Sentencia 2015-00069/22113 de diciembre 13 de 2017

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Rad. 11001-03-27-000-2015-00069-00(22113)

Consejero ponente:

Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Actor: Manuel Armando Gonzalez Cañón

Demandado: Dirección de Impuestos Y Aduanas Nacionales – DIAN

Bogotá D.C., trece de febrero de dos mil diecisiete.

AUTO

La Sala Unitaria resuelve la solicitud de suspensión provisional de los efectos del Oficio 061703 de 5 de noviembre de 2014, expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN, que fijó la interpretación para dar por no presentada la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad- CREE, respecto de la cual no se haya pagado la segunda cuota en el plazo previsto en el Decreto 2972 de 2013(1).

1. ANTECEDENTES

1.1. Solicitud de suspensión provisional

En ejercicio del medio de control previsto en el artículo 137 de la Ley 1437 de 2011, Manuel Armando González Cañón solicitó la nulidad del Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014, que fijó la interpretación para dar por no presentada la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad- CREE, respecto de la cual no se haya pagado la segunda cuota dentro del plazo previsto en el Decreto 2972 de 2013, expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN.

En el escrito de demanda, solicitó la suspensión provisional de los efectos del Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014, que dispone lo siguiente:

“OFICIO 061703 DE 05-11-2014  

Tema: Impuesto sobre la renta para la equidad – CREE
Descriptores: Pago del impuesto
Fuentes Formales: Ley 1607/12 art 27. D.R. 2972/13 arts 20 y 21.
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de este Despacho absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.

***

Ref: Radicado 59856 del 25/09/2014

Pregunta:  

¿Se entenderá como no presentada una declaración del impuesto sobre la renta CREE, presentada dentro del plazo previsto en el Decreto 2972 de 2013, respecto de la cual no se canceló la segunda cuota dentro del plazo previsto en el mismo Decreto? 

Para responder es necesario manifestar:  

La Ley 1607 de 2012, respecto de la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE, dispuso:  

ARTÍCULO 27. DECLARACIÓN Y PAGO. La declaración y pago del impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) de que trata el artículo 20 de la presente ley se hará en los plazos y condiciones que señale el Gobierno Nacional. 

PARÁGRAFO. Se entenderán como no presentadas la declaraciones, para efectos de este impuesto, que se presenten sin pago total dentro del plazo para declarar. Las declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento para declarar, producirán efectos legales, siempre y cuando el pago del impuesto se efectué o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico.  

Por su parte el artículo 20 del Decreto 2972 de 2013, por el cual se fijan los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones tributarias, señala:  

Artículo 20. DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE). Por el año gravable 2013 deberán presentar la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), los sujetos pasivos del impuesto, señalados en el artículo anterior, para lo cual deberán utilizar el formulario prescrito por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y presentaria dentro de los plazos previstos en el artículo siguiente.  

PARÁGRAFO. Se entenderán como no presentadas las declaraciones, que se presenten sin pago total dentro del plazo para declarar. Las declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento para declarar, producirán efectos legales, siempre y cuando el pago del impuesto se efectué o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico 

ARTÍCULO 21 PLAZOS. Los plazos para presentar la declaración del impuesto sobre la renta CREE y para cancelar en dos (2) cuotas iguales el valor por concepto de este impuesto, vence en las fechas que se indican a continuación, atendiendo el ultimo digito del NIT del declarante que conste en el Certificado del Registro Único Tributario (RUT), sin tener en cuenta el digito de verificación, así:  

(…) 

En este contexto, como el Decreto de plazos autorizó el pago del impuesto arrojado en la declaración, en dos fechas, estas debieron cumplirse y en consecuencia si a pesar de haber cancelado la primera cuota en el término legal, no se canceló la segunda, el impuesto a cargo arrojado en la declaración no fue objeto de pago total” dentro del plazo fijado; se dará la consecuencia prevista en el artículo 27 de la Ley 1607 de 2012 y por lo mismo, la declaración se tendrá como no presentada. (Subrayas del demandante)

1.2. Fundamento de la solicitud de suspensión provisional

El demandante invocó como normas violadas los artículos 150 y 189 [numeral 11] de la Constitución Política y el Decreto 2972 de 2013.

Las razones de la solicitud se resumen así:

El actor sostuvo que de la confrontación del Decreto 2972 de 2013 y el Oficio 061703 de 5 de noviembre de 2014 se observa que la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrinal de la DIAN, al ejercer su función legal de intérprete de la legislación tributaria, violó la carta superior y la ley; toda vez que al darse el concepto, se estableció un presupuesto sancionador no fijado por la ley ni por la norma reglamentaria.

Que, de acuerdo con el Decreto 2972 de 2013, la declaración sobre la renta para la equidad- CREE se tiene como no presentada cuando esta se radique sin el pago total dentro del plazo para declarar; es decir que la declaración deberá presentarse dentro de dicho plazo y con el pago total fijado en el decreto reglamentario [50%], para que se tenga como presentada.

Que, no encuentra valido interpretar que por existir un pago adicional a título de segunda cuota, el no pago de esta, dé por no presentada la declaración.

1.3. Traslado de la solicitud de la medida cautelar de suspensión provisional

Mediante auto del 22 de febrero de 2016 se admitió la demanda y se ordenó correr traslado a la parte demandada de la solicitud de la medida cautelar, de acuerdo con el artículo 233 de la Ley 1437 de 2011(2).

La DIAN se opuso a la solicitud de suspensión provisional por las siguientes razones:

Sostuvo que el Oficio 061703 de 2014 no establece una sanción, toda vez que en sentido estricto una sanción constituye una infracción al régimen sancionatorio tributario; el oficio hace referencia a que si el contribuyente paga la primera cuota de la declaración pero no la segunda dentro del plazo fijado, tal declaración se tiene por no presentada.

Que de la lectura del acto acusado y su confrontación con las normas constitucionales y legales, se colige que no le asiste razón al demandante para solicitar la medida cautelar de suspensión provisional del acto.

Que, en consecuencia, debe negarse la medida cautelar pedida porque el demandante no demostró los supuestos fácticos de sus alegaciones.

2. CONSIDERACIONES

2.1. LA SUSPENSIÓN PROVISIONAL DE LOS EFECTOS DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS 

El artículo 238 de la Constitución Política dispone que la jurisdicción de lo contencioso administrativo puede suspender provisionalmente los efectos de cualquier acto administrativo susceptible de ser impugnado por vía judicial, por los motivos y con los requisitos que establece la ley.

El artículo 229 de la Ley 1437 de 2011 establece que, a petición de parte debidamente sustentada, el juez o magistrado ponente puede decretar las medidas cautelares que considere necesarias para proteger y garantizar, provisionalmente, el objeto del proceso y la efectividad de la sentencia.

En concordancia con el artículo 238 de la Constitución Política, el artículo 230 de la Ley 1437 de 2011(3) prevé, como medida cautelar, la suspensión provisional de los efectos del acto administrativo demandado, entre las medidas cautelares que pueden ser decretadas por el juez o el magistrado ponente.

El artículo 231 de la Ley 1437 de 2011 señala que la suspensión provisional de los efectos de un acto administrativo procede por la violación de las normas invocadas como violadas en la demanda o en la solicitud que se presente en escrito separado. Tal violación debe surgir del análisis del acto administrativo y de su confrontación con las normas invocadas como violadas o del estudio de las pruebas allegadas con la solicitud.

De modo que la suspensión provisional de los efectos del acto administrativo está atada a un examen de legalidad o de constitucionalidad que el juez debe hacer para anticipar de alguna manera un caso de violación de norma superior por parte del acto acusado(4).

En auto del 24 de febrero de 2015, dictado en el expediente 20998 (interno), que decretó la suspensión provisional de los efectos del parágrafo 1 del artículo 3 del Decreto 2701 de 2013, “Por el cual se reglamenta la Ley 1607 de 2012”, la Sala trazó los siguientes criterios sobre la medida cautelar de suspensión provisional(5):

“1. De la suspensión provisional en la Ley 1437 de 2011. Aspectos materiales 

1.1.- En la vigencia del Decreto 01 de 1984 –Código Contencioso Administrativo-, el análisis que realizaba el Juez de la solicitud de suspensión provisional de un acto administrativo, se limitaba a la fundamentación expuesta en la solicitud de decreto de la suspensión provisional −presentada bien en escrito separado o como un acápite de la demanda−, por lo que dejaba de lado los cargos o vicios esgrimidos en el libelo introductor en caso de que unos y otros fueran disímiles(6). 

No obstante, esa situación no se mantuvo en la nueva regulación contenida en la Ley 1437 de 2011 –Nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo-, toda vez que, de manera expresa, se dispuso que la medida sería procedente por la “violación de las disposiciones invocadas en la demanda o en la solicitud que se realice en escrito separado” (artículo 231), lo que supone la posibilidad de que el funcionario judicial acuda a lo expuesto en uno u otro documento, a efectos de establecer no sólo los vicios endilgados en los actos cuestionados, sino también las disposiciones legales o constitucionales que se aducen como desconocidas.  

Todo, bajo el entendido de que la inclusión de la conjunción disyuntiva “o” indica la existencia de una alternativa entre dos o más supuestos, esto es, de una opción de elegibilidad, en este caso, respecto de la fundamentación o sustentación de la petición. 

1.2.- Por otra parte, uno de los criterios materiales que determinaban la procedencia de la medida cautelar en la legislación anterior correspondía a la manifiesta infracción de las normas invocadas como sustento de la respectiva petición, de modo que tal estudio no aparejaba, ni permitía, la realización de un análisis minucioso o detallado de los mandatos aducidos como vulnerados, ni del material probatorio allegado con la solicitud, puesto que el mismo se encontraba reservado para la sentencia que desatara el fondo del asunto. 

De ahí que la jurisprudencia de esta Corporación haya sido enfática en afirmar que la procedencia de la suspensión provisional de un acto administrativo estaba condicionada a que la violación al ordenamiento jurídico fuera evidente, ostensible, notoria, palmar, a simple vista o prima facie, lo que se lograba mediante un sencillo y elemental cotejo directo entre el acto administrativo demandado y las normas que se invocaban como transgredidas, en un proceso comparativo a doble columna, que no requería de mayores esfuerzos interpretativos o probatorios.  

La situación en la Ley 1437 de 2011 es diferente, ya que en la disposición que regula los presupuestos específicos de procedencia de la suspensión provisional no se calificó el nivel de la infracción, como sí lo hacía el Decreto 01 de 1984.  

En efecto, en el artículo 231 ibídem, sólo se previó sobre el particular que “cuando se pretenda la nulidad de un acto administrativo, la suspensión provisional de sus efectos procederá por violación de las disposiciones invocadas en la demanda o en la solicitud que se realice en escrito separado, cuando tal violación surja del análisis del acto demandado y su confrontación con las normas invocadas como violadas o del estudio de las pruebas allegadas con la solicitud” (Subrayas propias). 

Nótese, pues, que la norma carece de la calificación de la infracción. Luego, el análisis que deberá realizar el funcionario judicial no se circunscribe a la simple comparación normativa, puesto que si la norma no distinguió la entidad de la infracción, mal haría el intérprete en establecerla. 

1.3.- En síntesis, en cuanto a la medida de suspensión provisional, lo cierto es que varios de sus requisitos de procedencia fueron modificados, en lo que podría denominarse una especie de flexibilización, orientada a proteger y garantizar, provisionalmente, el objeto del proceso y la efectividad de la sentencia, al tenor del artículo 231 del CPACA”(7). 

En este sentido, la Ley 1437 de 2011, (CPACA) incluye los tipos de cautelas y los requisitos para decretarlas recogidos en las legislaciones de los distintos países de la Unión Europea, esto es, las cautelas positivas y las negativas y los tres requisitos para su decreto: 

  1. Apariencia de buen derecho (fumus bonis iuris), que exige un examen preliminar que no constituye prejuzgamiento bien respecto de la legalidad del acto (cautela suspensiva o negativa), bien respecto de la titularidad del derecho subjetivo que sustenta las pretensiones;
  2. Urgencia (periculum in mora). El juez determinará en cada caso si la duración del proceso puede tornar ineficaz un eventual fallo estimatorio de las pretensiones de la demanda, y
  3. Ponderación de intereses en conflicto, esto es, identificar las ventajas, para el interés general y los inconvenientes, para el derecho del demandante derivados de la denegación de la medida cautelar, versus, las ventajas para el derecho del demandante y los inconvenientes para el interés general, al otorgar la medida cautelar”.
 

Con base en las anteriores directrices generales, se aborda el caso concreto.

2.2. DEL CASO CONCRETO

El demandante considera que en el caso en estudio procede la medida cautelar para suspender provisionalmente el Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014, debido a que vulnera lo dispuesto en los artículos 20 y 21 del Decreto 2972 de 2013.

El fundamento de la solicitud recae en que del cotejo o comparación de la norma acusada con la superior surge una clara transgresión. Para el efecto, es necesario verificar la presunta vulneración de los artículos 20 y 21 del Decreto 2972 de 2013, para lo cual debe confrontarse con el acto demandado, como se discrimina a continuación:

NORMA INFRINGIDANORMA ACUSADA

“DECRETO 2972 DE 2013
(…)
Artículo 20. DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE). Por el año gravable 2013 deberán presentar la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), los sujetos pasivos del impuesto, señalados en el artículo anterior, para lo cual deberán utilizar el formulario prescrito por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y presentaría dentro de los plazos previstos en el artículo siguiente.

PARÁGRAFO. Se entenderán como no presentadas las declaraciones, que se presenten sin pago total dentro del plazo para declarar. Las declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento para declarar, producirán efectos legales, siempre y cuando el pago del impuesto se efectué o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico

ARTÍCULO 21 PLAZOS. Los plazos para presentar la declaración del impuesto sobre la renta y para la equidad CREE y para cancelar en dos (2) cuotas iguales el valor por concepto de este impuesto, vence en las fechas que se indican a continuación, atendiendo el último digito del NIT del declarante que conste en el Certificado del Registro Único Tributario (RUT), sin tener en cuenta el digito de verificación,(…)”

“OFICIO 061703 DE 05-11-2014
(…)

Pregunta:

¿Se entenderá como no presentada una declaración del impuesto sobre la renta CREE, presentada dentro del plazo previsto en el Decreto 2972 de 2013, respecto de la cual no se canceló la segunda cuota dentro del plazo previsto en el mismo Decreto?

Para responder es necesario manifestar:

La Ley 1607 de 2012, respecto de la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE, dispuso:

ARTÍCULO 27. DECLARACIÓN Y PAGO. La declaración y pago del impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) de que trata el artículo 20 de la presente ley se hará en los plazos y condiciones que señale el Gobierno Nacional.

PARÁGRAFO. Se entenderán como no presentadas las declaraciones, para efectos de este impuesto, que se presenten sin pago total dentro del plazo para declarar. Las declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento para declarar, producirán efectos legales, siempre y cuando el pago del impuesto se efectué o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico.

Por su parte el artículo 20 del Decreto 2972 de 2013, por el cual se fijan los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones tributarias, señala:

Artículo 20. DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA EQUIDAD (CREE). Por el año gravable 2013 deberán presentar la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), los sujetos pasivos del impuesto, señalados en el artículo anterior, para lo cual deberán utilizar el formulario prescrito por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y presentarla dentro de los plazos previstos en el artículo siguiente.

PARÁGRAFO. Se entenderán como no presentadas las declaraciones, que se presenten sin pago total dentro del plazo para declarar. Las declaraciones que se hayan presentado sin pago total antes del vencimiento para declarar, producirán efectos legales, siempre y cuando el pago del impuesto se efectué o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico

ARTÍCULO 21 PLAZOS. Los plazos para presentar la declaración del impuesto sobre la renta CREE y para cancelar en dos (2) cuotas iguales el valor por concepto de este impuesto, vence en las fechas que se indican a continuación, atendiendo el último digito del NIT del declarante que conste en el Certificado del Registro Único Tributario (RUT), sin tener en cuenta el digito de verificación, así:
(…)

En este contexto, como el Decreto de plazos autorizó el pago del impuesto arrojado en la declaración, en dos fechas, estas debieron cumplirse y en consecuencia si a pesar de haber cancelado la primera cuota en el término legal, no se canceló la segunda, el impuesto a cargo arrojado en la declaración no fue objeto de pago total” dentro del plazo fijado; se dará la consecuencia prevista en el artículo 27 de la Ley 1607 de 2012 y por lo mismo, la declaración se tendrá como no presentada.

De la anterior comparación, la Sala unitaria no evidencia la violación alegada, puesto que los artículos 20 y 21 del Decreto 2972 de 2013 señalan que se tendrán como no presentadas las declaraciones del impuesto sobre la renta para la equidad- CREE que se presenten sin el pago total dentro del plazo para declarar. En concordancia con ello, el Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014 indica que como se autorizó el pago del tributo en dos fechas, estas se deben cumplir, y que pese a haberse pagado la primera cuota en tiempo, el no pago de la segunda, tendrá como no presentada la declaración.

En ese sentido, en principio, de la lectura del Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014 no se advierte contradicción con la norma superior, dado que se refiere a las dos fechas para hacer el pago de la declaración CREE y que si se paga la primera cuota pero no la segunda dentro del plazo establecido para el efecto, no cumple con lo exigido por los artículos 20 y 21 del Decreto 2972 de 2013, normas que indican que el pago debe ser total para tener como presentada la declaración del tributo.

Así las cosas, este Despacho considera que no se cumplen los presupuestos para decretar la suspensión provisional de los efectos del Oficio 061703 del 5 de noviembre de 2014.

Por lo anteriormente expuesto, el despacho,

RESUELVE 

NEGAR la medida cautelar de suspensión provisional del Oficio 061703 de 5 de noviembre de 2014, que fijó la interpretación para dar por no presentada una declaración del impuesto sobre la renta para la equidad- CREE, respecto de la cual no se haya pagado la segunda cuota dentro del plazo previsto en el Decreto 2972 de 2013.

Notifíquese y cúmplase,

Magistrados:Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

1 Por el cual se fijan los lugares y plazos para la presentación de las declaraciones ' tributarias y para el pago de los impuestos, anticipos y retenciones en la fuente y se dictan otras disposiciones”.

2 Folio 18 Cdno Ppal.

3 LEY 1437 DE 2011. ARTÍCULO 230. CONTENIDO Y ALCANCE DE LAS MEDIDAS CAUTELARES. Las medidas cautelares podrán ser preventivas, conservativas, anticipativas o de suspensión, y deberán tener relación directa y necesaria con las pretensiones de la demanda. Para el efecto, el Juez o Magistrado Ponente podrá decretar una o varias de las siguientes medidas:
1. Ordenar que se mantenga la situación, o que se restablezca al estado en que se encontraba antes de la conducta vulnerante o amenazante, cuando fuere posible.
2. Suspender un procedimiento o actuación administrativa, inclusive de carácter contractual. A esta medida solo acudirá el Juez o Magistrado Ponente cuando no exista otra posibilidad de conjurar o superar la situación que dé lugar a su adopción y, en todo caso, en cuanto ello fuere posible el Juez o Magistrado Ponente indicará las condiciones o señalará las pautas que deba observar la parte demandada para que pueda reanudar el procedimiento o actuación sobre la cual recaiga la medida
3. Suspender provisionalmente los efectos de un acto administrativo.
4. Ordenar la adopción de una decisión administrativa, o la realización o demolición de una obra con el objeto de evitar o prevenir un perjuicio o la agravación de sus efectos.

5. Impartir órdenes o imponerle a cualquiera de las partes del proceso obligaciones de hacer o no hacer.

PARÁGRAFO. Si la medida cautelar implica el ejercicio de una facultad que comporte elementos de índole discrecional, el Juez o Magistrado Ponente no podrá sustituir a la autoridad competente en la adopción de la decisión correspondiente, sino que deberá limitarse a ordenar su adopción dentro del plazo que fije para el efecto en atención a la urgencia o necesidad de la medida y siempre con arreglo a los límites y criterios establecidos para ello en el ordenamiento vigente.

4 Auto de 15 de febrero de 2015, exp. 22328, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

5 C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

6 En sentido similar el Consejero de Estado Mauricio Fajardo Gómez expuso lo siguiente sobre el particular: “… en la actualidad existe una limitante más que afronta la aplicabilidad de la figura de la suspensión provisional y que surge de los desarrollos jurisprudenciales que de la misma se han llevado a cabo, desarrollos por cuya virtud, a guisa de ejemplo, si en la demanda se invocan como fundamentos de la violación cinco normas superiores –tres artículos de la Constitución Política y dos artículos de una Ley- mientras que en el escrito mediante el cual se solicita la suspensión provisional debe proceder porque la decisión administrativa cuestionada resulta violatoria de forma evidente solo respecto de una de esas disposiciones, se ha entendido que el juez de lo contencioso administrativo actualmente tiene que circunscribirse en su análisis a la confrontación entre el acto demandado y esa única disposición que el peticionario invoca como infringida de manera manifiesta en el escrito contentivo de la solicitud de amparo cautelar”. FAJARDO GÓMEZ, Mauricio. “Medidas Cautelares”. En: Seminario Internacional de

presentación del Nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo Ley 1437 de 2011, p. 344.

7 Fajardo Gómez, Mauricio. Medidas Cautelares. En: Memorias del Seminario Internacional de presentación del Nuevo Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. Ley 1437 de 2011. Imprenta Nacional.