de $4.448.550.000, que corresponde a los valores registrados en la declaración de renta del año gravable 2009.

La administración, en el recurso de apelación, manifestó que la información entregada extemporáneamente se presentó de forma parcial y errada, por lo que no procede la graduación de la sanción en un porcentaje diferente al 5%. El demandante, en concreto, afirmó que presentó la totalidad de la información a que estaba obligado con la respuesta al pliego de cargos, que la DIAN no demostró el daño ocasionado con la omisión y que la sanción se debió graduar en un porcentaje de los ingresos netos porque, en el momento en que se expidió el pliego de cargos, no se conocía el valor de la información, pues no había sido presentada.

En el pliego de cargos, la administración propuso imponer la sanción por no suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario, para lo cual tomó como base los siguientes conceptos:

Formato NºNombre del formatoValor
1001Información de pagos o abonos en cuentas$0
1002Información de retenciones en la fuente practicadas$0
1003Información de retenciones en la fuente que le practicaron$0
1004Información de los descuentos tributarios solicitados$0
1005Información del impuesto sobre las ventas descontable y del impuesto sobre las ventas generado$0
1006Información del impuesto sobre las ventas descontable y del impuesto sobre las ventas generado$0
1007Información de los ingresos recibidos en el año$2.179.000.000
1008Información de los deudores de créditos activos a 31 de diciembre de 2009$0
1009Información del saldo de los pasivos a 31 de diciembre de 2009$20.000.000
1010Información de socios y accionistas$0
1011Información de las declaraciones tributarias$2.140.600.000
1012Información de las declaraciones tributarias, acciones, inversiones en bonos, títulos valores y cuentas de ahorro y cuentas corrientes$108.950.000
Total $4.448.550.000
Porcentaje de la sanción5%
Total sanción $222.427.000

La información referida fue determinada durante la investigación administrativa, mediante la información de la declaración de renta del año gravable 2009(12), que no fue cuestionada por el demandante.

Contrario a lo sostenido por el demandante, la administración sí podía determinar la sanción con fundamento en las cifras consignadas en la declaración de renta señalada, que se refieren a los conceptos señalados en el artículo 631 del estatuto tributario y en la Resolución 7935 de 2009.

En atención a la naturaleza de la información requerida, la Sala estableció que se trata de información cuantificable y que la sanción del artículo 651 del estatuto tributario se debe imponer hasta en el 5% “…de las sumas respecto de las cuales no se suministró la información exigida”. Al respecto, señaló(13):

“Como se expuso en aparte precedente, mediante la Resolución 12690 del 29 de octubre de 2007, la DIAN dispuso, entre otras obligaciones, que las personas naturales obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, cuando los ingresos brutos del año gravable 2006 fueran superiores a mil quinientos millones de pesos ($1.500.000.000), estaban obligadas a suministrar la información de que tratan los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631 del estatuto tributario, circunstancia en la que se encontraba el demandante según da cuenta la declaración de renta del año 2006 que obra en el folio 93.

En ese sentido, el señor Ruiz estaba en la obligación de suministrar, en medios magnéticos, esta información correspondiente al año 2007 (…)

7.4. De la relación hecha, para la Sección es claro que la información solicitada por la DIAN era susceptible de ser cuantificada, en tanto se refiere a las retenciones en la fuente realizadas y que le practicaron al contribuyente, respecto de los pagos que dan derecho a descuentos tributarios, a los pagos o abonos que constituyen costo, deducción o dan derecho a impuesto descontable, a los ingresos percibidos, a los pasivos de cualquier índole, a los créditos activos, al patrimonio bruto, a los inventarios, a los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, a las rentas exentas, y a los costos y deducciones solicitadas en la declaración de renta.

7.5. Bajo dicho supuesto fue que la administración tributaria, con fundamento en la información suministrada por el contribuyente en sus diferentes declaraciones, la que se presume veraz de conformidad con el artículo 746 del estatuto tributario, estableció una base, monto o valor de la información dejada de suministrar, de la siguiente manera: (…)

7.6. Dada la naturaleza de la información solicitada y la posibilidad de cuantificarla, no es posible imponerle al contribuyente la sanción por no suministrar información sobre la base de sus ingresos netos o su patrimonio bruto, como se solicita en la demanda y en el recurso de apelación, pues dicho supuesto no fue previsto por el legislador.

Por tal razón, tal como lo hizo la administración tributaria, era menester cuantificar la base sobre la que debería imponerse la sanción en atención a la información suministrada por el contribuyente en las respectivas declaraciones de IVA y renta”. (Se subraya).

Por lo tanto, la administración podía establecer el valor de la información exigida con base en los valores reportados en las declaraciones tributarias del obligado, que en los términos del artículo 746 del estatuto tributario(14), gozan de presunción de veracidad. Por lo anterior, estaba facultada para imponer la sanción en un porcentaje de hasta el 5% de las sumas determinadas.

Se reitera, además, que el demandante no controvirtió que incurrió en el supuesto sancionatorio dispuesto en el artículo 651 del estatuto tributario por la entrega extemporánea de la información, ni tampoco demostró que las sumas sobre las que se debía determinar la sanción fueran diferentes a las utilizadas por la administración en los actos administrativos demandados, a pesar de que sobre él recaía la carga de la prueba.

Graduación de la sanción

En el expediente está demostrado que, con ocasión del pliego de cargos, el contribuyente suministró la siguiente información, por medio electrónico:

Fecha de entregaFormularioFolio del cuaderno principal

06/09/2011
100186
100785
100984
101183

Sobre la información suministrada de forma extemporánea, la Sala advierte que la administración no podía imponer el tope máximo de sanción previsto en el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario, que establece un margen de aplicación de la sanción por no informar al señalar que será “hasta del 5%...”, preposición que indica un límite de graduación, en virtud de la cual puede aplicar porcentajes de liquidación entre el 0,1% y el 5%.

Ese margen de graduación le impone al funcionario el deber de aplicar la sanción en un porcentaje que se informe en los principios de justicia, equidad, razonabilidad y proporcionalidad, mediante la observancia, entre otros aspectos, de la actitud de colaboración del contribuyente y del daño causado al Estado, tema que fue abordado por la Sala, así(15):

“Si bien tanto la falta de entrega de información, como la entrega tardía de la misma, entorpecen por sí solas las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido.

Es así, porque mientras la falta de entrega veda en magnitud considerable la oportunidad de la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega.

Esa medición de tiempos en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente [8] para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquéllos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.

Allegar la información dentro del término de respuesta al pliego de cargos es una extemporaneidad mesurable que, sin duda alguna, no sesgó de manera absoluta el poder de fiscalización y que, por mismo, tampoco ameritaba una sanción liquidada a la tarifa máxima que prevé el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario, independientemente de los eventuales errores que tuviere parte de ella, lo que dentro del presente proceso no se constató, pues si estos existían debían ventilarse en actuación administrativa independiente, por hecho sancionable distinto (el de suministro erróneo de la información) como bien lo indicó el a quo y lo ordena el parágrafo 3° del artículo 3° de la Resolución 11774 del 7 de diciembre de 2005, según se lee”. (Se subraya).

Por lo anterior, sobre el valor de la información correspondiente a los formatos entregados el 6 de septiembre de 2011, con ocasión del pliego de cargos, procede la graduación al 1% de valor de la información, pues tal circunstancia denota una actitud de colaboración del contribuyente.

No obstante, la Sala advierte que la información del formato 1012 no fue entregada por el contribuyente, por lo que sobre el valor del mismo procede una sanción equivalente al 5% de su valor.

La Sala observa que respecto a los formatos 1002, 1003, 1004, 1005, 1006 y 1008 y 1010 la administración no registró suma alguna, por lo que no incidieron en la determinación de la base de liquidación de la sanción por no enviar información.

Ahora bien, frente al argumento de la administración, relacionado con los errores en la información, se precisa que en el recurso de reconsideración el ente demandado fundamentó el aducido error de los formatos entregados por el actor el 6 de septiembre de 2011, en que “los formatos 1001, 1007, 1009 y 1011, (…) no corresponden a los legalmente exigidos en la Resolución 7935 de 2009 y que la administración señaló en el pliego de cargos, así: […]”(16).

La Sala advierte que en el contexto de los argumentos expuestos en el acto, lo que realmente señala la administración apunta a indicar que no se presentó toda la información, pues la demandante omitió la presentación del formato 1012, por eso concluye que “No está probado que el contribuyente haya cumplido en forma íntegra y completa con la obligación de presentar la información en medio magnético”(17).

En todo caso, es preciso señalar que el supuesto de hecho que condujo a la expedición de los actos administrativos demandados es la omisión en el envío de la información dentro del plazo establecido para ello, respecto del cual procede la sanción reducida, sin que sea procedente en el recurso de reconsideración endilgar una conducta diferente como es el envío de información con errores, para lo cual debe iniciarse una actuación administrativa diferente que permita el ejercicio del derecho a la defensa del contribuyente ante nuevos cuestionamientos.

En cuanto a la demostración del daño causado por la omisión en el envío oportuno de la información, la Sala advierte que la conducta del demandante le impidió a la Administración practicar los estudios y cruces de información necesarios para el ejercicio del control de los tributos a su cargo.

Lo anterior obedece a que los cruces de información constituyen una herramienta relevante en el control de la evasión fiscal, y por ello el reporte oportuno de información es determinante para el ejercicio eficaz de las facultades de fiscalización tributaria.

En consecuencia, la omisión en la presentación de la información entorpece las atribuciones constitucionales y legales de la administración, tendientes a asegurar la determinación y el recaudo de los tributos, que tienen términos precisos para su ejercicio. Y es ahí donde radica el daño causado al fisco, con la omisión o entrega extemporánea de la información.

Por las razones expuestas, la Sala modificará el numeral 2º de fallo proferido por el tribunal administrativo de Caquetá que anuló parcialmente los actos administrativos demandados, en el sentido de graduar la sanción impuesta en el 1% del valor de la información reportada de forma extemporánea en los formatos 1007, 1009 y 1011, y en el 5% respecto del formato 1012.

En consecuencia, la liquidación de la sanción quedará así:

FormatosNombre del formatoValor
1007Información de los ingresos recibidos en el año$2.179.000.000
1009Información del saldo de los pasivos a 31 de diciembre de 2009$20.000.000
1011Información de las declaraciones tributarias$2.140.600.000
Total $4.339.600.000
Porcentaje de la sanción1%
Total sanción $43.396.000

1012Información de las declaraciones tributarias, acciones, inversiones en bonos, títulos valores y cuentas de ahorro y cuentas corrientes$108.950.000
Porcentaje de la sanción5%
Total sanción $5.447.500

Valor total a pagar

FormatosValor
1007, 1009 y 1011$43.396.000
1012$5.447.500
Total sanción$48.843.000

En relación con la condena en costas, el artículo 188 CPACA dispone:

“ART. 188.—Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.

Por su parte, el artículo 361 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), señala que “las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho. Las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos y verificables en el expediente, de conformidad con lo señalado en los artículos siguientes”.

El artículo 365 ejusdem precisa las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.

3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.

4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.

5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión. 

6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.

7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.

8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. 

9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo, podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción”. (Se subraya)

La Sala advierte que “La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es el resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365 (CGP)(18)”.

No obstante, el presente caso se enmarca en la causal contenida en el numeral 5 del artículo 365 del Código General del Proceso, pues no existe una parte vencida en el proceso, en razón a que la pretensión de nulidad no fue del todo favorable al actor, y para la administración existe una nulidad parcial de sus actos. Por ello, la Sala considera que la regla del numeral 5º se debe analizar en conjunto con la regla del numeral 8 ibídem, según la cual, “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación(19)”.

En consecuencia, una vez revisado el expediente, la Sala advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas o agencias en derecho a favor de las partes apelantes en las dos instancias adelantadas, motivo por el cual, no se reconocerán.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. MODIFÍCASE el numeral Segundo de la sentencia apelada, el cual quedará así:

“SEGUNDO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución Sanción 282412011000066 del 12 de octubre de 2011 y de su confirmatoria, la Resolución 900.125 del 7 de noviembre de 2012, proferidas en su orden por la división de gestión de liquidación de la dirección seccional de impuestos y aduanas de Florencia y por la subdirección de recursos jurídicos de la dirección de gestión jurídica de la DIAN, en el sentido de fijar la sanción por no enviar información en la suma de cuarenta y ocho millones ochocientos cuarenta y tres mil pesos m/cte. ($48.843.000)”.

2. CONFÍRMASE en lo demás, la sentencia del 4 de noviembre de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Caquetá.

3. ACÉPTASE la renuncia presentada por el doctor Mauricio Alexánder Dávila Valenzuela, como apoderado de la parte demandada. (fl. 493).

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

10 “ART. 18.—Plazos para presentar la información. Para la entrega de la información solicitada en la presente Resolución, deberá tenerse en cuenta el último dígito del NIT del informante cuando se trate de un gran contribuyente o los dos últimos dígitos del NIT del informante cuando se trate de una persona jurídica y asimilada o de una persona natural, y suministrarse a más tardar en las siguientes fechas: (…) 21 a 25-26 de abril de 2010 (…)”.

11 Folio 405 del cuaderno principal.

12 Folio 404 del cuaderno principal.

13 Sentencia del 9 de octubre de 2014, expediente 20446, M.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

14 “ART. 746.—Presunción de veracidad. Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija”.

15 Sentencia del 24 de octubre de 2013, expediente 19454, M.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

16 Folio 70. En este punto transcribe el cuadro de la información con cuantía que debía ser suministrada.

17 Ibídem.

18 Sentencia C-157 del 21 de marzo de 2013, M.P. Dr. Mauricio González Cuervo.

19 Se reitera el criterio de la Sala expuesto en la sentencia complementaria del 24 de julio de 2015, expediente 20485, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia.