Sentencia 2015-00441 de junio 27 de 2018

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación: 08001-23-33-000-2015-00441-01 (23638)

Consejero Ponente:

Dr. Milton Chaves García

Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho.

Demandante: Aerovías del Continente Americano S.A. Avianca S.A.

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN

Temas: Impuesto al patrimonio 2011

Contrato de estabilidad jurídica

Devolución pago de lo no debido

Sentencia segunda instancia

Bogotá, D.C., veintisiete de junio de dos mil dieciocho.

EXTRACTOS: «Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN, la Sala decide si por el año gravable 2011 procede o no la devolución de la suma pagada por la actora por concepto del impuesto al patrimonio y la sobretasa a dicho impuesto, junto con los intereses corrientes y de mora.

Para resolver este asunto, la Sala reitera el criterio expuesto en sentencia de 15 de marzo de 2018, en la que se resolvió un caso similar, entre las mismas partes(16).

Con fundamento en la Ley 963 de 2005, los decretos 2950 de 2005 y 1474 de 2008 y los documentos Conpes 3366 y 3406 de 2005, la actora celebró con la Nación, Ministerio de Transporte, el contrato de estabilidad jurídica EJ-020(17).

Entre las normas objeto de estabilidad jurídica se incluyeron los artículos 292 a 296 del estatuto tributario, modificados por la Ley 1111 de 2006, que regulan el impuesto al patrimonio de los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010 (cláusula cuarta del contrato)(18). Tales normas se consideraron determinantes para la inversión y la Nación se obligó a que se mantendrían inmodificables durante su vigencia y que ante cualquier modificación adversa no le serían aplicables al inversionista (cláusula séptima del contrato )(19).

El 20 de mayo de 2013 la actora pagó $2.683.944.000 como parte de la quinta cuota del impuesto al patrimonio, por el que posteriormente, el 8 de enero de 2014, radicó solicitud de devolución y/o compensación, por considerar que no era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio, por el contrato de estabilidad jurídica suscrito el 30 de diciembre de 2018(20).

La DIAN, por medio de Resolución 12 (Código: 6283) de 11 de julio de 2014, declaró improcedente la solicitud de devolución o compensación realizada por la actora, por lo que Avianca presentó recurso de reconsideración el 21 de agosto de 2014, que posteriormente fue resuelto por la demandada mediante Resolución 6385 de 7 de julio de 2015, en el que confirmó la resolución recurrida(21)..

En el presente asunto, la actora alega que, en virtud del contrato de estabilidad jurídica suscrito con la Nación - Ministerio de Transporte, no está obligada a pagar el impuesto al patrimonio a que se refiere la Ley 1370 de 2009, pues dicha norma prorrogó el impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111 de 2006, que fijó el impuesto por los años gravables 2007 a 2010.

La DIAN, por su parte, insiste en que la actora sí está obligada a pagar el impuesto al patrimonio previsto en la Ley 1370 de 2009, pues es un impuesto nuevo, creado, precisamente, por dicha ley. Que, además, esta norma es posterior y, por ende, no está incluida en el contrato de estabilidad tributaria.

La discusión acerca de si la Ley 1370 de 2009 creó un nuevo impuesto al patrimonio o prorrogó el regulado por la Ley 1111 de 2006, fue definida por esta sección en sentencia de 30 de agosto de 2016, al anular parcialmente el Concepto DIAN 098797 de 2010; que sirvió de fundamento a los actos demandados y que, en esencia, sostenía que los inversionistas que hubieran suscrito contratos de estabilidad jurídica estaban sujetos al impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1370 de 2009(22).

En efecto, en la sentencia de 30 de agosto de 2016, esta sección concluyó que “La Ley 1370 no creó un nuevo impuesto al patrimonio, sino que extendió, prorrogó, la vigencia del impuesto al patrimonio que venía regulando la Ley 1111”(23).

Con fundamento en la sentencia ya citada, la Sala ha anulado varios actos de contenido particular en los que la DIAN negó la devolución de las sumas pagadas por concepto del impuesto al patrimonio de 2011, a inversionistas que suscribieron contratos de estabilidad jurídica que incluían el artículo 292 del estatuto tributario modificado por la Ley 1111 de 2006(24).

Así, en sentencia de 15 de marzo de 2018, la sección precisó lo siguiente(25):

“(...) Lo expuesto obliga a que la Sala declare la nulidad de la tesis y la interpretación jurídica establecida para el problema jurídico 2 del concepto 098797 del 28 de diciembre de 2010. En síntesis, esa decisión está respaldada en las siguientes conclusiones:

i) El Concepto 098797 de 2010, expedido por la DIAN, es un acto normativo, de tipo reglamentario, en tanto fijó la interpretación oficial del impuesto al patrimonio de la Ley 1370 y determinó la incidencia de ese impuesto en el régimen de estabilidad jurídica regulado por la Ley 963. La DIAN tenía competencia para interpretar la Ley 1370 y definir la incidencia de ese impuesto en el régimen de estabilidad jurídica, sin que eso signifique que esté fijando la interpretación oficial de normas diferentes a las tributarias y que eso genere un ·grave vicio de falta de competencia.

ii) La Ley 1370 no creó un nuevo impuesto al patrimonio, sino que extendió, prorrogó, la vigencia del impuesto al patrimonio que venía regulando la Ley 1111. La consecuencia de esa interpretación es que el impuesto al patrimonio de la Ley 1370 esté amparado por el régimen de estabilidad jurídica de la Ley 963, por el tiempo que se pacte, siempre que en el contrato de estabilidad jurídica se hubiera identificado expresamente el impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111.

iii) El régimen de estabilidad jurídica creado por la Ley 963 es un mecanismo para fomentar nuevas inversiones y ampliar las inversiones existentes en un escenario jurídico estable. Los inversionistas que suscriben el contrato de estabilidad jurídica no adquieren meras expectativas, sino el derecho particular y concreto a que la inversión, durante la vigencia del contrato, se rija por las normas identificadas en el contrato. De modo que, a partir de la celebración del contrato, en virtud del principio de buena fe, los inversionistas amparan el marco jurídico de la inversión, al punto que, luego, no les son oponibles las modificaciones normativas que resulten adversas a la inversión.

iv) En los términos del artículo 1º de la Ley 963, por modificación normativa se entiende cualquier cambio en el texto de la ley, de la norma reglamentaria que expide el Gobierno Nacional o el cambio de la interpretación vinculante que, en ciertos casos, fija la propia administración, como en el caso de la DIAN.

La expedición de la Ley 1370 de 2009 y la interpretación que se plasmó en el acto demandado constituyen una modificación normativa adversa, en cuanto los inversionistas que suscribieron el contrato de estabilidad jurídica estarían obligados a pagar el impuesto al patrimonio de la Ley 1370.

v) Si el inversionista estabilizó el impuesto al patrimonio de la Ley 1111, durante la vigencia del contrato de estabilidad jurídica, el legislador no podía expedir una ley que prorrogara la vigencia de ese impuesto, menos si lo hacía con el ardid de que se trataba de un “nuevo impuesto”. Eso, a juicio de la Sala, implica una modificación normativa adversa, una modificación del marco normativo, que, de contera, afecta el principio de buena fe.

vi) La interpretación plasmada en el acto demandado generó una modificación normativa adversa, que, ·sin duda, es contraria al principio de buena fe que guía la relación jurídica entre el Estado y el inversionista, pues desconoce que realmente la Ley 1370 no hizo nada distinto a prorrogar la vigencia del impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111 (para que pudiera cobrarse en el año 2011). (…)” (resaltado fuera de texto)

Conforme con lo aducido, el impuesto al patrimonio consagrado en la Ley 1370 de 2009 es una prórroga de la Ley 1111 de 2006, de manera que la demandante no es sujeto pasivo del mismo, pues al haber suscrito un contrato de estabilidad jurídica sobre ese impuesto y por el término de 6 años·, cualquier modificación sobre las normas relativas al referido tributo no le son aplicables, lo cual incluye la prórroga del gravamen y, en el mismo sentido, la sobretasa prevista en el Decreto 4825 de 2010 (...)”.

Entonces, la Ley 1370 de 2009 no creó un nuevo impuesto al patrimonio, como lo afirma la DIAN, sino que prorrogó el que, en ese momento, estaba vigente, esto es, el regulado en los artículos 292 a 296 del estatuto tributario modificados por la Ley 1111 de 2006.

Esta interpretación tiene como efecto que los inversionistas que hayan suscrito contratos de estabilidad jurídica y en estos hayan estabilizado expresamente el impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1111 de 2006, tienen derecho a que el impuesto al patrimonio de la Ley 1370 esté amparado por el régimen de estabilidad jurídica de la Ley 963 de 2005, por el tiempo que se haya pactado el respectivo contrato, sin que les sean oponibles las modificaciones normativas adversas a la inversión.

Por tal razón, por el año gravable 2011, Avianca no era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio regulado por la Ley 1370 de 2009, pues por tratarse de una prórroga de dicho tributo, forma parte de las normas incluidas en el contrato de estabilidad jurídica que suscribió con el Ministerio de Transporte, a saber: el artículo 292 y siguientes del estatuto tributario, que estableció el impuesto al patrimonio por los años 2007 a 2010.

En cuanto a la sobretasa del impuesto al patrimonio establecida en el artículo 9º del Decreto 4825 de 2010(26), la Sala reitera que la actora no estaba obligada a pagarla, pues fue creada como un tributo complementario “a cargo de las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta de que trata la Ley 1370 de 2009”. En consecuencia, tiene un carácter accesorio "que le permite plegarse a la misma suerte del concepto principal al cual accede, y que la supedita a la plena existencia de una obligación tributaria sustancial vigente respecto de dicho gravamen(27)”.

En consecuencia, la declaración del impuesto al patrimonio presentada por la actora por el año gravable 2011 no surte efectos jurídicos, de acuerdo con lo previsto en el artículo 594-2 del estatuto tributario, sin necesidad de acto que así lo declare(28).

No es cierto, entonces, que como la sobretasa es un tributo independiente y esta se declaró en el mismo formulario del impuesto al patrimonio, la declaración del impuesto al patrimonio por el año gravable 2011 tiene pleno efecto legal.

Además, lo pagado por la actora constituye un pago de lo no debido, pues no existe causa legal para exigir su cumplimiento (D. 2277/2012, art. 16)(29). En ·consecuencia, procede la solicitud de devolución dentro del término de prescripción de la acción ejecutiva del artículo 2536 del Código Civil, modificado por el artículo 8º de la Ley 791 de 2002, esto es, 5 años. Lo anterior, conforme con los artículos 11 y 16 del Decreto 2277 de 2012.

De otra parte, conforme con los artículos 11 y 16 del Decreto 2277 de 2012, para las solicitudes de devolución de pagos de lo no debido se aplica el trámite de las solicitudes de devolución de saldos a favor, que incluye el reconocimiento de intereses corrientes y de mora. Es de anotar que la DIAN no cuestionó la sentencia en cuanto a la forma en que se determinaron los intereses corrientes y de mora, por lo que tal determinación se mantiene.

La Sala observa que pese a que la DIAN manifestó que el Comité de Conciliación y Defensa Judicial de la Unidad Administrativa de la DIAN, tramita ante la autoridad competente, la oferta de revocatoria directa de los actos demandados, establecida en el artículo 95 de la Ley 1437 de 2011, no se adjuntó al expediente prueba de lo manifestado.

En este orden de ideas, la Sala confirmará la decisión del tribunal que anuló los actos demandados y declaró sin valor legal la declaración del impuesto al patrimonio, en lo que respecta al pago parcial de la quinta cuota presentada por la actora, correspondiente al año gravable 2011.

No prosperan los cargos.

Condena en costas

En relación con las costas de segunda instancia, la Sala precisa lo siguiente:

De acuerdo con los artículos 188 del CPACA y 361 del Código General del Proceso, las ·sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público.

Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, así:

“3. En la providencia de superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda. (...).

8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación “ (...)”.

En este caso, nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 3º del artículo 365 del Código General del Proceso (L. 1564/2012), pues se confirmó la sentencia apelada.

No obstante, la Sala ha precisado que estas circunstancias deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8º, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación(30)”.

Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen la condena en costas en esta instancia. En consecuencia, no se condena en costas en esta instancia.

En suma, la Sala procederá a confirmar la sentencia de primera instancia y no se condena en costas en esta instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. Confirmar la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte motiva.

2. No se condena en costas en esta instancia.

3. Reconocer personería a Miryam Rojas Corredor, como apoderada de la DIAN en los términos del poder que está en el folio 29 del cuaderno principal 2.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

16 Exp. 22867. C.P Stella Jeannette Carvajal Basto.

17 Folios 534 a 538 c.p. 1.

18 Folio 536 del c.p. 1.

19 Folio 536 reverso del c.p.

20 Folio 396 del c.p. 1.

21 Folios 408 a(sic) del c.p.1.

22 Exp. 18636. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

23 Ibídem.

24 Entre otras, ver sentencias del 5 de octubre de 2016, exp. 21012. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia (E), del 16 de noviembre de 2016, exp. 20826. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, de 24 de noviembre de 2016, exp. 21181. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, del 23 de febrero de 2017, exp. 20442. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y de 02 de marzo de 2017, exp. 22145, Stella Jeannette Carvajal Basto.

25 Exp. 22867. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

26 Artículo 9º Decreto 4825 de 2010. Créase una sobretasa al impuesto al patrimonio a cargo de las personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta de que trata la Ley 1370 de 2009. Esta sobretasa es del veinticinco por ciento (25%) del impuesto al patrimonio. (...).

27 Sentencia del 5 de octubre de 2016, exp. 21012, C.P (E) Martha Teresa Briceño de Valencia.

28 Sentencia de 2 de marzo de 2017, Sección Cuarta del Consejo de Estado, exp. 22145. C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

29 “Artículo 16. Término para solicitar y efectuar la devolución por pagos de lo no debido. Habrá lugar a la devolución y/o compensación de los pagos efectuados a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento, para lo cual deberá presentarse solicitud ante la dirección seccional de impuestos o de impuestos y aduanas donde se efectuó el pago, dentro del término establecido en el artículo 11 del presente decreto.

La dirección seccional de impuestos o de impuestos y aduanas para resolver la solicitud contará con el término establecido en el mismo artículo.

PAR.—Para la procedencia de las devoluciones y/o compensaciones a que se refiere el presente artículo, además de los requisitos generales pertinentes, en la solicitud deberá indicarse número y fecha de los recibos de pago correspondientes”.

30 Sentencia de 13 de julio de 2017, Exp. 21188. C.P. Milton Chaves García.