Sentencia 2015-00064 de octubre 20 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Bogotá, D.C., veinte (20) de octubre de dos mil diecisiete (2017),

se reúne la Sala conformada por los magistrados doctores Stella Jeannette Carvajal Basto, Milton Chaves García y Julio Roberto Piza Rodríguez.

Exp.: 11001-03-27-000-2015-00064-00 (22067)

Demandante: Santos Alirio Rodríguez Sierra

Demandado: Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios

EXTRACTOS: «6. ANTECEDENTES

Demanda.

El señor SANTOS ALIRIO RODRÍGUEZ SIERRA, quien actúa en nombre propio, interpuso demanda en ejercicio del medio de control de nulidad consagrado en el artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, en la que solicitó se declare la nulidad de la Resolución Nº SSPD-20141300018055 de 29 de mayo de 2014, proferida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, “Por la cual se fija la tarifa de la contribución especial a la cual se encuentran sujetos los prestadores de servicios públicos domiciliarios para el año 2014, se establece la base de liquidación, el procedimiento para el recaudo y se dictan otras disposiciones”, respecto a la inclusión de las cuentas destacadas del artículo 2º:

“(...) 

ART. 2º—Base para la liquidación de la contribución especial. Las erogaciones que constituyen los gastos de funcionamiento asociados a la prestación del servicio sometido a la inspección, control y vigilancia de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, que integran la base de liquidación para la contribución especial de la vigencia 2014, una vez aplicado el test de validación, se encuentran contenidas en las siguientes cuentas: 

51 -Gastos de administración (menos la 5120) 

7505 -Servicios personales 

7510 -Generales 

7517 -Arrendamientos 

753508 -Licencias de operación del servicio 

753513 -Comité de estratificación 

7540 -Órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones 

7542 -Honorarios 

7545 -Servicios Públicos 

7550 -Materiales y otros costos de operación 

7560 -Seguros 

7570 -Órdenes y contratos por otros servicios 

(...)”. 

El demandante invocó como normas violadas, las siguientes:

1. Artículos 95, numeral 9º, 338 y 363 de la Constitución Política.

2. Artículo 85 de la Ley 142 de 1994.

3. Artículos 42, 44 y 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

4. Artículo 712 del Estatuto Tributario.

Para desarrollar el concepto de la violación propuso los siguientes cargos:

A. Violación de los principios constitucionales en materia tributaria.

Indicó que la demandada al determinar el valor de la contribución especial para la vigencia 2014, vulneró los principios constitucionales en materia tributaria establecidos en la Constitución Política, así como el artículo 338 de la misma, respecto de las facultades para fijar la tarifa, las tasas y las contribuciones, incurriendo en desviación de poder y falsa motivación.

Expresó que la contribución especial del año gravable 2014 trasgrede los principios constitucionales de equidad, progresividad y eficiencia tributaria, así como el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, que contiene los parámetros para determinar el valor de la contribución especial.

Señaló que el artículo 85.1 de la Ley 142 de 1994 no ha variado la base gravable de la contribución especial a cargo de las entidades y empresas sujetas a la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios (en adelante SSPD) y, por lo tanto, el cálculo de la misma tampoco puede ser modificado.

Anotó que la liquidación de la contribución especial del año 2014, constituye abuso de poder y vulnera el principio de progresividad, pues incrementó de forma desmesurada el valor a pagar por este concepto a las empresas prestadoras de servicios públicos sometidas a su control y vigilancia.

Afirmó que la base gravable de la contribución especial determinada por la Superintendencia conlleva un incremento desbordado en los ingresos de la entidad, que causa detrimento a los sujetos pasivos del tributo, lo que se traduce en la ineficiencia del mismo.

B. Violación del régimen legal sobre contribuciones especiales y régimen contable.

Manifestó que la Superintendencia de Servicios públicos carece de competencia material y funcional para ampliar la base gravable de la contribución especial, toda vez que, al incluir las cuentas de costos, se aparta del catálogo de cuentas para prestadores de servicios públicos y vulnera los artículos 338 de la Constitución Política y 85.2 de la Ley 142 de 1994.

Señaló que en el Anexo Nº 1 de la Resolución SSPD Nº 20051300033635 de 28 de Diciembre de 2005 ―Por la cual se actualiza el plan de contabilidad para prestadores de servicios públicos domiciliarios y el sistema unificado de costos y gastos por actividades que se aplicará a partir de 2006, al describir el grupo 75 se indica que estas cuentas corresponden a costos, los cuales se encuentran claramente diferenciados de los gastos, de conformidad con los artículos 39 y 40 del Decreto 2649 de 1993.

Afirmó que lo pretendido por el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 fue gravar los gastos, entendidos como erogaciones asociadas a la prestación del servicio, no los costos, que son misionales a la actividad. Al respecto, expresó que la interpretación de la Superintendencia de Servicios Públicos, es errónea al gravar cualquier erogación relacionada con la prestación del servicio público domiciliario, como si se tratara de un gasto de funcionamiento.

Precisó que de conformidad con el plan contable de prestadores de servicios públicos, las cuentas del grupo 75 no corresponden a gastos de funcionamiento asociados al servicio.

Adujo que cambiar la forma de liquidación de la contribución especial vulnera el principio de confianza legítima, pues se incluyen nuevos elementos en la base gravable, que no fueron tenidos en cuenta en años anteriores.

Expresó que conforme a jurisprudencia de esta corporación, las cuentas del grupo 75 del PUC no son gastos de funcionamiento asociados al servicio y, por lo tanto, deben ser excluidas de la base de liquidación de la contribución especial.

C. Violación de la obligación de acatamiento jurisprudencial por la SSPD.

Señaló que son reiterados los pronunciamientos de esta Jurisdicción, en cuanto a que las cuentas del grupo 75 del plan contable para prestadores de servicios públicos no hacen parte del concepto de gastos de funcionamiento asociados al servicio, los cuales son desconocidos por la entidad demandada al no aplicar de manera uniforme las disposiciones constitucionales, legales y reglamentarias frente a situaciones con los mismos supuestos fácticos y jurídicos.

Por último, solicita se tenga en cuenta la sentencia del 13 de junio de 2013, proferida por esta corporación en el expediente 25000232700020080012501, Radicado – 18828, Actor – CODENSA S.A ESP. Demandado – Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La parte demandada propuso la excepción denominada “legalidad del acto general objeto de demanda a partir de la aplicación integral del ordenamiento jurídico”, y solicitó se analizara si las cuentas del Grupo 75, costos de producción, integran o no la base gravable de la contribución.

EXCEPCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD

Con respecto a ésta, señaló que existe una inconsistencia entre el artículo 85.2 de Ley 142 de 1994 y los artículos 338 inciso segundo, 365 y 370 de la Constitución Política, específicamente en la expresión “de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación”.

Anotó que el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 restringe la base gravable de la contribución especial a los gastos de funcionamiento asociados al servicio regulado, lo cual vulnera el artículo 338 de la Constitución Política.

Indicó que también se vulnera el artículo 370 de la Constitución Política, por cuanto es evidente la falta de financiación de la entidad de control, en materia de administración y eficiencia de los servicios públicos domiciliarios.

Expresó que la interpretación efectuada por el Consejo de Estado del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 desconoce el mencionado artículo 338 de la Constitución Política, ya que las cuentas del Grupo 75 sí hacen parte de la base gravable de la contribución, toda vez que son erogaciones asociadas con la producción o la prestación del servicio.

Agregó que no se evidencia que la SSPD se haya extralimitado en sus funciones ni que haya efectuado una recuperación de los costos por encima de su presupuesto.

Efectuó un análisis de las cuentas 7505 “servicios personales”, 7510 “generales”, 7517 “arrendamientos”, 7540 “órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones”, 7542 “honorarios”, 7545 “servicios públicos”, 7550 “materiales y costos de operación”, 7560 “seguros”, 7570 “órdenes y contratos por otros servicios”, y afirmó que estas erogaciones son idóneas para integrar la base gravable de la contribución especial y no se deben excluir por atender a una interpretación gramatical.

7. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

Se concede a las partes el término de 10 minutos para que preparen sus alegatos de conclusión.

Transcurrido el término antes señalado, se otorga la palabra al demandante y al demandado, para que presenten sus alegatos de conclusión.

En uso del término concedido por la H. Sala, el señor SANTOS ALIRIO RODRÍGUEZ SIERRA, presenta sus alegatos de conclusión, en los cuales reitera los argumentos expuestos en la demanda e insiste en la solicitud de nulidad de la norma demandada. El contenido queda consignado en el audio.

El señor apoderado judicial de la SSPD, a su turno, presenta los alegatos de conclusión, en los cuales insiste sobre los argumentos aducidos en la contestación de la demanda y concluye que los costos de producción hacen parte de la base gravable de la contribución especial, toda vez que comprenden erogaciones asociadas en forma directa con la producción o la prestación de servicios. El contenido queda consignado en el audio.

El señor Procurador Sexto Delegado ante esta corporación, emite concepto en el que advierte que no es coherente la excepción de inconstitucionalidad invocada, pues bajo ese entendido el acto demandado no debió ser expedido.

Considera que las pretensiones de la demanda deben prosperar, excluyéndose las cuentas de costos demandadas y solicita se acceda a la nulidad parcial del acto demandado. El contenido queda consignado en el audio.

Oídas las alegaciones, la Sala procede a dictar sentencia.

8. SENTENCIA

La Sala decide la legalidad de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, proferida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, “Por la cual se fija la tarifa de la contribución especial a la cual se encuentran sujetos los prestadores de servicios públicos domiciliarios para el año 2014, se establece la base de liquidación, el procedimiento para el recaudo y se dictan otras disposiciones”, respecto a la inclusión de las siguientes cuentas en la base de liquidación de la contribución(2):

7505 -(servicios personales), 

7517 -(Arrendamientos), 

7540 -(Ordenes de contratos de mantenimiento), 

7550 -(materiales y costos de operación) y 

7570 -(contratos otros servicios). 

De manera concreta y de conformidad con la fijación del litigio realizada en la presente audiencia inicial, la Sala debe establecer: (i) si se encuentra probada la excepción de inconstitucionalidad del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, por violación de los artículos 338 y 370 de la Constitución Política, (ii) si la resolución demandada fue expedida con desviación de poder y falsa motivación por violación de los principios constitucionales de equidad, progresividad y eficiencia tributaria y del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, (iii) si el acto administrativo demandado fue expedido sin competencia material y funcional al haberse ampliado la base gravable de la contribución especial, incluyendo las cuentas del Grupo 75 – costos de producción y (iv) si la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios desconoció el precedente judicial del Consejo de Estado, y vulneró los principios de legalidad, buena fe y confianza legítima.

(i) Excepción de inconstitucionalidad del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994

El apoderado de la parte demandada considera que el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 es inconstitucional, ya que vulnera el inciso segundo del artículo 338 de la Constitución Política, en tanto que los rubros señalados en la norma legal (gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación) son insuficientes para recuperar los costos en que incurre la entidad por la prestación de los servicios de vigilancia y control y, por ende, las cuentas del Grupo 75 sí deben hacer parte de la base gravable de la contribución.

Asimismo, indica que se desconocen los artículos 365 y 370 de la Constitución Política, porque hace evidente la falta de financiación de la entidad como delegataria de la función presidencial de control, inspección y vigilancia de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios.

Sobre la excepción de inconstitucionalidad planteada por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, esta corporación se ha pronunciado, entre otras, en las sentencias de 29 de septiembre y 12 de noviembre de 2015, 25 de abril de 2016, 11 de mayo y 29 de junio de 2017, por lo cual se reiterará, en lo pertinente, el criterio jurisprudencial expuesto en las citadas providencias(3):

“(...) 

Excepción de inconstitucionalidad del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 

Sea lo primero precisar que, en estricto rigor, la autoridad administrativa no puede justificar la legalidad de un acto alegando que la ley que le sirve de sustento es contraria a la Constitución Política, pues, en realidad, es contradictorio. Lo pertinente sería que quien invoque la excepción de inconstitucionalidad de una norma sea el demandante, no el demandado, la autoridad administrativa, por cuanto es la primera que debe acatar el ordenamiento jurídico (art. 6º de la Constitución Política). 

La Sala entiende que lo que la Superintendencia denomina como excepción de inconstitucionalidad es, en realidad, la interpretación que, a su juicio, debe darse a la norma que supuestamente solicita inaplicar.  

Así, la Superintendencia considera que la expresión “de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación” del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 incluye los costos de producción, pues los referidos gastos resultan insuficientes para recuperar los costos en que incurre la demandada por la prestación de los servicios de vigilancia y control, que es la finalidad de la contribución especial. Por ello, los costos de producción deben hacer parte de la base para liquidar la contribución especial, conforme con el artículo 338 de la Constitución Política. 

También alega que si se limita la base gravable solo a los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación se pone en evidencia la falta de financiación de la entidad de control, como delegataria de la función presidencial de control, inspección y vigilancia de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios, en los términos del artículo 370 de la Constitución Política. 

Pues bien, la expresión “de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación”, hace parte del inciso segundo del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, que dispone lo siguiente: 

“La tarifa máxima de cada contribución no podrá ser superior al uno por ciento (1%) del valor de los gastos de funcionamiento, asociados al servicio sometido a regulación, de la entidad contribuyente en el año anterior a aquel en el que se haga el cobro, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la Superintendencia y de las Comisiones, cada una de las cuales e independientemente y con base en su estudio fijarán la tarifa correspondiente”. (Subraya la Sala) 

Por su parte, los artículos 338 y 370 de la Constitución establecen, en su orden, lo siguiente: “(...) 

En lo que interesa a este asunto, el artículo 338 de la Constitución Política prevé que si bien la creación de las tasas y contribuciones compete a las leyes, ordenanzas y acuerdos, estas normas pueden permitir que las tarifas de dichos tributos sean fijadas por las autoridades administrativas. Y que dichas tarifas deben cobrarse a los contribuyentes para recuperar los costos de los servicios que tales autoridades presten, si es una tasa, o como participación en los beneficios que les proporcionan, si se trata de una contribución. 

En virtud de la facultad impositiva otorgada por la Constitución Política, el Congreso de la República expidió la Ley 142 de 1994 “Por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios y se dictan otras disposiciones”. El artículo 85 de la citada ley, creó el tributo denominado contribución especial con el fin de “recuperar los costos del servicio de regulación que preste cada comisión, y los de control y vigilancia que preste el Superintendente”. El sujeto activo de la contribución especial es la Superintendencia y son sujetos pasivos, las entidades sometidas a control y vigilancia, es decir, las prestadoras de servicios públicos domiciliarios. 

Dentro del poder tributario y la libertad de configuración normativa, el Congreso de la República dispuso en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 que la contribución especial a cargo de las entidades sometidas a inspección, vigilancia y control de la Superintendencia debe liquidarse y pagarse teniendo en cuenta lo siguiente: 

1. Para definir los costos de los servicios que presta la Superintendencia deben tenerse en cuenta todos los gastos de funcionamiento de esta, al igual que la depreciación, amortización u obsolescencia de sus activos en el período anual respectivo (art. 85.1 de la L. 142/94). 

2. La Superintendencia debe presupuestar sus gastos anuales y dentro del límite legal debe cobrar la tarifa que arroje el valor necesario para cubrir el presupuesto anual (art. 85.2 de la L. 142/94). 

La tarifa máxima de la contribución especial es el 1% “del valor de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación de la entidad contribuyente en el año anterior a aquel en el que se haga el cobro, de acuerdo con los estados financieros puestos a disposición de la Superintendencia” (artículo 85.2 inciso segundo de la Ley 142 de 1994). 

Así, la tarifa del tributo denominado contribución especial es máximo del 1% y la base gravable es el valor de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación de la entidad contribuyente. 

El hecho de que la base gravable del tributo sea el valor de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación es concordante con el fin mismo de la contribución especial, que es recuperar los costos de los servicios de control y vigilancia, y guarda armonía también con el artículo 338 de la Constitución Política, que prevé que la tarifa es para la recuperación de costos de los servicios que presta la autoridad administrativa. 

Fue voluntad del legislador, titular del poder tributario, que la base gravable de la contribución especial fuera el valor de los gastos de funcionamiento, más concretamente, los asociados al servicio sometido a vigilancia y control de la demandada. No fue su voluntad que la base gravable incluyera el valor de los costos de producción. Si así hubiera sido, lo habría plasmado en la norma, sin reparo alguno, pues, se insiste, tiene la potestad para hacerlo. 

Además, como la tarifa de la contribución especial es para recuperar los costos en que incurra la Superintendencia por los servicios de control y vigilancia que presta a las vigiladas, fue voluntad del legislador que la base gravable solo incluyera los gastos de funcionamiento asociados al servicio que presta la entidad vigilada y que se encuentra sometido a inspección, vigilancia y control del Estado o, como dice el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, “del servicio sometido a regulación”. 

Igualmente, en cuanto al argumento de que la ley limitó la base de liquidación de la contribución especial a rubros que son insuficientes para recuperar los costos en que incurre la Superintendencia por la prestación de los servicios de inspección, vigilancia y control, se advierte que el análisis de dicho argumento es propio del debate legislativo exclusivo del Congreso, como titular de la potestad tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 338 de la Constitución Política.

De acuerdo con lo anterior, no procede la interpretación que dio el demandado a la expresión “de los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación”, del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994. Por lo tanto, la Sala declara no probada lo que la demandada denominó como excepción de inconstitucionalidad”. (Destacado fuera de texto).

De conformidad con el precedente trascrito, el cual se reitera en esta oportunidad, para la Sala no se encuentra probada la excepción de inconstitucionalidad que la entidad demandada predica del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, toda vez que esta disposición guarda armonía con los artículos 338 y 370 de la Constitución Política, en tanto que la voluntad del legislador no fue extender la base gravable de la contribución en cuestión a los costos de producción.

Por lo tanto, la Sala declarará no probada la excepción de inconstitucionalidad propuesta por la parte demandada.

(ii) Si la resolución demandada se expidió con desviación de poder y falsa motivación por violación de los principios constitucionales de equidad, progresividad y eficiencia tributaria y lo previsto en el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994 sobre los parámetros para determinar el valor de la contribución especial.

La Sala observa, que el artículo segundo de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 del 29 de mayo de 2014, señaló las siguientes erogaciones que integran la base de la contribución especial de la vigencia 2014:

51Gastos de administración (menos impuestos tasas y contribuciones)
7505Servicios personales
7510Generales
7517Arrendamientos
753508Licencia de operación del servicio
753513Comité de estratificación
7540Órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones
7542Honorarios
7545Servicios públicos
7550Materiales y otros costos de operación
7560Seguros
7570Órdenes y contratos por otros servicios

De acuerdo con los considerandos de la mencionada resolución, la inclusión de las erogaciones obedeció a la realización de un test de validación que permitiera establecer en el PUC, las cuentas que contienen los elementos de la definición de gastos de funcionamiento señalados por el Consejo de Estado en la sentencia del 23 de septiembre de 2010, proferida en el proceso Nº 2007-00049 (16874).

La Sala precisa que respecto a las cuentas pertenecientes al grupo 75 – Costos de Producción, la jurisprudencia de esta corporación ha señalado en distintas providencias que es improcedente su inclusión en la base gravable de la contribución especial a cargo de los prestadores de servicios públicos domiciliarios.

En efecto, en las citadas sentencias expresó:

Las cuentas del grupo 75- costos de producción no hacen parte de la base gravable de la contribución especial

Como se precisó, el artículo 2º de la Resolución SSPD-20121300016515 de 2012 dispuso que hacen parte de la base gravable de la contribución especial para el año gravable 2011, las cuentas 7505, 7510, 753508, 753513, 7540, 7542, 7545, 7550, 7560 y 7570 del grupo 75- costos de producción. 

De acuerdo con el criterio de la Sección, fijado en el fallo del 23 de septiembre de 2010 y que en esta oportunidad se reitera, las cuentas del grupo 75-costos de producción del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios no integran la base gravable de la contribución especial, fundamentalmente porque “la noción de costos no se puede equiparar a la de gastos de funcionamiento por no haberlo previsto así la Ley 142 de 1994”.  

En idéntico sentido, la Sala ha inaplicado actos generales de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios en cuanto han incluido las cuentas del grupo 75- costos de producción dentro de la base gravable de la contribución especial.  

Al respecto, en sentencia de 25 de abril de 2016, dictada en un caso particular, la Sala inaplicó precisamente el artículo 2º de la Resolución SSPD-20121300016515 del 30 de mayo de 2012 [acto demandado], en cuanto incluyó los costos de producción dentro de la base gravable de la contribución especial por el año gravable 2012. Las razones de la inaplicación parcial de la citada norma fueron las siguientes(4): 

“[...] Se advierte que mediante la Resolución SSPD-20121300016515 de 30 de mayo de 2012, la demandada incluyó dentro de la base de liquidación de la “contribución especial”, las siguientes cuentas del grupo 75 - costos de producción: 7505- Servicios personales, 7510-Generales, 753508-Licencia de operación del servicio, 753513-Comité de Estratificación, 7540-Órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones, 7542-Honorarios, 7545-Servicios públicos, 7550-Materiales y otros costos de operación, 7560-Seguros y 7570-Órdenes y contratos por otros servicios.  

De acuerdo con el criterio jurisprudencial expuesto, tales cuentas no hacen parte de la base gravable de la contribución especial, toda vez que pertenecen al Grupo 75-Costos de producción y la noción de costos “no se puede equiparar a la de gastos de funcionamiento por no haberlo previsto así la Ley 142 de 1994, ya que de haber sido esa la intención del legislador así lo hubiera contemplado legalmente, teniendo en cuenta el fundamento contable que tiene la base gravable comentada”(5). 

En ese orden de ideas, la inclusión de algunas cuentas de los costos de producción (grupo 75 del plan de contabilidad para entes prestadores de servicios), dentro de los gastos de funcionamiento asociados a la prestación del servicio regulado que hizo el artículo 2º de la Resolución SSPD-20121300016515 de 30 de mayo de 2012 es contraria al artículo 85 [85.2] de la Ley 142 de 1994, dado que amplía la base gravable del tributo con erogaciones que no hacen parte de los gastos de funcionamiento de las entidades vigiladas. 

En consecuencia, es ilegal el artículo 2º de la Resolución SSPD-20121300016515 de 30 de mayo de 2012, en cuanto incluyó como gastos de funcionamiento las cuentas del Grupo 75- Costos de Producción. Por ello, se inaplica la citada norma y así se declara en la parte resolutiva de esta sentencia. [...] 

[...] 

Como consecuencia de la inaplicación parcial del artículo 2º de la Resolución 20121300016515 de 30 de mayo de 2012 son nulos los actos demandados frente a la inclusión de las cuentas 7505-servicios personales, 7510-generales, 753508-licencia de operación del servicio, 753513-comité de Estratificación, 7540-órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones, 7542-honorarios, 7545-servicios públicos, 7550-materiales y otros costos de operación, 7560-seguros y 7570-órdenes y contratos por otros servicios, que hacen parte del grupo 75- costos de producción”. (Subraya la Sala) 

De acuerdo con el criterio jurisprudencial ya plasmado, las cuentas 7505- Servicios personales, 7510-generales, 753508-licencia de operación del servicio, 753513-comité de Estratificación, 7540-órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones, 7542-honorarios, 7545-servicios públicos, 7550-materiales y otros costos de operación, 7560-Seguros y 7570-órdenes y contratos por otros servicios, no hacen parte de la base gravable de la contribución especial, toda vez que pertenecen al grupo 75-costos de producción y la noción de costos “no se puede equiparar a la de gastos de funcionamiento por no haberlo previsto así la Ley 142 de 1994, ya que de haber sido esa la intención del legislador así lo hubiera contemplado legalmente, teniendo en cuenta el fundamento contable que tiene la base gravable comentada”(6).

Es de anotar que sobre los costos de producción, la Sala precisó lo siguiente(7): 

“Según el numeral 4.2.8.4.3 del plan de contabilidad para entes prestadores de servicios públicos domiciliarios, los costos “representan erogaciones y cargos asociados, clara y directamente con la prestación de los servicios públicos domiciliarios, de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos” y en cuanto a los costos de producción dice que “comprenden las erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la producción, la prestación de servicios de los cuales el ente prestador de servicios públicos domiciliarios obtiene sus ingresos, en desarrollo de su función u objeto social”.  

De lo anterior se tiene que si bien los costos de producción comprenden las erogaciones asociadas clara y directamente con la producción o la prestación de servicios de los cuales el ente prestador obtiene sus ingresos, lo que los haría, en principio, integrantes de la base gravable, al realizar una interpretación gramatical y conforme al sentido técnico de las palabras a voces de los artículos 27 a 29 del Código Civil, la noción de costos no se puede equiparar a la de gastos de funcionamiento por no haberlo previsto así la Ley 142 de 1994, ya que de haber sido esa la intención del legislador así lo hubiera contemplado legalmente, teniendo en cuenta el fundamento contable que tiene la base gravable comentada”. 

Por tanto, los costos de producción equivalen a aquellas erogaciones asociadas directamente con la producción de los bienes o prestación de los servicios, mediante las cuales las empresas de servicios públicos domiciliarios obtienen sus ingresos en desarrollo de su actividad. Por su parte, los gastos de funcionamiento corresponden a las erogaciones que, a diferencia de los costos, se utilizan de manera directa o indirecta, y que son necesarias para cumplir las funciones propias de la actividad de dichas empresas. 

(...)”. 

Así las cosas, de acuerdo con el aludido precedente jurisprudencial, es claro que la inclusión de los costos de producción (grupo 75 del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios) dentro de los gastos de funcionamiento asociados a la prestación del servicio regulado que hizo la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, es contraria al artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, dado que amplía la base gravable del tributo con erogaciones que hacen parte de los gastos de funcionamiento de las entidades vigiladas.

En consecuencia, por violación del principio de legalidad, esto es, por la ampliación de la base gravable de la contribución especial prevista en el artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, se anularán las cuentas demandadas del grupo 75- costos de producción, previstas en el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014. Al prosperar este cargo, la Sala se releva del estudio de los demás cargos.

De esta forma, atendiendo a las pretensiones de la demanda(8) se anulará parcialmente el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, en cuanto adicionó a la base de liquidación de la contribución especial por el año 2014, las cuentas 7505 “servicios personales”, 7517 “arrendamientos”, 7540 “órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones”, 7550 “materiales y costos de operación”, y 7570 “órdenes y contratos por otros servicios”.

Por las razones expuestas, la Sala declarará no probada la excepción de inconstitucionalidad propuesta por la parte demandada y anulará parcialmente el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, respecto de las cuentas señaladas, pertenecientes al grupo 75 – Costos de Producción, toda vez que las mismas no constituyen gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a control y vigilancia de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. DECLÁRASE no probada la excepción de inconstitucionalidad del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, propuesta por la parte demandada.

2. ANÚLASE PARCIALMENTE el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, en cuanto adicionó a la base de liquidación de la contribución especial por el año 2014, las cuentas 7505 “servicios personales”, 7517 “arrendamientos”, 7540 “órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones”, 7550 “materiales y costos de operación”, y 7570 “órdenes y contratos por otros servicios”.

En consecuencia, el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD – 20141300018055 de 29 de mayo de 2014, queda así:

ART. 2º—Base para la liquidación de la contribución especial. Las erogaciones que constituyen los gastos de funcionamiento asociados a la prestación del servicio sometido a la inspección, control y vigilancia de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, que integran la base de liquidación para la contribución especial de la vigencia 2014, una vez aplicado el test de validación, se encuentran contenidas en las siguientes cuentas: 

51 -Gastos de administración (menos la 5120) 

7510 -Generales 

753508 -Licencias de operación del servicio 

753513 -Comité de estratificación 

7542 -Honorarios 

7545 -Servicios públicos 

7560 -Seguros 

3. La presente providencia queda NOTIFICADA POR ESTRADOS, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 294 del Código General del Proceso.

La presente audiencia ha sido grabada y queda a disposición de las partes en la secretaría de la Sección Cuarta.

Cópiese, comuníquese y cúmplase.

Consejeros: Stella Jeannette Carvajal Basto, Presidenta de la Sección—Milton Chaves García—Julio Roberto Piza Rodríguez—Jorge Octavio Ramírez Ramírez, ausente con excusa—Mauricio Molano Currea, Ministerio Público—Santos Alirio Rodríguez Sierra, demandante—Gonzalo Enrique Díaz Soto, apoderado de la demandada».

2 Las cuentas aludidas, están contenidas en el artículo 2º de la Resolución Nº SSPD 20141300018055 de 29 de mayo de 2014.

3 Expedientes 20874, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; 21714 Jorge Octavio Ramírez Ramírez; 21246, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; 20179, C.P. Milton Chaves García y 21724 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

4 Sentencia de 25 de abril de 2016, Exp. 21246, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

5 Sentencia de 23 de septiembre de 2010, Exp. 16874, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

6 Ibídem.

7 Ibídem.

8 Artículo 281 del Código General del Proceso.