SENTENCIA 2013-00282/21007 DE OCTUBRE 13 DE 2016

 

Sentencia 2013-00282/21007 de octubre 13 de 2016

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad: 730012333000201300282-01 [21007]

Demandante: Agroindustrial del Tolima S.A. (NIT. 800044661-1).

Demandada: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Asunto: Impuesto sobre las ventas - 4 bimestre del año gravable 2008

Consejera Ponente:

Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia

Bogotá D.C, trece de octubre de dos mil dieciséis.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación, la Sala decide sobre la firmeza de la declaración de IVA del bimestre 4 de 2008. En caso de que la declaración no esté en firme, determina si procede el rechazo de compras e impuestos descontables por operaciones efectuadas por la actora con el proveedor VG Comercial EU y si es viable la imposición de la sanción por inexactitud.

Firmeza de la declaración privada

Según la apelante, debe aplicarse el término de firmeza general del artículo 714 del estatuto tributario, porque respecto de la declaración de renta del año gravable 2008, la actora perdió el beneficio de auditoría del artículo 689-1 del mismo estatuto, por la notificación del emplazamiento para corregir dentro del término de firmeza anticipada. Agrega que los autos de 25 de noviembre de 2009 y 12 de abril de 2010, que ordenaron la práctica de una inspección tributaria en renta, no suspendieron el término para notificar el requerimiento especial para modificar el impuesto sobre las ventas.

En consecuencia, la declaración de renta del año gravable 2008, presentada el 23 de abril de 2009, quedó en firme el 23 de mayo de 2011, junto con las declaraciones de IVA correspondientes a ese año gravable, conforme con lo previsto en el artículo 705-1 del estatuto tributario. Ello, por cuanto el requerimiento especial se notificó el 23 de junio de 2011, esto es, en forma extemporánea.

Por su parte, de acuerdo con el artículo 705-1 del estatuto tributario, la DIAN también considera que la firmeza de las declaraciones de IVA del año 2008 está supeditada a la firmeza de la declaración de renta del mismo periodo gravable. Por ello, la declaración de IVA por el bimestre 4 de 2008 quedaba en firme dentro de los dos años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar renta por el año gravable 2008, esto es, el 24 de abril de 2011.

Sin embargo, este término fue ampliado por un mes, por la notificación del emplazamiento para corregir y por tres meses más por la notificación de los autos que ordenaron la inspección tributaria en renta. Por lo tanto, el término de firmeza de la declaración de renta se amplió hasta el 24 de agosto de 2011.

En consecuencia, el requerimiento especial notificado a la actora el 23 de junio de 2011 fue oportuno, pues se surtió antes de que la declaración de renta del año gravable 2008 y las declaraciones de IVA de ese mismo periodo gravable adquirieran firmeza.

Sea lo primero precisar que es un hecho no discutido entre las partes que respecto de la declaración de renta del año gravable 2008, la actora perdió el beneficio de auditoría de que trata el artículo 689-1 del estatuto tributario, pues el emplazamiento para corregir la declaración se notificó dentro del término de firmeza anticipada. Por lo anterior, en esta oportunidad, la Sala no hace ningún análisis acerca de si el beneficio de auditoría, previsto en el artículo 689-1del estatuto tributario, tiene o no algún efecto en la declaración de IVA por el bimestre 4 de 2008.

Además, no es motivo de discusión que las normas aplicables a este asunto son los artículos 705 y 714 del estatuto tributario, en concordancia con el artículo 705-1 del mismo estatuto, pues ambas partes coinciden en esta conclusión.

Sin embargo, para la actora el término de firmeza de la declaración de renta se suspendió por un mes, por la notificación del emplazamiento para corregir, mientras que para la DIAN, esta suspensión operó por cuatro meses: por un mes, en razón de la notificación del emplazamiento para corregir en renta, y por tres meses, por la notificación y práctica de la inspección tributaria en renta.

Para resolver este asunto, la Sala reitera, en lo pertinente, el criterio expuesto en las sentencias de 5 de diciembre de 2011(27) y de 7 de mayo de 2015(28).

Los artículos 705 y 714 del estatuto tributario establecen lo siguiente:

“ART. 705.—Término para notificar el requerimiento. El requerimiento de que trata el artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva”.

“ART. 714.—Firmeza de la liquidación privada. La declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma.

La declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, quedará en firme si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial.

También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, ésta no se notificó”.

Por su parte, el artículo 705-1 del estatuto tributario prevé lo siguiente:

“ART. 705-1.—Término para notificar el requerimiento en ventas y retención en la fuente. Los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, del contribuyente, a que se refieren los artículos 705 y 714 del estatuto tributario, serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos períodos que coincidan con el correspondiente año gravable”.

La Sala analizó esta disposición de acuerdo con los antecedentes legislativos de la Ley 223 de 1995, norma que añadió el referido artículo al estatuto tributario. En esta oportunidad, la Sala precisó lo siguiente(29):

“Esta disposición fue adicionada por el artículo 134 de la Ley 223 de 1995, con la finalidad de que cuando la administración tributaria efectuara revisiones en el impuesto sobre la renta y encontrara inconsistencias en las declaraciones del impuesto sobre las ventas o de retención en la fuente, pudiera modificarlas, teniendo en cuenta que la declaración de renta se presenta en el año siguiente al período gravable denunciado.

La justificación del precepto legal en la ponencia para primer debate del proyecto de Ley 026 Cámara, que se convirtió en la Ley 223 de 1995, expresa:

“De conformidad con la legislación vigente, el término para proferir el requerimiento especial tanto en renta, como en ventas y retención en la fuente, es de dos años contados a partir de la fecha en que vence el plazo para presentar la correspondiente declaración.

Este artículo nuevo busca que los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, sean los mismos que corresponden a la declaración de renta”.

El propósito del artículo 705-1 del estatuto tributario fue unificar el término de fiscalización de la declaración de renta con el término de fiscalización de las declaraciones de IVA y retención en la fuente del mismo período gravable, en el entendido que en la declaración de renta pueden advertirse falencias respecto de las declaraciones de retención en la fuente o de IVA, que por efecto del término de presentación del denuncio rentístico (en la siguiente vigencia fiscal a la que se declara) reducen, sin ninguna justificación, el plazo de fiscalización de las declaraciones de IVA y de retención en la fuente, tornándolas inmodificables en un plazo menor al establecido en las normas generales de firmeza, en detrimento de los intereses del Estado(30).

El artículo 705-1 del estatuto tributario es una norma general con fundamento en la cual el término general de firmeza de las declaraciones de IVA y retenciones en la fuente es el mismo que corresponda a la firmeza de la declaración de renta del mismo año gravable.

No obstante, en el evento de que se presente saldo a favor en la declaración de IVA y este se solicite en devolución, la firmeza de dicha declaración de IVA se cuenta a partir de la presentación de la solicitud de devolución o compensación, conforme con los artículos 705 y 714 del estatuto tributario.

Sobre este punto, la Sala precisó lo siguiente(31):

“Como se puede apreciar, la intención del legislador [se refiere al artículo 705-1 del estatuto tributario] fue unificar los términos de firmeza de las declaraciones de renta, ventas y retención en la fuente, para darle la oportunidad a la administración Tributaria de modificar las declaraciones de ventas y retención en la fuente, cuando encontrara hallazgos en la declaración de renta.

Por eso, concordante con el artículo 705-1 E.T, cuando el artículo 705 ibídem dispone que el término de firmeza se cuenta a partir de la presentación de la declaración, es claro que para el denuncio de ventas, el término se contará a partir de la presentación de la declaración de impuesto sobre la renta. De la misma manera, si la declaración de renta fue presentada de manera extemporánea, el término de firmeza de la declaración de ventas se contará a partir de la fecha de presentación extemporánea del denuncio rentístico.

Ahora bien, cuando la declaración de renta no presenta saldo a favor y la declaración de ventas sí, para la Sala, el término de firmeza de la declaración de ventas se debe contar a partir de la presentación de la solicitud de devolución del saldo a favor, porque así lo dispone expresamente el artículo 705del estatuto tributario.

En efecto, la norma prevé que “Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva”.

Así pues, las declaraciones tributarias en las que se presente saldo a favor y este se solicite en devolución quedan en firme si dentro de los 2 años siguientes a la presentación de la solicitud de devolución o compensación, la administración no notifica requerimiento especial.

En el expediente están probados y no se discuten los siguientes hechos:

1. El 18 de septiembre de 2008, Agroindustrial del Tolima S.A. presentó la declaración de IVA por el bimestre 4 del año gravable 2008, en la que liquidó un saldo a favor de $ 76.662.000 y un saldo a favor susceptible de ser solicitado en devolución de 24.000.000(32).

2. El 22 de septiembre de 2008, la demandante pidió la devolución del saldo a favor susceptible de ser solicitado en devolución ($ 24.000.000)(33) y el 2 de octubre de 2008, la DIAN notificó la Resolución 361 que ordenó la devolución(34).

3. El 23 de abril de 2009, la actora presentó la declaración de renta del año gravable 2008. En dicha declaración la actora se acogió al beneficio de auditoría, en los términos del artículo 689-1 del estatuto tributario.

4. El 10 de abril de 2010, la DIAN notificó el emplazamiento para corregir la declaración de renta del año gravable 2008(35). En consecuencia, la actora perdió el beneficio de la firmeza anticipada de la declaración de renta, porque el emplazamiento para corregir se notificó antes de que dicha declaración adquiriera firmeza anticipadamente.

5. El 23 de junio de 2011, la DIAN notificó el requerimiento especial 092382011000022, en el que propuso modificar la declaración de IVA del bimestre 4 de 2008, presentada por la actora(36).

Toda vez que la declaración de IVA del bimestre 4 del año 2008 presenta un saldo a favor susceptible de devolución de $ 24.000.000, que fue solicitado por la actora el 22 de septiembre de 2008, es a partir de esta fecha que se cuenta el término de firmeza de dicha declaración. Por tanto, el plazo para notificar el requerimiento especial vencía el 22 de septiembre de 2010.

Comoquiera que el requerimiento especial respecto de la declaración de IVA del bimestre 4 de 2011 se notificó el 23 de junio de 2011, se produjo la firmeza de la citada declaración. Por ello resulta inocuo analizar si hubo una suspensión adicional de términos por un mes, por la notificación del emplazamiento para corregir la declaración de renta del año gravable 2008 y por tres meses más, por la práctica de la inspección tributaria, para una suspensión por un lapso de cuatro meses. Ello, por cuanto entre la fecha en que quedaba en firme la declaración de IVA (22 de septiembre de 2010) y la fecha en que se notificó el requerimiento especial transcurrieron más de nueve meses.

Lo anterior significa que la declaración de IVA por el bimestre 4 de 2008 quedó en firme por la notificación extemporánea del requerimiento especial, motivo por el cual dicha declaración no podía ser modificada mediante los actos demandados, lo que genera la nulidad de estos por falta de competencia temporal.

Las razones que anteceden son suficientes para revocar la sentencia apelada. En su lugar, se anulan los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, se declara la firmeza de la declaración de IVA por el bimestre 4 de 2008.

Condena en costas

La Sala revoca la condena en costas a la demandante, por las siguientes razones:

El artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo prevé que:

Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.

Por su parte, el artículo 361 del Código General del Proceso dispone que “las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho. Las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos y verificables en el expediente, de conformidad con lo señalado en los artículos siguientes”.

Así pues, las sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla que no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público.

Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

“1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

“Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

“2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.

“3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.

4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.

“5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión.

“6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.

“7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.

“8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.

“9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción” (se destaca)

Respecto a la condena en costas de que trata el Código General del Proceso, la Corte Constitucional ha señalado lo siguiente(37):

La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365(38). Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366(39), se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra” (subraya la Sala).

En este caso, nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 4 del artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012) para la procedencia de la condena en costas contra la DIAN, pues fue la parte vencida en el proceso. Sin embargo, como lo ha precisado la Sala(40), esta circunstancia debe analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.

Revisado el expediente se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas. Por tanto, no procede la condena en costas en ambas instancias.

En resumen, la Sala revoca la sentencia apelada. En su lugar, anula los actos demandados y como restablecimiento del derecho declara la firmeza de la declaración del IVA del bimestre 4 del año 2008. Asimismo, no condena en costas en las dos instancias.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo contencioso administrativo, sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVÓCASE la sentencia apelada. En su lugar, dispone:

1. ANÚLANSE la liquidación oficial de revisión 092412012000006 de 15 de marzo de 2012 y la Resolución 092362012000009 de 28 de diciembre de 2012, expedidas por la DIAN.

2. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE la firmeza de la declaración del IVA del bimestre 4 del año 2008.

RECONÓCESE personería a María Alexandra Díaz Granados como apoderada de la DIAN en los términos del poder que está en el folio 215 del cuaderno principal.

No se condena en costas en ambas instancias.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha».

(27) Expediente 17428, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(28) Expediente 20680, reiterada en Sentencia de 10 de marzo de 2016, exp. 20385, ambas con ponencia de la Consejera de Estado Martha Teresa Briceño de Valencia.

(29) Sentencia de 29 de junio de 2006, exp. 15064, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(30) Sentencia de 2 de marzo de 2016, exp. 20385, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

(31) Sentencia de 5 de diciembre de 2011, exp. 17428, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

(32) Folios 35 c.p. y 2 c.a. 1.

(33) Folio 1 c.a. 1.

(34) Folios 80 a 83 c.a. 1.

(35) Folios 763 a 775 c.a. 4.

(36) Folios 856 a 893 c.a. 5.

(37) Cfr. la Sentencia C-157/13, M.P. Mauricio González Cuervo, en la que se declaró exequible el parágrafo único del artículo 206 de la Ley 1564 de 2012, por medio de la cual se expide el Código General del Proceso y se dictan otras disposiciones, bajo el entendido de que tal sanción —por falta de demostración de los perjuicios—, no procede cuando la causa de la misma sea imputable a hechos o motivos ajenos a la voluntad de la parte, ocurridos a pesar de que su obrar haya sido diligente y esmerado.

(38) Se transcribe el artículo 365 del CGP.

(39) Se transcribe el artículo 366 del CGP.

(40) Se reitera el criterio de la Sala expuesto en sentencia complementaria del 24 de julio de 2015, exp. 20485, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.