Sentencia 2013-01288/21976 de octubre 12 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-37-000-2013-01288-01

Número interno: 21976

Asunto: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: Maxiporcinos S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Consejero Ponente:

Dr. Milton Chaves García

Bogotá D.C., doce de octubre de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

Cuestión preliminar.

La consejera de Estado doctora Stella Jeannette Carvajal Basto manifestó que está impedida para conocer de este asunto con base en el artículo 141 [2] del Código General del Proceso, porque conoció del proceso en instancia anterior.

La Sala encuentra probado el impedimento manifestado, pues la magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto conoció del proceso en primera instancia, dado que fue ponente de la sentencia de primera instancia. En consecuencia, acepta el impedimento de la consejera de Estado doctora Stella Jeannette Carvajal Basto y la separa del conocimiento del proceso.

Como existe quórum deliberatorio y decisorio, no ordenará el sorteo de conjueces (artículo 54 de la Ley 270 de 1996).

Asunto de fondo.

En los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes, corresponde a la sección determinar (i) Si se debe exonerar de responsabilidad subsidiaria a la representante legal de la actora del pago de la sanción reducida (ii) si procede la nulidad de los actos acusados por la indeterminación de la conducta sancionable planteada en el pliego de cargos; (iii) si procede la graduación de la sanción y iv) si procede la reducción de la sanción al 20%.

De la responsabilidad subsidiaria de la representante legal de la actora en el pago de la sanción reducida.

Según la sociedad apelante, se debe exonerar de responsabilidad subsidiaria a la representante legal de la actora del pago de la sanción reducida por cuanto no se le corrió traslado del pliego de cargos.

Observa la Sala que según el artículo 828-1 del estatuto tributario, la vinculación de los deudores solidarios y subsidiarios se efectúa con la notificación del mandamiento de pago.

En la Resolución 900.093 del 24 de mayo de 2013, por medio de la cual la administración resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la resolución sanción la DIAN señaló:

“En el recurso presentado a título de deudora subsidiaria se alega ausencia del pliego de cargos a nombre de Luz Ángela Banoy Cuervo, en tal condición; tema frente al cual se precisa que en la actuación impugnada no se le vinculó como deudora solidario y/o subsidiario porque tal vinculación solo puede tener lugar —según el caso— dentro de un proceso coactivo.

En consecuencia, toda vez que la demandada no ha vinculado al proceso a la representante legal de la actora en calidad de deudora solidaria o subsidiaria y que la eventual vinculación se efectúa dentro del proceso de cobro correspondiente, no prospera el cargo.

De la alegada indeterminación de la conducta sancionable planteada en el pliego de cargos.

Según la sociedad apelante, procede la nulidad de los actos administrativos demandados por cuanto en el pliego de cargos no se indicó con certeza la conducta a sancionar, se aducen cuatro conductas diferentes, corno son: i) no suministrar información; ii) suministrarla extemporánea; iii) suministrarla con errores y iv) que la información suministrada no corresponde con la solicitada. En la resolución sanción la conducta sancionable fue la extemporaneidad en la entrega de la información, razón por la que no existe coherencia entre el pliego de cargos y la resolución sanción.

Por su parte, la administración argumentó que la sanción se impuso porque el contribuyente no presentó la información requerida para los estudios y cruces respectivos.

La Sala precisa que el artículo 651 del estatuto tributario establece tres supuestos de imposición de la sanción por no informar: i) que las personas y entidades obligadas a suministrar información no lo hagan dentro del término establecido; ii) que el contenido de la información presente errores y; iii) que no corresponda a lo solicitado.

Si bien las conductas sancionables descritas se relacionan con el envío de la información, existen diferencias entre el primer supuesto descrito, esto es, cuando no se suministra la información en el plazo establecido para ello, y los dos últimos, relativos a los errores o disconformidades de la información suministrada, pues mientras que estos hacen referencia a la materia que conforma la información enviada, aquél está dado en función de la oportunidad en la entrega de la misma.

Bajo el supuesto de que la información presente errores o no corresponda a lo solicitado, se parte de la entrega efectiva de la información a la administración, por lo que la conducta sancionable descrita en la ley se relaciona directamente con la materia que conforma la información suministrada, que, por un lado se refiere a las disconformidades que presenta con la realidad de los hechos, mientras que del otro, hace alusión a la falta de congruencia entre lo que se pide y lo que entrega el contribuyente.

En el segundo evento, cuando los sujetos obligados a suministrar información no lo hacen dentro del plazo establecido para ello, la conducta sancionable se consolida cuando se incumple el deber formal de entregar la información en la fecha establecida para el efecto, y a partir de ese momento pueden ocurrir dos circunstancias que no se pueden interpretar como tipos sancionatorios diferentes al descrito, porque, como se dijo, en ese momento la conducta sancionable ya había tenido ocurrencia.

La primera posibilidad es que el contribuyente definitivamente no entregue la información a que estaba obligado y, la segunda, que la entrega se realice con posterioridad al término fijado para ello, es decir, que la información se suministre de forma extemporánea, en cuyo caso, procede la graduación de la sanción, según el momento en que se haga entrega de la información.

Por lo anterior, la administración debe discriminar en debida forma la conducta en que incurrió el obligado al envío de información, pues de ello no sólo depende la aplicación de la gradualidad de la sanción a imponer, sino también la garantía de que el contribuyente pueda ejercer en debida forma sus derechos de defensa y de contradicción.

Observa la Sala que en el anexo explicativo del pliego de cargos 322402011000330 del 20 de septiembre de 2011 la DIAN precisó el hecho sancionable de la siguiente forma:

“Teniendo en cuenta que el contribuyente Maxiporcinos S.A. con NIT. 830.127.805-1, incurrió en la conducta sancionable definida en el artículo 651 del estatuto tributario consistente en no suministrar la información requerida, de acuerdo con lo establecido en la Resolución 3847 modificada mediante las resoluciones 7612 y 14404 de 2008; y la Resolución 3848 de 2008, se propone aplicar la sanción contemplada en el literal a) del artículo 651 del estatuto tributario y de acuerdo con la resolución 11774 de 2005 proferida por el director de la DIAN, equivalente al 5% de las sumas respecto de las cuales NO suministró la información”.(10)

La DIAN precisó que la conducta sancionable es el no suministro de la información requerida y que la sanción corresponde al 5% de las sumas respecto de las cuales el contribuyente no suministró la información.

La sociedad actora identificó claramente el-hecho sancionable y en la respuesta al pliego de cargos señaló que: “... la división de gestión de fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profiere a mi representada el pliego de cargos 322402011000330 de fecha 20 de septiembre de 2011, a través del cual se propone una sanción por no informar por la suma de $ 330.810.000, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 651 del estatuto tributario, tomando como base la información de las declaraciones del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2008 y de retención en la fuente de la misma vigencia”.(11)

De esta forma se observa que contrario a lo afirmado por la actora, no existe indeterminación en la conducta imputada, el supuesto sancionador es claro ya que al momento de proferirse el pliego de cargos la sociedad demandante no había cumplido con la obligación de allegar la información exógena, por lo que la imposición de la sanción se encuentra justificada. No prospera el cargo.

Gradualidad de la sanción.

La Sala advierte que el artículo 651 del estatuto tributario tipifica la sanción por no enviar información en cabeza de dos sujetos, a saber: quienes están obligados a presentar la información y quienes sean requeridos para el efecto, el hecho sancionable.

Por eso, la distinción entre la información no presentada y la presentada extemporáneamente puede calificarse más como criterios de dosificación de la sanción a imponer, que elemento propio del tipo, siguiendo los criterios establecidos en la Sentencia C-160 de 1998 en la que la Corte Constitucional precisó que la sanción debe imponerse atendiendo al daño causado.

Al respecto, la Sala ha reiterado que “es evidente que cuando el artículo 651 del estatuto tributario utiliza la expresión ‘hasta el 5%’, se le está otorgando a la administración un margen para graduar la sanción, pero esta facilitad no puede ser utilizada de forma arbitraria”, por tanto corresponde al funcionario fundamentar su decisión de imponer el tope máximo con argumentos que deben atender no sólo los criterios de justicia y equidad, sino también los de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción, tal y como fue expuesto por la Corte Constitucional en Sentencia C-160 de 1998(12).

Ahora bien, aunque la falta de entrega de información y la entrega tardía de la misma inciden en las facultades de fiscalización y control para la correcta determinación de los tributos y sanciones y, en esa medida, pueden considerarse potencialmente generadoras de daño al fisco, principalmente sobre su labor recaudatoria, sin dejar de lado los consiguientes efectos negativos sobre las arcas públicas, tales omisiones sancionables no pueden medirse con el mismo rasero para fundamentar el daño inferido.(13)

Es así, porque mientras la falta de entrega afecta considerablemente la efectividad en la gestión y/o fiscalización tributaria, llegando incluso a imposibilitar el ejercicio de las mismas, la entrega tardía impacta la oportunidad en su ejercicio, de acuerdo con el tiempo de mora que transcurra, de manera que si este es mínimo, no alcanza a obstruir con carácter definitorio el ejercicio de la fiscalización pero sí, por el contrario, es demasiado prolongado, puede incluso producir el efecto de una falta absoluta de entrega.

Este criterio temporal en el cumplimiento de la obligación de informar pone de presente, igualmente, la actitud colaboradora del contribuyente(14) para que, de una parte, la autoridad tributaria reciba la información que le permite determinar las obligaciones impositivas sustanciales y, más allá de ello, para que pueda satisfacerse el objeto de las mismas, con el recaudo de los tributos debidos por la realización de los presupuestos previstos en la ley como generadores de aquellos, lo cual constituye la razón primordial para poner en marcha el aparato administrativo y su potestad fiscalizadora.

En el caso en estudio, está probado que la actora no entregó en tiempo información alguna; que dentro del término para responder el pliego de cargos, allegó la información solicitada, circunstancia reconocida por la DIAN en la resolución sanción, al señalar: “Con motivo del pliego de cargos 322402011000330 de fecha 20 de septiembre de 2011 se procedió por parte del contribuyente Maxiporcinos S.A. a presentar la información solicitada, el día 10 de noviembre de 2011”(15).

En esas condiciones, toda vez que la sociedad actora presentó la totalidad de la información con ocasión a la respuesta al pliego de cargos, antes de imponer la sanción, cabe graduar la sanción al 1% de la información entregada, debido a que la demandante saneó la omisión cuando apenas empezaba la actuación administrativa.

Así lo sostuvo la Sala en un caso similar, cuando afirmó lo siguiente(16):

“De manera que, si no se reportó la información, la tarifa de la sanción a imponer es la más alta, esto es, la del 5 %, porque la no entrega de la información conlleva, per se, el daño por entorpecer el ejercicio de la función pública de fiscalización tributaria.

En cambio, si se suministró la información, lo pertinente es graduar la tarifa dependiendo de la oportunidad en que fue entregada.

En el caso concreto es un hecho no controvertido que la demandante entregó la información el 24 de diciembre de 2010, fecha en que presentó los descargos contra el pliego que propuso imponerle la sanción por no informar, pero, valga advertir, no pagó la sanción.

En esas circunstancias, la Sala considera que es pertinente graduar la sanción al 1% puesto que la demandante saneó la omisión cuando apenas estaba empezando la actuación administrativa. [...]

[...]

Conforme con lo expuesto, la Sala reliquidará la sanción a partir de los criterios fijados anteriormente y, para el efecto, tomará los valores informados en los formatos que entregó la demandante y que se extraen de la copia impresa del archivo electrónico XML entregado a la DIAN, y que obra como prueba en los folios 155 [anverso] a 158 [incluidos los anversos]”. (Subraya la Sala)

Conforme con lo anterior, se confirma la sentencia apelada en cuanto se determinó la sanción por no informar de la siguiente forma:

Total información no suministrada$ 14.925.630.000
Porcentaje de la sanción1%
Total sanción$ 149.256.300

4. De la procedencia de la reducción de la sanción por no enviar información.

Según la entidad apelante, no procede la reducción de la sanción al 20% por cuanto el artículo 651 del estatuto tributario no autoriza al contribuyente para efectuar un pago “cualquiera” como sucedió en el caso concreto y como lo reconoce el a quo al señalar que si bien la suma cancelada no corresponde al 20% si se acreditó un pago.

Observa la Sala que según el artículo 651 del estatuto tributario, las condiciones para acceder al beneficio de la reducción de la sanción al 20%, son:

1. Que la omisión se subsane; en el caso particular, que se presente la información, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción.

2. Que se presente ante la oficina de conocimiento de la investigación, un memorial de aceptación de la sanción reducida en el cual se acredite que la omisión fue subsanada; y

3. Que se acredite el pago o acuerdo de pago de la sanción reducida.

En el presente asunto, si bien la demandante suministró la información antes de notificársele el acto sancionatorio, no cumplió los demás requisitos exigidos para reducir la sanción al 20%, toda vez que no acreditó el pago ni que haya celebrado acuerdo de pago del valor de la ‘sanción reducida(17)’, ni presentó memorial acogiéndose al beneficio, por lo que la Sala concluye que el contribuyente no reunió los requisitos señalados en el artículo 651 del E.T. para acceder a reducir la sanción al 20% del valor de la inicialmente determinada por la administración. Prospera el cargo.

De conformidad con lo anterior, la Sala revocará el numeral segundo de la sentencia apelada y, a título de restablecimiento del derecho, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 187 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, fijará el monto de la sanción por no suministrar la información, a que estaba obligado el demandante en el plazo fijado para ello, así:

Base para la cuantificación
[Valor de la información no suministrada en el plazo fijado]
$ 14.925.630.000
Porcentaje aplicable 1%
Valor de la sanción $ 149.256.300

Condena en costas.

En relación con las costas de segunda instancia, la Sala precisa lo siguiente:

De acuerdo con los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 361 del Código General del Proceso, las sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público.

Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

“1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

“Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

“2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.

“3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.

“4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.

“5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión.

“6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.

7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.

“8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. 

“9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción”. (Se destaca)

En este caso, nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 5 del artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), pues prosperaron parcialmente las pretensiones de la demanda, por lo que las partes demandante y demandada apelaron y se modifica la decisión que declaró la nulidad parcial de los actos acusados, en cuanto al restablecimiento del derecho pretendido.

No obstante, la Sala ha precisado que esta circunstancia debe analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”(18).

Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen la condena en costas en esta instancia. En consecuencia, no se condena en costas en esta instancia.

En suma, por las razones expuestas, se confirma la sentencia de primera instancia en cuanto declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados y negó la condena en costas, pero la modifica en cuanto al restablecimiento del derecho [numeral SEGUNDO de la parte resolutiva], toda vez que fija el monto de la sanción por no suministrar información del año gravable 2008 en el plazo fijado para ello, graduando la sanción al 1% y se niega la sanción reducida al 20%. No se condena en costas en esta instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo contencioso administrativo, sección cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

ACEPTAR el impedimento manifestado por la consejera de Estado doctora Stella Jeannette Carvajal Basto, a quien, en consecuencia, se le declara separada del conocimiento de este proceso.

1. MODIFICAR el numeral segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que queda así:

2. A título del restablecimiento del derecho:

A) FIJAR como sanción por no enviar información por el año gravable 2008 a cargo de la sociedad Maxiporcinos S.A., identificada con NIT 830.127.805-1, la suma de CIENTO CUARENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL TRESCIENTOS PESOS m/cte. ($ 149.256.300), de acuerdo con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

B) DECLARAR que la sociedad Maxiporcinos S.A. identificada con NIT 830.127.805-1, está obligada a pagar por concepto de la sanción por no enviar información por el año gravable 2008, la suma de CIENTO CUARENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS PESOS m/cte. ($ 145.948.300), en razón al pago que realizó el 4 de mayo de 2012, por $ 3.308.000.

2. CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada.

3. NO CONDENAR en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

10 Folios 39 y 40 c. cp.

11 Folio 47 c.p.

12 Sentencias de 20 de abril del 2001, Exp. 11658, 20 de febrero y 4 de abril del 2003, Exps. 12736 y 12897, 15 de junio del 2006, Exp. 2003.00453-01, y 26 de marzo del 2009, Exp. 16169.

13 Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencia del 3 de junio de 2015, Exp. 20476, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

14 La Circular 0131 de 2005 incluyó la actividad de colaboración desplegada por el contribuyente, así sea en forma extemporánea, entre los criterios para graduar la sanción.

15 Folio 33. c.p.

16 Sentencia de 12 de diciembre de 2014, Exp. 20086, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

17 En la Resolución 900.093 del 24 de mayo de 2013 por medio de la cual la DIAN resolvió el recurso de reconsideración en contra de la resolución sanción, se negó la solicitud de reducción por cuanto: “El artículo 651 del estatuto tributario define entre otros que el particular “deberá” acreditar el pago o acuerdo de pago. Este requisito no se cumplió con la simple solicitud de una facilidad de pago”.

18 Sentencia de 13 de julio de 2017, Exp. 21188. C.P. Milton Chaves García.