Sentencia 2014-00068 de marzo 2 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 54001 23 33 000 2014 00068-01

Nº Interno: 21650

Consejero Ponente (E):

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Asunto: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho

Demandante: María del Pilar Bayona Vergel

Demandado: DIAN

Impuesto sobre las ventas - Bimestre 4 del año 2008.

Bogotá, D.C., dos de marzo de dos mil diecisiete.

EXTRACTOS: «3. Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación, la Sala decide sobre la firmeza de la declaración de IVA del bimestre 4 de 2008. En concreto, determina si, como consecuencia de la restitución de términos, en cumplimiento de un fallo de tutela, el requerimiento especial fue notificado oportunamente o no.

3.1. Firmeza de la declaración privada.

Según la apelante, la restitución de términos para la notificación del requerimiento especial, como consecuencia de la orden del juez de tutela, operó exclusivamente a su favor, pues la DIAN corrigió su actuación. Dijo, además, que aunque la jurisprudencia ha precisado que la restitución de términos opera tanto para la DIAN como para el contribuyente, también ha dicho que los actos deben expedirse dentro de los términos legales(29). Que, por lo tanto, el requerimiento especial respecto de la declaración de IVA del bimestre 4 de 2008 se notificó extemporáneamente, pues el plazo para notificar dicho acto vencía el 26 de agosto de 2011 y el requerimiento se notificó el 19 de diciembre del mismo año.

Para la DIAN, la restitución de términos también operó a su favor, motivo por el cual, de acuerdo con la sentencia de la Sección Cuarta de 6 de marzo de 2003(30), debe entenderse que la fecha de notificación correcta se retrotrae a la fecha de la notificación incorrecta para garantizar el debido proceso de la contribuyente. Sostuvo que, en consecuencia, el requerimiento especial se notificó oportunamente.

En relación con la firmeza de las declaraciones, los artículos 705 y 714 del estatuto tributario prevén, en su orden, lo siguiente:

“ART. 705.—TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO. El requerimiento de que trata el artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva».

“ART. 714.—FIRMEZA DE LA LIQUIDACIÓN PRIVADA. La declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma.

La declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, quedará en firme si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial.

También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, ésta no se notificó”.

Teniendo en cuenta las normas antes transcritas, las declaraciones tributarias presentadas oportunamente quedan en firme si dentro de los 2 años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, la administración no notifica el requerimiento especial. Si la declaración se presenta extemporáneamente, los dos años se cuentan a partir de la fecha de presentación de esta y si la declaración presenta un saldo a favor, esta quedará en firme si dos años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial.

El término de firmeza de las declaraciones de IVA se rige por el artículo 705-1 del estatuto tributario, que dispone lo siguiente:

“ART. 705-1.—Término para notificar el requerimiento en ventas y retención en la fuente. Los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, del contribuyente, a que se refieren los artículos 705 y 714 del estatuto tributario, serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos períodos que coincidan con el correspondiente año gravable”.

El propósito del artículo 705-1 del estatuto tributario fue unificar el término de fiscalización de la declaración de renta con el término de fiscalización de las declaraciones de IVA y retención en la fuente del mismo período gravable, en el entendido que en la declaración de renta pueden advertirse falencias respecto de las declaraciones de retención en la fuente o de IVA, que por efecto del término de presentación del denuncio rentístico (en la siguiente vigencia fiscal a la que se declara) reducen, sin ninguna justificación, el plazo de fiscalización de las declaraciones de IVA y de retención en la fuente, tornándolas inmodificables en un plazo menor al establecido en las normas generales de firmeza, en detrimento de los intereses del Estado(31).

De acuerdo con los dos últimos dígitos de NIT de la actora(32), el plazo para declarar renta por el año gravable 2008 vencía el 26 de agosto de 2009(33). Es un hecho no discutido por las partes que la actora no había declarado renta por el año gravable 2008.

Con fundamento en el artículo 705-1 del estatuto tributario, el plazo que tenía la DIAN para notificar el requerimiento especial respecto de la declaración de IVA por el bimestre 4 de 2008 vencía el 26 de agosto de 2011. El hecho de que la actora no hubiera declarado renta por el año gravable 2008 no significa que no existiera término para notificar el requerimiento especial respecto de la declaración de IVA. Tampoco, que la DIAN pudiera notificar tal requerimiento en cualquier momento.

Por su parte, el artículo 567 del estatuto tributario prevé la restitución de términos para la notificación de los actos de la administración así:

“ART. 567.—Corrección de actuaciones enviadas a dirección errada.

Cuando la liquidación de impuestos se hubiere enviado a una dirección distinta de la registrada o de la posteriormente informada por el contribuyente habrá lugar a corregir el error en cualquier tiempo enviándola a la dirección correcta.

En este último caso, los términos legales sólo comenzarán a correr a partir de la notificación hecha en debida forma.

La misma regla se aplicará en lo relativo al envío de citaciones, requerimientos y otros comunicados”.

La Sala ha establecido que la restitución de términos de que trata el artículo 567 del estatuto tributario opera en beneficio tanto de la administración como del contribuyente, pues la DIAN tiene la oportunidad de enmendar los errores en que ha incurrido en la notificación de los actos administrativos al administrado y este queda facultado para ejercer su derecho a la defensa, bajo el supuesto de que no ha trascurrido el tiempo o término alguno, siempre que el acto haya sido expedido dentro del plazo legal y la corrección de la notificación hecha fuera de este plazo se haga a instancias de quien se beneficia con la equivocación.

Al respecto, la Sala señaló lo siguiente(34):

“El artículo 567 del estatuto tributario(35) prevé la posibilidad de que la administración corrija en cualquier tiempo, de oficio o a petición de parte, los errores en el envío de sus actuaciones, mediante la remisión de las mismas a la dirección correcta, en cuyo caso, los términos legales sólo comenzarán a regir a partir de la notificación hecha en debida forma.

[…].

Ahora bien, la Sala ha establecido que la restitución de términos opera en beneficio tanto de la administración, como del contribuyente, pues la primera puede enmendar los yerros en que haya incurrido en el envío de sus actuaciones al interesado, mientras que este último queda facultado para ejercer su derecho a la defensa y de contradicción, bajo el supuesto de que no ha trascurrido el tiempo o término alguno, siempre que la actuación haya sido expedida antes del vencimiento del plazo establecido para el efecto, tema sobre el que la Sala, al referirse al artículo 567 del estatuto tributario, señaló(36):

“La norma transcrita resulta aplicable al caso que se juzga en virtud de su último inciso. Esta disposición le permite a la administración corregir el error de dirección en cualquier tiempo, a la vez que consagra la restitución de términos a favor de ambas partes, porque faculta al contribuyente para formular sus recursos o sus objeciones dentro de la oportunidad legal y a la entidad fiscal para resolverlos a partir de su presentación, dentro de los términos legales.

En virtud de este procedimiento excepcional, la labor de la administración no precluye, al ser habilitados los términos para las partes, siempre y cuando el acto haya sido expedido dentro del plazo legal y la corrección de la notificación hecha fuera de este plazo se haga a instancias de quien se beneficia con la equivocación, como ocurre en este caso. Por lo tanto, no se configura la nulidad consagrada en el numeral 3º del artículo 730 del estatuto tributario”(37) (se resalta).

Los hechos que se encuentran probados son los siguientes:

• El 26 de agosto de 2009, vencía el plazo que tenía la demandante para presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2008. La actora no presentó la declaración.

• El 17 de septiembre de 2008, la actora presentó declaración del impuesto sobre las ventas por el bimestre 4 de 2008, en la que determinó unos ingresos brutos de $ 3.064.869.000 y un saldo a pagar de $ 544.000(38).

• Para ser oportuno, el requerimiento especial para proponer la modificación de la declaración de IVA de la actora debía expedirse y notificarse hasta el 26 de agosto de 2011.

• El 8 de septiembre de 2009, la DIAN expidió el requerimiento especial, mediante el cual propuso modificar la liquidación privada de IVA del bimestre 4 de 2008(39). En consecuencia, se expidió en tiempo.

• El 14 de septiembre de 2009, la DIAN envió el requerimiento por correo a la dirección registrada en el RUT de la actora(40). El correo fue devuelto por la causal “no lo conocen en la dirección”(41), por lo que el acto se notificó mediante aviso publicado en el diario El Tiempo del 14 de octubre de 2009(42).

• El 27 de mayo de 2010, la DIAN profirió la liquidación oficial de revisión 072412010000010(43). El 28 de mayo de 2010, la DIAN envió el acto por correo a la dirección reportada en el RUT de la actora. Sin embargo, el correo fue devuelto el 31 de mayo de 2010 por la causal “no conocen al destinatario”, por lo que el acto se notificó mediante aviso en el diario El Tiempo del 30 de junio de 2010(44).

• El 2 de diciembre de 2011, la demandante instauró acción de tutela para pedir la restitución de términos.

• En sentencia de 15 de diciembre 2011 el Juzgado Segundo Administrativo de Cúcuta, le tuteló el derecho fundamental al debido proceso. En consecuencia, declaró la nulidad de lo actuado dentro del proceso DT-CP-2008-2009-001025 y dispuso “adelantar los citados procesos administrativos [se refiere a la notificación del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión] con observancia de los derechos fundamentales amparados y conforme con la normatividad vigente”(45).

• En cumplimiento del fallo de tutela, el 19 de diciembre de 2011, la DIAN notificó el requerimiento especial de 8 de septiembre de 2009, en la dirección informada por la contribuyente(46), Calle 15 Nº 65-5 Barrio el Páramo de la ciudad de Cúcuta(47).

• Previa respuesta al requerimiento especial(48), el 14 de septiembre de 2012 la DIAN notificó a la actora la liquidación oficial de revisión(49).

• El 13 de noviembre de 2012, la actora interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión(50). Y por Resolución 900.452 de 10 de octubre de 2013, la DIAN confirmó en reconsideración el acto recurrido(51).

Así pues, por orden judicial, provocada, a su vez, por la actora, la DIAN restituyó los términos para notificar el requerimiento especial de 8 de septiembre de 2009 y la liquidación oficial de revisión.

En efecto, a solicitud de la actora, el juez le tuteló el derecho al debido proceso y ordenó la restitución de los términos para que la DIAN notificara, nuevamente, los citados actos a la dirección procesal.

En cumplimiento de la orden judicial de restitución de términos provocada por la actora, quien es la beneficiada con el error de la DIAN, el 19 de diciembre de 2011 esta entidad notificó a la demandante el requerimiento especial(52).

En el caso en estudio, el requerimiento especial se expidió oportunamente (sep. 8/2009), pues el plazo para ser incluso notificado vencía el 26 de agosto de 2011. Además, la corrección extemporánea de la notificación, como consecuencia de la restitución de términos, se produjo el 19 de diciembre de 2011, finalmente, a instancias de la actora, quien se benefició del error de la DIAN.

En consecuencia, como lo ha precisado la Sala, se habilitaron los términos tanto para la DIAN como para el contribuyente, por lo que “la labor de la administración no precluye” y la demandante podía ejercer su derecho de defensa, como en efecto lo hizo al dar respuesta al requerimiento especial(53).

Por lo tanto, por efectos de la restitución de términos que, en últimas, se produjo a instancias de la actora, que no de la DIAN, el requerimiento especial de 8 de septiembre de 2009 se notificó oportunamente, por lo cual no había adquirido firmeza la declaración de IVA del bimestre 4 de 2008 presentada por la demandante.

Por la misma razón, la DIAN podía modificar dicha declaración mediante la liquidación oficial de revisión notificada a la actora el 28 de mayo de 2010, motivo por el cual no prescribieron su facultad fiscalizadora ni la facultad para imponer la sanción por inexactitud, pues conforme con el artículo 638 del estatuto tributario, cuando la sanción se impone en la liquidación oficial, como en este caso, la facultad para imponerla prescribe en el mismo término que existe para practicar la liquidación oficial.

En efecto, según el artículo 710 del estatuto tributario, el término para notificar la liquidación oficial de revisión es de seis (6) meses, contados a partir de la fecha del vencimiento del término para dar respuesta al requerimiento especial. A su vez, el término para dar respuesta al requerimiento especial es de tres meses, a partir de la fecha de notificación del requerimiento especial (E.T., art. 707).

Como el requerimiento especial se notificó válidamente el 19 de diciembre de 2011, el plazo para notificar la liquidación oficial de revisión vencía el 19 de septiembre de 2012 y dicho acto se notificó el 14 de septiembre de 2012, esto es, de manera oportuna.

Las razones anteriores son suficientes para confirmar la decisión del a quo de negar las pretensiones de la demanda.

3.2. Condena en costas.

El a quo condenó en costas a la actora, que incluye las agencias en derecho. La Sala revoca la condena en costas a la demandante, por las siguientes razones:

El artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo prevé que:

“Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.

Por su parte, el artículo 361 del Código General del Proceso dispone que “las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho. Las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos y verificables en el expediente, de conformidad con lo señalado en los artículos siguientes”.

Así pues, las sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla que no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público.

Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

“1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código.

“Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe.

“2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella.

“3. En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda.

“4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias.

“5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión.

“6. Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos.

“7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones.

“8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.

“9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción” (se resalta).

Respecto a la condena en costas de que trata el Código General del Proceso, la Corte Constitucional ha señalado lo siguiente(54):

La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365(55). Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366(56), se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra”. Resalta la Sala.

En este caso, respecto a la primera instancia nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 1º del artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012) para la procedencia de la condena en costas contra la demandante, pues fue la parte vencida en el proceso. Y respecto a la segunda instancia, en el evento del numeral 3º del mismo artículo, por cuanto se confirma la decisión apelada. Sin embargo, como lo ha precisado la Sala(57), estas circunstancias deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8º, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.

Revisado el expediente se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas. Por tanto, no procede la condena en costas en ambas instancias.

En consecuencia, se modifica el numeral segundo y, en su lugar, se dispone no condenar en costas en ambas instancias. En lo demás, se confirma la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE el numeral segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que queda así:

SEGUNDO: No se condena en costas en ambas instancias.

2. En lo demás, CONFÍRMASE la sentencia apelada.

RECONÓCESE personería a Clara Patricia Quintero Garay como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que está en el folio 183 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.»

29 Expediente 17772.

30 Expediente 13185.

31 Sentencia de 2 de marzo de 2016, expediente 20385, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

32 El NIT de la actora es 27615321.

33 Decreto 4680 de 12 de diciembre de 2008, artículo 15. Personas naturales y sucesiones ilíquidas. Declaración de renta y complementarios. Por el año gravable 2008 deberán presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios en el formulario prescrito por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, las personas naturales y las sucesiones ilíquidas, con excepción de las enumeradas en el artículo 8º del presente decreto, así como los bienes destinados a fines especiales en virtud de donaciones y asignaciones modales, cuyos donatarios o asignatarios no los usufructúen personalmente.

El plazo para presentar la declaración y para cancelar, en una sola cuota, el valor a pagar por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios y del anticipo, se inicia el 3 de marzo del año 2009 y vence en las fechas del mismo año que se indican a continuación, atendiendo el último dígito del NIT del declarante que conste en el certificado del registro único tributario, RUT, sin tener en cuenta el dígito de verificación, así:

[…] Si los dos últimos dígitos son FECHA
Desde Hasta Hasta el día
[…]
21 a 25 26 de agosto de 2009
[…]”

34 Sentencia de 23 de julio de 2015, expediente 20439, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, que reitera las sentencias 12548 del 1º de febrero de 2002, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 9 de diciembre de 2010, expediente 17722, C.P Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

35 “ART. 567.—[…]”.

36 Sentencia 12548 del 1º de febrero de 2002, C.P. Dra. Ligia López Díaz.

37 La posición señalada fue reiterada por la Sala, entre otras, mediante la Sentencia 17722 del 9 de diciembre de 2010, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

38 Folio 116, c.a. 1.

39 Folios 117 a 125, c.a. 1.

40 Folio 1, c.a. 1.

41 Folio 126, c.a. 1.

42 Folios 137 y 138, c.a. 1.

43 Folios 142 a 149, c.a. 1.

44 Folio 151, c.a. 1.

45 Folios 164 a 179, c.a. 1.

46 Folio 160, c.a. 1.

47 Folio 201, c.a. 2.

48 Folios 211 a 215, c.a. 2.

49 Folios 224 a 236, c.a. 2.

50 Folios 237 a 242, c.a. 2.

51 Folios 259 a 269, c.a. 2.

52 Folios 201 a 210, c.a. 2.

53 Sentencia de 23 de julio de 2015, expediente 20439, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, que reitera las sentencias 12548 del 1º de febrero de 2002, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 9 de diciembre de 2010, expediente 17722, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.

54 Cfr. la Sentencia C-157 de 2013, M.P. Mauricio González Cuervo, en la que se declaró exequible el parágrafo único del artículo 206 de la Ley 1564 de 2012, por medio de la cual se expide el Código General del Proceso y se dictan otras disposiciones, bajo el entendido de que tal sanción —por falta de demostración de los perjuicios—, no procede cuando la causa de la misma sea imputable a hechos o motivos ajenos a la voluntad de la parte, ocurridos a pesar de que su obrar haya sido diligente y esmerado.

55 Se transcribe el artículo 365 del Código General del Proceso.

56 Se transcribe el artículo 366 del Código General del Proceso.

57 Se reitera el criterio de la Sala expuesto en sentencia complementaria del 24 de julio de 2015, expediente 20485, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.