Sentencia 2013-00104CE de febrero 22 de 2018

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero Ponente:

Milton Chaves García

Bogotá, D.C., veintidós (22) de febrero de dos mil dieciocho (2018).

Ref.: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Rad.: 25000-23-37-000-2013-00104-01 (21328)

Demandante: ANDRITZ HYDRO LTDA.

Demandado: UAE-DIAN

Temas: Impuesto sobre la renta y complementarios año gravable 2009. Costo de venta. Factura. Nombre comercial persona natural

Sentencia segunda instancia

EXTRACTOS: «CONSIDERACIONES DE LA SALA

La Sala decide sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión 322412012000383 de 27 de agosto de 2012, por la que la DIAN rechazó el costo de ventas de $ 294.000.000 registrado en la declaración de renta del año gravable 2009, a cargo de la sociedad demandante.

Cuestión preliminar.

La consejera de Estado doctora Stella Jeannette Carvajal Basto en providencia de 21 de noviembre de 2016(20), manifestó que estaba impedida para conocer de este asunto con base en el artículo 141 [2] del Código General del Proceso, porque conoció del proceso en instancia anterior.

Mediante auto de 8 de junio de 2017(21), la Sala declaró fundado el impedimento de la Consejera de Estado doctora Stella Jeannette Carvajal Basto y la separó del conocimiento del proceso, pues la Magistrada conoció del proceso en primera instancia, dado que dictó varias providencias en el trámite del proceso (inadmisión de la demanda, admisión de demanda, ordenó correr traslado de excepciones y citación a audiencia inicial).

Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada la Sala determinará:

— Si es procedente el rechazo del costo de venta por valor de $ 294.000.000 determinado por la DIAN en la liquidación oficial del impuesto de renta del año gravable 2009, bajo el argumento de que la factura de compraventa Nº 348 de 1° de diciembre de 2009, expedida por RR INGENIEROS, no cumplió con los requisitos previstos en los artículos 617 y 618 del estatuto tributario.

— Si procede la condena en costas.

Para resolver, la Sala hará las siguientes precisiones:

Según la demandante, el costo de ventas declarado de $ 294.000.000, por concepto del servicio prestado consistente en “el diseño, fabricación, suministro y adecuación de las bases para los tableros de regulación incluido el tablero del neutro para las hidroeléctricas de Tuluá Bajo y Tuluá Alto según orden de compra Nº 3966 y 3967”, se encuentran soportados con la factura de venta Nº 348 de 2009 de conformidad con lo dispuesto en el artículo 771-2 del estatuto tributario.

Por su parte, la administración tributaria manifiesta que la factura de venta no cumple con el requisito exigido en el literal b) del artículo 617 del estatuto tributario para el reconocimiento del costo de ventas por $ 294.000.000, porque la factura no lleva impreso los nombres y apellidos de la persona natural (Ricardo Rodríguez Vásquez) a quien corresponde el número del NIT señalado en dicho documento (16746116-6), pues no es suficiente de que en la factura se encuentre el nombre del establecimiento de comercio inscrito en el RUT (RR INGENIEROS).

En cuanto los costos, el artículo 771- 2 del estatuto tributario(22) condiciona su procedencia a la presentación de la factura o documento equivalente, exigiendo específicamente que la factura debe cumplir los requisitos señalados en los literales a), b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 del estatuto tributario(23).

Esta disposición debe analizarse en concordancia con lo dispuesto en el artículo 618 del estatuto tributario que establece la obligación, a cargo de los adquirentes de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes y de exhibirlas cuando el fisco las exija.

De acuerdo con la Sentencia C-733 de 2003 de la Corte Constitucional(24) que declaró exequible el artículo 771-2 del estatuto tributario, la exigencia probatoria de la norma para la procedencia de los costos y deducciones solicitados por un contribuyente, implica que se debe presentar la factura que los soporte con el cumplimiento de los requisitos de los artículos 617 literales b), c), d), e) y g) y 618 del estatuto tributario.

Lo anterior, sin embargo, como lo ha señalado la Sala(25) “no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. En esa medida, debe entenderse que el artículo 771-2 del estatuto tributario no limita la facultad comprobatoria de la administración”.

En este caso, la factura Nº 348 de 1° de diciembre de 2009(26), soporte del costo de $ 293.999.680 registrado por la sociedad demandante en la declaración de renta del año gravable 2009, fue expedida por RR INGENIEROS, sin embargo, el número de identificación tributaria, NIT, 16.746.116-6, que aparece impreso en dicho documento, corresponde al señor Ricardo Rodríguez Vásquez, en relación con quien se pudo verificar en el contenido del registro único tributario, RUT(27), que en la casilla 36 tiene como nombre comercial RR INGENIEROS.

Es preciso señalar entonces dentro del presente asunto que según los artículos 555-1 y 555-2 del estatuto tributario(28), el número de identificación tributaria, NIT, corresponde al número de identificación que, por una sola vez, la administración les asigna a las personas naturales y jurídicas y el registro único tributario, RUT, constituye el mecanismo único para identificar, ubicar y clasificar a las personas y entidades que tengan la calidad de contribuyentes, responsables, agentes retenedores, declarantes y no declarantes de los impuestos.

De conformidad con el numeral 1º del artículo 4º del Decreto 2788 de 2004(29), el número de identificación tributaria, NIT, lo asigna la DIAN para identificar a las personas naturales y jurídicas y demás sujetos de obligaciones administradas por esa entidad, que permite la individualización de esas personas en forma inequívoca para todos los efectos en materia tributaria y, en especial, para el cumplimiento de las obligaciones de dicha naturaleza.

Por su parte, sobre el contenido y finalidad del registro único tributario, la Sala en sentencia de 17 de agosto de 2017, precisó lo siguiente:(30)

“[…] Este registro se institucionalizó como el mecanismo idóneo y actualizado para identificar, ubicar y clasificar a los obligados y responsables tributarios. Es decir, la información sobre los obligados y responsables tributarios y, en general, toda aquella información que sobre ellos requiera la Administración, es agrupada en el sistema único de información (dirección de notificación, información sobre la actividad económica, etcétera), para facilitar no solo la gestión de la DIAN, sino de las demás entidades del Estado que la requieran. Tan es así que, a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1111 de 2006, la falta de inscripción, de actualización o de exhibición del RUT, así como el hecho de suministrar información falsa en el RUT, están tipificados como infracción en el artículo 658-3 del estatuto tributario […]”. 

En ese contexto, la forma de individualización de las personas naturales y jurídicas ante la DIAN se realiza a través de la asignación del número de identificación tributaria, NIT en el registro único tributario, RUT, en donde están consignados datos e información de los contribuyentes, tales como nombres y apellidos, nombre comercial, dirección de notificación, actividad económica, entre otros.

Entonces, podría decirse que si bien es cierto que, en el caso concreto, el vendedor o prestador del servicio con número de identificación tributaria, NIT. 16746116-6 utilizó su nombre comercial [RR INGENIEROS] en la factura 348 de 1 de diciembre de 2009, también lo es que tal circunstancia no crea una confusión o duda alguna frente a la identificación del proveedor, pues se reitera, en la casilla 36 del RUT del señor Ricardo Rodríguez Vásquez aparece como nombre comercial RR INGENIEROS, el cual se encuentra impreso en la factura objeto de discusión.

El uso del nombre comercial RR INGENIEROS no deja sin efectos ni validez la factura como soporte probatorio para el reconocimiento del costo solicitado por la sociedad demandante. Tampoco afecta la existencia de la operación comercial, ya que se entiende debidamente identificado el prestador del servicio que aparece en el registro único tributario, RUT.

En suma, en el certificado del contador del señor Ricardo Rodríguez Vásquez, allegado con la contestación del requerimiento especial, se hizo constar lo siguiente:(31)

“1. Que RICARDO RODRÍGUEZ VÁSQUEZ lleva su contabilidad dando cumplimiento a normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia. 

2. Que vistos los registros contables del año 2009, se encontró debidamente registrada como venta de servicio a la sociedad ANDRITZ HYDRO LTDA, en el mes de diciembre la factura cambiaria de compraventa Nº 348 de 1 de diciembre de 2009, por la suma de DOSCIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL ($ 253.448.000) PESOS, más IVA de CUARENTA MILLONES QUINIENTOS CINCUENTA Y UN MIL SEISCIENTOS OCHENTA ($ 40.551.680) pesos, PARA UN TOTAL DE doscientos noventa y tres millones novecientos noventa y nueve mil seiscientos ochenta ($ 293.999.680). 

3. Que el monto total de la factura, previa deducción de las retenciones de ley, fue cancelada a su beneficiario mediante consignación a la cuenta de ahorros número 73538135361 de Bancolombia, por la suma de Doscientos Ochenta y cinco millones ciento veintinueve mil pesos ($ 285.129.000). Previa deducción de las retenciones que la ley ordena. 

4. Que la información sobre la venta efectuada a la compañía ANDRITZ HYDRO LTDA se relacionó en la información remitida a la DIAN el día 15 de enero de 2.010 en el formulario Nº 300708957330-7, selló del banco 07090227 (415), 7707212489953(8020)07825340053123, declaración bimestral del impuesto a las ventas IVA del sexto bimestre. 

5. Que la factura 348, emitida a favor de ANDRITZ HYDRO LTDA, se encuentra amparada con la resolución de autorización de facturación Nº 050000214525 de fecha 15 de Enero de 2008”. 

Así mismo, la Revisora Fiscal de la sociedad demandante(32), mediante certificación de 7 de marzo de 2012, dijo lo siguiente “[…] que de acuerdo con lo anterior y registros contables suministrados por la Administración, se evidencio la factura de venta Nº 348 del 1 de diciembre de 2009 del proveedor RR Ingenieros, identificado con NIT. 16.746.116-6 por la suma de doscientos noventa y tres millones novecientos noventa y nueve mil seiscientos ochenta pesos moneda corriente ($ 293.999.680)”.(33)

En consecuencia, si bien en la factura de venta Nº 348 de 1º de diciembre de 2009 se omitió el nombre de la persona natural, también es cierto que se identificó el nombre comercial que aparece en el RUT, por lo tanto, hay plena certeza del prestador del servicio y de la existencia y realidad de la operación, por lo que no son de recibo los argumentos expuestos por la DIAN para rechazar el costo registrado en la declaración de renta del año 2009 por $ 294.000.000.

Las anteriores razones son suficientes para confirmar la sentencia apelada, mediante la cual el Tribunal declaró la nulidad de la liquidación oficial de revisión demandada y, como restablecimiento del derecho, declaró la firmeza de la declaración privada.

Condena en costas.

En relación con la condena en costas, la Sala hará las siguientes precisiones:

De acuerdo con los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 361 del Código General del Proceso, las sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla que no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público.

Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

“1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. 

“Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe. 

“2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella. 

“3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda. 

“4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias. 

“5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión. 

“6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos. 

“7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones. 

“8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. 

“9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción”. (Se destaca).

Respecto a la condena en costas de que trata el Código General del Proceso, la Corte Constitucional ha señalado lo siguiente(34):

La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365(35). Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366(36), se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra”. Subraya la Sala

En este caso, nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 3º del artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), por cuanto se confirma la sentencia de primera instancia. Sin embargo, como lo ha precisado la Sala(37), estas circunstancias deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8º, que dispone que Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.

Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas. Por lo tanto, no se condena en costas en esta instancia.

En resumen, la Sala confirma la sentencia apelada y niega la condena en costas en segunda instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1. CONFIRMAR la sentencia apelada por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. NEGAR la condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

Consejeros: Milton Chaves García, Presidente de la Sección—Julio Roberto Piza Rodríguez—Jorge Octavio Ramírez Ramírez».

20 Fl. 188, cdno. ppal.

21 Folio 195, cdno. ppal.

22 “ART. 771-2.—Procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables. Adicionado por el artículo 3º de la Ley 383 de 1997. Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del estatuto tributario.

Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del estatuto tributario.  

Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberá cumplir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca. 

PAR.—En lo referente al cumplimiento del requisito establecido en el literal d) del artículo 617 del estatuto tributario para la procedencia de costos, deducciones y de impuestos descontables, bastará que la factura o documento equivalente contenga la correspondiente numeración”. 

23 “ART. 617.—Requisitos de la factura de venta. Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma, con el lleno de los siguientes requisitos:

Estar denominada expresamente como factura de venta. 

Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio. 

Modificado. L. 788/2002, art. 64. Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado. 

d. Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. 

e. Fecha de su expedición. 

f. Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados. 

g. Valor total de la operación. 

h. El nombre o razón social y el NIT del impresor de la factura. 

i. Indicar la calidad de retenedor del impuesto sobre las ventas 

Al momento de la expedición de la factura los requisitos de los literales a), b), d) y h), deberán estar previamente impresos a través de medios litográficos, tipográficos o de técnicas industriales de carácter similar. Cuando el contribuyente utilice un sistema de facturación por computador o máquinas registradoras, con la impresión efectuada por tales medios se entienden cumplidos los requisitos de impresión previa. El sistema de facturación deberá numerar en forma consecutiva las facturas y se deberán proveer los medios necesarios para su verificación y auditoría. 

(...)”. 

24 M.P. Dra. Clara Inés Vargas Hernández.

25 Sentencia de 11 de mayo de 2017, Exp. 21373, C.P. Milton Chaves García.

26 Fl. 5, cdno. ppal.

27 Fl. 6, cdno. ppal.

28 “ART. 555-1.—Número de identificación tributaria, NIT. Para efectos tributarios, cuando la Dirección General de Impuestos lo señale, los contribuyentes, responsables, agentes retenedores y declarantes, se identificarán mediante el número de identificación tributaria NIT, que les asigne la Dirección General de Impuestos Nacionales. [...]”.

“ART. 555-2.—Registro único tributario, RUT. El registro único tributario, RUT, administrado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, constituye el mecanismo único para identificar, ubicar y clasificar las personas y entidades que tengan la calidad de contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y no contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio; los responsables del régimen común y los pertenecientes al régimen simplificado; los agentes retenedores; los importadores, exportadores y demás usuarios aduaneros, y los demás sujetos de obligaciones administradas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, respecto de los cuales esta requiera su inscripción.

[...].

PAR. 1º—El número de identificación tributaria, NIT, constituye el código de identificación de los inscritos en el RUT. Las normas relacionadas con el NIT serán aplicables al RUT.

[...]”.

29 “Por el cual se reglamenta el registro único tributario de que trata el artículo 555-2 del estatuto tributario” – Esta norma fue derogada por el artículo 23 del Decreto 2460 de 2013.

30 Exp. 20740, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto (E).

31 Fl. 764, cdno. anexos 4.

32 Dra. Jenny Angélica Barragán Rodríguez – Revisor fiscal suplente – Deolitte & Touche Ltda.

33 Fl. 766, cdno. anexos 4.

34 Cfr. la Sentencia C-157/2013, M.P. Mauricio González Cuervo, en la que se declaró exequible el parágrafo único del artículo 206 de la Ley 1564 de 2012, por medio de la cual se expide el Código General del Proceso y se dictan otras disposiciones, bajo el entendido de que tal sanción -por falta de demostración de los perjuicios-, no procede cuando la causa de la misma sea imputable a hechos o motivos ajenos a la voluntad de la parte, ocurridos a pesar de que su obrar haya sido diligente y esmerado.

35 Se transcribe el artículo 365 del CGP.

36 Se transcribe el artículo 366 del CGP.

37 Se reitera el criterio de la Sala expuesto en sentencia complementaria del 24 de julio de 2015, Exp. 20485, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.