Sentencia 2014-00183/21678 de febrero 22 de 2018

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Ref.: nulidad y restablecimiento del derecho

Rad.: 68001-23-33-000-2014-00183-01 (21678)

Demandante: Jorge Ortiz Díaz E.U. empresa unipersonal

Demandado: DIAN

Consejero Ponente:

Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

Bogotá D.C., veintidós de febrero de dos mil dieciocho.

EXTRACTOS: «Consideraciones.

1. Problema jurídico.

En los términos del recurso de apelación y la sentencia apelada, y de acuerdo con el marco de competencia del juez de segunda instancia, le corresponde a la Sala determinar si la Liquidación Oficial de Corrección Nº 042412009000105 adquirió firmeza por la presunta notificación extemporánea del Requerimiento Especial Nº 042382011000080, y en consecuencia, la administración perdió competencia para modificarla.

2. De la firmeza de la liquidación oficial de corrección.

2.1. En la sentencia del 15 de septiembre de 2016, expediente 201944, en que se discutía la legalidad de los actos que modificaron una liquidación oficial de corrección, la Sala se refirió al momento a partir del cual debe computarse el término para proferir requerimiento especial.

Por tratarse de los mismos supuestos, la Sala reitera los argumentos expuestos en esa oportunidad.

2.2. En ese orden de ideas, debe decirse que la firmeza de la declaración tributaria es una garantía a favor del contribuyente, en cuanto impide a la administración ejercer la facultad de fiscalización para controvertir la obligación tributaria declarada, después de transcurrido el término legalmente previsto.

El artículo 714 del ET establece un término máximo para que la autoridad tributaria pueda ejercer válidamente la facultad de revisar las declaraciones privadas. El vencimiento de dicho plazo no solo afecta a la administración tributaria, ya que también cierra la posibilidad al declarante para modificar o corregir el contenido de la declaración presentada.

De acuerdo con esa norma, por regla general, las declaraciones tributarias privadas adquieren firmeza si en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar o de la fecha de presentación extemporánea no se ha notificado el requerimiento especial al contribuyente o agente retenedor.

2.3. Ahora bien, de conformidad con los artículos 588 y 589 del ET, los contribuyentes pueden enmendar o corregir voluntariamente los errores cometidos en las declaraciones privadas.

El artículo 588 del ET, en cuanto a las correcciones que aumenten el impuesto a pagar o disminuyan el saldo a favor, indica que pueden solicitarse en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de la notificación del requerimiento especial.

El artículo 589 del ET, acerca de las correcciones que deriven en la disminución del valor a pagar o el aumento del saldo a favor, estableció:

(i) que pueden solicitarse en el año siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración;

(ii) que la administración cuenta con seis meses para dictar la liquidación oficial de corrección y, si no la expide en ese término, el proyecto de corrección presentado por el contribuyente sustituirá la declaración inicial, y

(iii) que la corrección de las declaraciones sustentadas en dicha norma no enerva la facultad de revisión, «la cual se contará a partir de la fecha de corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso».

Repárese en que, el artículo 589 del ET no definió un término para ejercer la facultad de revisión frente a las liquidaciones oficiales de corrección y, por tanto, debe tenerse que es el previsto en el artículo 714 ibídem, esto es, dos años. Transcurrido ese término se entenderá que la liquidación oficial de corrección adquiere firmeza.

Dicha norma también prevé que “la corrección de las declaraciones a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contara a partir de la fecha de la corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso”.

Como puede verse, la norma señala con claridad que el término para ejercer la facultad de revisión se cuenta desde la fecha de la corrección, esto es, a partir de la fecha de expedición de la liquidación de corrección.

2.4. Así las cosas, si la liquidación de corrección queda en firme porque operó el término de firmeza general del artículo 714 ET (dos años), la administración no podrá ejercer la facultad de revisión, justamente por estar legalmente en firme y ser inmodificable.

2.5. Tal plazo —firmeza— no puede contabilizarse desde la notificación o ejecutoria de la liquidación de corrección, toda vez que, se repite, el artículo 589 del ET establece claramente que este empieza a correr con ocasión de la expedición de la liquidación oficial de corrección.

No se desconoce la regla general referida a que los términos empiezan a correr desde la notificación del acto respectivo, pero, como se ve, en este caso existe una norma especial que obliga a contabilizarlos desde la expedición.

En el caso de las liquidaciones oficiales de corrección, que se expiden para favorecer al contribuyente porque se le aprueba temporalmente la disminución del saldo a pagar o el aumento del saldo a favor, la notificación cumple la finalidad de dar a conocer el acto, pero no para fines de oposición sino de simple conocimiento, puesto que el acto es favorable.

En esas condiciones, no es necesario esperar su notificación o el término de ejecutoria.

No puede perderse de vista que en el trámite de la liquidación oficial de corrección no se ejerce una facultad de fiscalización, comoquiera que, en estricto sentido, esta es un acto oficial que traduce o materializa la voluntad del contribuyente de modificar su declaración privada, sin perjuicio de que la administración más adelante, y mediante un trámite de fiscalización diferente verifique la veracidad de lo declarado.

3. Caso concreto.

3.1. En el caso concreto no es objeto de discusión que el requerimiento especial Nº 042382011000080 fue proferido (23 de septiembre de 2011) y notificado (26 del mismo mes y año) más de dos años después de la expedición de la liquidación oficial de corrección que modificó el impuesto de renta de la actora correspondiente al año gravable 2008, que tuvo lugar el 30 de julio de 2009.

El debate radica en que, para la Dian, el plazo de dos años a que se refiere el artículo 714 del E.T. debe computarse desde la ejecutoria de la liquidación oficial de corrección (1º de octubre de 2009), y no desde su expedición; caso en el cual, la administración no perdería competencia para ejercer la facultad de fiscalización, toda vez que el término, en esas condiciones, vencía el 1º de octubre de 2011.

3.2. Sin embargo, tal como se precisó en el punto 2) de esta providencia, con ocasión de la expedición de la liquidación oficial de corrección la administración puede iniciar un proceso de fiscalización independiente, que no requiere esperar la finalización del término que tendría el contribuyente para discutir el acto referido, habida cuenta de que este se expide a voluntad de aquel.

De manera que, la oportunidad para proferir el requerimiento especial e interrumpir el plazo de firmeza de la liquidación oficial de corrección, se computa desde la expedición de esta última, pues desde ese momento la administración tiene conocimiento de la variación en la declaración privada.

3.3. Por eso, en este caso el cómputo de dos años debe hacerse a partir del 30 de julio de 2009, fecha en que fue expedida la liquidación oficial de corrección objeto de fiscalización.

Así las cosas, es claro que el requerimiento especial fue extemporáneo, por lo que, este, y la liquidación oficial de revisión no tienen la virtualidad de modificar la liquidación oficial de corrección, habida cuenta de que esta adquirió firmeza.

3.4. Finalmente es necesario precisar que el auto de inspección tributaria del 26 de abril de 2010, notificado el 28 del mismo mes y año, no suspendió el término de firmeza de la liquidación oficial de corrección, porque la inspección fue practicada por fuera del plazo de suspensión de tres meses que confiere la ley para el efecto.

3.5. Acerca de la suspensión del término de firmeza de las declaraciones (incluyendo las liquidaciones oficiales de corrección) cuando se decreta una inspección tributaria de oficio, la Sala ha dicho que de acuerdo con una interpretación armónica de los artículos 706 y 779 del Estatuto Tributario, para que aquella suspenda por tres meses el término de notificación del requerimiento especial, debe practicarse por lo menos una prueba dentro del plazo durante el cual opera la suspensión de términos, que corre a partir de la notificación del auto que decreta la diligencia.

Si los funcionarios comisionados o inspectores no realizan ninguna actividad probatoria, propia de su encargo, durante ese término, no puede entenderse que se haya efectuado la inspección y, por lo mismo, no opera la suspensión del término de que trata el artículo 706 ib.5.

3.6. En el caso objeto de estudio, el auto que decretó la inspección tributaria de oficio fue notificado el 28 de abril de 2010, en tanto que la inspección se inició el 10 de agosto del mismo año6, fecha en la que la administración realizó una visita a las instalaciones de la actora. Es decir, que esta se realizó por fuera del término de suspensión del plazo de firmeza, que se repite, es de tres meses, contados a partir de la notificación del auto que la decreta.

Por lo tanto, la inspección tributaria no suspendió el término de firmeza de la liquidación oficial de corrección.

3.7. En síntesis, la liquidación oficial de corrección que modificó la declaración privada del impuesto de renta correspondiente al año gravable 2008, presentada por la demandante, adquirió firmeza antes de que la administración notificara el requerimiento especial Nº 042382011000080, de manera que este, y la liquidación oficial de revisión que lo sucedió, están viciados de nulidad por falta de competencia de la autoridad tributaria.

En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad de los actos demandados, y a título de restablecimiento del derecho, declaró en firme la liquidación oficial de corrección de 30 de julio de 2009, y exoneró a la actora del pago de las sanciones impuestos en los actos anulados.

No se condenará en costas en esta instancia porque no se acreditó que se hubieran causado.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. CONFIRMAR la sentencia del 16 de septiembre de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

2. Sin costas en esta instancia.

3. Se reconoce personería al abogado Edwin Mauricio Torres Prieto para representar a la entidad demandada, en los términos del poder que obra en el folio 455 del cuaderno principal.

4. DEVUÉLVASE el expediente al Tribunal de origen. Cópiese, notifíquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha».

4 Radicado 250002327000201200524 01. C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

5 Ver, entre otras, sentencia del 27 de septiembre de 2007, radicación número: 66001-23- 31-000-2002-00898-01 (15593), Consejera ponente: Ligia López Díaz, sentencia de 26 de marzo de 2009, Radicación: 08001-23-31-000-2005-01800-01 (16727), Consejera ponente: Martha Teresa Briceño de Valencia, sentencia del 17 de junio del 2010, Radicación número: 66001-23-31-000-2004-01102-02(16604), Consejera ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y sentencia del 16 de junio de 2011, Radicación número: 17001-23-31-000-2007-00143-01(18156), Consejera ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, sentencia del 28 de junio de 2016, Radicación: 680012331000200002852 01 (18727), Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, y sentencia del 16 de octubre de 2014, Radicación: 25000-23-27-000-2011- 00089-01 (19611), Consejero Ponente: Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

6 Téngase en cuenta que aunque el acto que resolvió el recurso de reconsideración se refirió a la realización de una serie de actividades propias de la inspección tributaria, todas ellas son posteriores a la visita de agosto de 2010, y por lo tanto, fue esta última la que marcó el inicio de las diligencias.