Sentencia 2015-00964 de agosto 9 de 2018

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente:

Stella Jeannette Carvajal Basto

Bogotá, D.C., nueve (9) de agosto de dos mil dieciocho (2018).

Ref.: Nulidad y restablecimiento del derecho

Rad.: 76001-23-33-000-2015-00964-01 (22555)

Demandante: Avícola San Roque SAS

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN

Temas: Impuesto sobre la renta 2009. Silencio administrativo positivo

Sentencia segunda instancia

EXTRACTOS: «CONSIDERACIONES DE LA SALA

Decide la Sala sobre la legalidad de los actos administrativos acusados contenidos en liquidación oficial de revisión Nº 212412013000005 del 8 de febrero de 2013(17) y la Resolución Nº 900.056 del 3 de marzo de 2014, expedidos por la DIAN en relación con el impuesto sobre la renta de la sociedad actora, correspondiente al año gravable 2009, al igual que la Resolución Nº 900.382 del 28 de abril de 2015, por la cual la DIAN negó la solicitud de reconocimiento del silencio administrativo positivo frente a la decisión del recurso de reconsideración(18).

En los términos del recurso de apelación, se debe determinar si respecto del recurso de reconsideración interpuesto por AVÍCOLA SAN ROQUE SAS, operó el silencio administrativo positivo, a cuyo efecto corresponde establecer si se notificó en debida forma la Resolución Nº 900.056 del 3 de marzo de 2014.

Notificación de la resolución que resuelve el recurso de reconsideración. Reiteración jurisprudencial.(19) 

Para el análisis del asunto es necesario referirse a la normativa que establece el término para resolver el recurso de reconsideración y la configuración del silencio administrativo positivo, esto es, los artículos 732 y 734 del estatuto tributario que prevén lo siguiente:

«ART. 732.—Término para resolver los recursos. La administración de impuestos tendrá un (1) año para resolver los recursos de reconsideración o reposición, contado a partir de su interposición en debida forma». 

«ART. 734.—Silencio administrativo. Si transcurrido el término señalado en el artículo 732, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior, el recurso no se ha resuelto, se entenderá fallado a favor del recurrente, en cuyo caso, la administración, de oficio o a petición de parte, así lo declarará». 

En relación con el artículo 732 del estatuto tributario que establece que el término para resolver el recurso de reconsideración es de un año, contado a partir de su interposición en debida forma, la Sala ha señalado que no basta que en ese plazo sea proferido el acto sino que es necesario que en ese mismo lapso se dé a conocer al interesado mediante la notificación, pues hasta que el contribuyente no lo conozca no produce efectos jurídicos.

En efecto, en cuanto la expresión «resolver» contenida en este artículo, la jurisprudencia(20) ha precisado que la decisión a la que se refiere la ley, es la «notificada legalmente», esto es, dentro de la oportunidad legal, ya que de otra manera no puede considerarse resuelto el recurso, como quiera que si el contribuyente no ha tenido conocimiento del acto administrativo, este no produce los efectos jurídicos correspondientes y, por tanto, no puede tenerse como fallado el recurso presentado(21).

La Sala ha destacado que el plazo de «un año» previsto en el artículo 732 del estatuto tributario, es un término preclusivo, porque el artículo 734 ib. establece que se configura el silencio administrativo positivo ante su incumplimiento. Al ser un término preclusivo, se entiende que al vencimiento del mismo, la administración pierde competencia para manifestar su voluntad y, en ese orden, el acto deviene en nulo(22).

En relación con la notificación del acto que resuelve el recurso de reconsideración, el inciso segundo del artículo 565 del estatuto tributario establece lo siguiente:

«ART. 565.—Formas de notificación de las actuaciones de la administración tributaria. (...) 

Las providencias que decidan recursos se notificarán personalmente, o por edicto si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no compareciere dentro del término de los diez (10) días siguientes, contados a partir de la fecha de introducción al correo del aviso de citación. En este evento también procede la notificación electrónica». 

Como se observa, para notificar la resolución que resuelve un recurso de reconsideración, se acude de manera principal a la notificación personal y si no es posible surtir la notificación por este medio, se acude a la notificación por edicto de manera subsidiaria.

En cuanto a la forma de contar el término contenido en el inciso segundo del mencionado artículo 565 del estatuto tributario, se advierte que en la Sentencia C-929 de 2005, la Corte Constitucional declaró exequible la expresión “contados a partir de la fecha de introducción al correo del aviso de citación” del artículo 565 del estatuto tributario, con fundamento en que dicha expresión significa que «el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, cuenta con el término establecido en la norma (diez días), para acudir ante la administración a fin de ser notificado de manera personal o, en su defecto, si no comparece se procederá a la notificación por edicto. Es decir, los términos para la interposición de las acciones correspondientes, comienzan a contarse a partir de la realización de la notificación, y no como lo interpreta el actor, desde el día de la introducción al correo del aviso de citación, el cual tiene precisamente ese efecto, citar al interesado para que se notifique del acto particular que ha resuelto su recurso».

En ese entendido, el criterio actual de la Sala, en relación con el artículo 565 del estatuto tributario, se concreta en que:

«3.4. Habida consideración que el artículo 565 del estatuto tributario establece que la notificación personal debe practicarse dentro de los 10 días siguientes, contados desde el envío de la citación, y el artículo 59 del Código de Régimen Político y Municipal dispone que los términos señalados en días se cuentan hábiles, debe entenderse que dicho plazo empieza a correr a partir del primer día hábil siguiente a la introducción de correo del aviso citatorio. Y, no desde el recibo de la citación,...»(23). (Negrillas fuera de texto)

Por su parte, el parágrafo segundo del citado artículo 565 del estatuto tributario establece que cuando el contribuyente actúe en la instancia administrativa a través de apoderado «la notificación se surtirá a la última dirección que dicho apoderado tenga registrada en registro único tributario, RUT».

Precisado lo anterior, en el expediente están probados los siguientes hechos:

• El 15 de junio de 2012, la división de gestión de fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Aduanas de Tuluá, profirió el requerimiento especial Nº 212382012000026(24) notificado el 16 de junio de 2012, a la sociedad AVÍCOLA SAN ROQUE SAS.(25)

• El 8 de febrero de 2013, la división de gestión de liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Tuluá profirió la liquidación oficial de revisión Nº 212412013000004(26).

• El 2 de abril de 2013, la sociedad demandante, por intermedio de su apoderada (la abogada Danis Caicedo Moreno), interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión(27).

• De acuerdo con el registro único tributario, RUT, de la abogada Danis Caicedo Moreno, la dirección principal de ella era «Calle 9A 17-29 Barrio Santa Inés», del Municipio de Tuluá (Valle)(28).

• El 3 de marzo de 2014, la subdirección de gestión de recursos jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, por medio de la Resolución Nº 900.056 resolvió el recurso de reconsideración, confirmando la liquidación oficial de revisión(29).

• El 4 de marzo de 2014, la Administración remitió la citación para notificación Nº 0558, dirigida a la abogada Danis Caicedo Moreno, en la Calle 9A 17-29 Barrio Santa Inés del Municipio de Tuluá (Valle), enviada mediante la guía Nº 1099197211 de la misma fecha(30), la cual fue devuelta el 5 de marzo de 2014 indicando como motivo de devolución «DESTINATARIO SE TRASLADÓ»(31).

• El área de gestión administrativa y financiera de la Dirección Seccional de Aduanas de Tuluá, mediante edicto Nº 0006 notificó la Resolución Nº 900.056 que resolvió el recurso de reconsideración(32). Dicho edicto fue fijado el 18 de marzo de 2014 y desfijado el 1º de abril de 2014(33).

En el caso está probado y no es objeto de discusión, que la sociedad demandante, en el curso del proceso administrativo adelantado por la DIAN en relación con el impuesto sobre la renta del año 2009, estuvo representada por una profesional del derecho, a quien confirió poder(34) y actuó, entre otros, para responder el requerimiento especial e interponer el recurso de reconsideración(35).

Por tanto, en el sub examine la notificación procedente era la prevista en el citado parágrafo segundo del artículo 565 del estatuto tributario, esto es, a la última dirección que la apoderada tenga registrada en el RUT, como en efecto ocurrió.

Sobre el tema, la Sala(36) ha expresado y reitera que:

«... si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, en el curso de una actuación administrativa, actúa asistido por los servicios profesionales de un abogado y este tiene dirección registrada en el RUT, la notificación por correo del correspondiente acto administrativo se debe llevar a cabo en dicha dirección y de manera preferente respecto de la informada por su representado en el RUT. A menos, claro está, que se haya informado dirección procesal, caso en el cual, esta prima sobre las demás. (...) 

(...) la notificación del respectivo acto administrativo se debe surtir en la última dirección que dicho apoderado tenga registrado en el RUT, dirección que prima respecto de la informada en el mismo registro por su poderdante, sin que sea potestativo de la administración optar por una u otra dirección de notificación». 

Así, no es de recibo lo aducido por el a quo, en cuanto a que la “devolución por motivo traslado” de la citación para notificación personal conllevaba la aplicación del artículo 568 del estatuto tributario y la notificación por aviso, toda vez que dicha norma regula la “notificación por correo” de los actos que se notifican por esa vía y, en el caso, como ya se precisó, se trata de la notificación personal de la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, a cuyo efecto, se reitera, debe enviarse una citación para que el contribuyente acuda a la administración a notificarse personalmente del respectivo acto, siendo tal mecanismo de notificación (personal) el principal, por lo que si no es posible surtirla por ese medio, se acude en forma subsidiaria a la notificación por edicto.

De acuerdo con lo reseñado, la DIAN observó el debido proceso en la medida en que intentó la notificación personal, previa citación y, ante la devolución de la misma, a pesar de haberse enviado a la última dirección informada en el RUT de la apoderada, lo procedente era notificar el acto por edicto(37), como en efecto lo hizo.

No obstante, los actos acusados deben anularse, teniendo en cuenta lo siguiente:

Observa la Sala, que la DIAN resolvió el recurso de reconsideración mediante la Resolución Nº 900.056 del 3 de marzo de 2014 y procedió a la notificación de acto administrativo a la apoderada de la sociedad actora, de conformidad con lo previsto en el citado parágrafo segundo del artículo 565 del estatuto tributario.

Para dar cumplimiento a lo anterior, el 4 de marzo de 2014 expidió el aviso de citación Nº 0558, mediante el cual citó a la apoderada de AVÍCOLA SAN ROQUE SAS con el fin de notificarle la mencionada Resolución, citación que se introdujo al correo en la referida fecha.

Así pues, como el aviso de citación Nº 0558 fue introducido por correo el 4 de marzo de 2014, los 10 días que tenía la apoderada para notificarse personalmente de la decisión del recurso, debían contarse a partir del día hábil siguiente a dicha fecha, esto es, el 5 de marzo de 2014. Por tanto, el término para la notificación personal vencía el 18 de marzo de 2014(38).

En esas condiciones, la DIAN no estaba facultada para fijar el edicto el día 18 de marzo de 2014, porque la apoderada de la actora tenía hasta ese día para acudir a la entidad y notificarse de forma personal del acto administrativo.

No obstante, se advierte que la DIAN notificó el acto por edicto que fijó el 18 de marzo de 2014 y desfijó el 1º de abril del mismo año. Por consiguiente, la notificación por edicto se surtió en forma anticipada, es decir, antes de que se venciera el plazo que tenía la demandante para comparecer y notificarse personalmente de la decisión de la administración.

Lo anterior, porque el edicto fue fijado el 18 de marzo de 2014, cuando debió fijarse el miércoles 19 de marzo de 2014 y desfijarse el 2 de abril(39), por lo que se encuentra probado que, como lo ha precisado la Sala, «la DIAN preterminó en un día de los diez (10) que tenía el contribuyente para notificarse personalmente, por ende, incurrió en una irregularidad en la notificación del acto por el que resolvió el recurso de reconsideración»(40).

Así, la contribuyente no tuvo los diez (10) días siguientes al recibo del aviso, que consagra el artículo 565 del estatuto tributario, para acudir a notificarse personalmente, lo que constituye una pretermisión de un término legal y la consecuente indebida notificación por edicto del acto que resolvió en recurso de reconsideración.

Para la Sala se configuró el silencio administrativo positivo conforme a lo dispuesto en los artículos 732 y 734 del estatuto tributario, pues si bien la DIAN tenía hasta el 2 de abril para dictar y notificar la resolución por la que resolvió el recurso de reconsideración, la notificación de este acto efectuada por edicto fue irregular y, por ende, violatoria del derecho de defensa y del debido proceso.

En consecuencia, la notificación del acto administrativo que decidió el recurso de reconsideración no se ajustó a los preceptos legales aplicables al caso concreto, motivo por el cual, de conformidad con lo previsto en el artículo 734 del estatuto tributario, la consecuencia de ese hecho es que el recurso de reconsideración interpuesto se entiende fallado a favor de la demandante.

Por lo tanto, se concluye la nulidad de los actos acusados (contenidos en la liquidación oficial de revisión, la resolución que resolvió el recurso de reconsideración y el acto que negó el reconocimiento del silencio administrativo positivo) y, la consecuente firmeza de la declaración privada contenida en la última corrección presentada por la sociedad demandante que, si bien no fue solicitada expresamente por la actora, corresponde al restablecimiento del derecho que surge de la declaratoria de nulidad, conforme con lo establecido en el artículo 187 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo(41).

Con fundamento en lo aducido y teniendo en cuenta lo dispuesto en la parte resolutiva del fallo de primera instancia, la Sala revocará la sentencia apelada y, en su lugar, declarará la nulidad de los actos demandados y la firmeza de la declaración privada presentada por la actora respecto del impuesto sobre la renta del año gravable 2009.

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso(42), no se condenará en costas en esta instancia a la parte demandada, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

1. REVÓCASE la sentencia del 21 de abril de 2016 proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. En su lugar, se dispone:

1. ANÚLANSE la liquidación oficial de revisión Nº 212412013000004 del 8 de febrero de 2013, la Resolución Nº 900.056 del 3 de marzo de 2014 y la Resolución Nº 900.382 del 28 de abril de 2015, expedidas por la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN.

2. A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, presentada por la sociedad actora el 28 de septiembre de 2010, con sticker 91000096762404 y formulario Nº 1109601970362.

2. Sin condena en costas en esta instancia.

3. RECONÓCESE PERSONERÍA a la doctora Miryam Rojas Corredor para representar a la DIAN, en los términos del poder conferido, que obra en el folio 191 del cuaderno principal.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Consejeros: Milton Chaves García, Presidente de la Sección—Stella Jeannette Carvajal Basto—Julio Roberto Piza Rodríguez—Jorge Octavio Ramírez Ramírez».

17 Aunque la actora no indica en numeral independiente la solicitud de nulidad de la liquidación oficial de revisión, de las pretensiones 1 y 3, y del contenido integral de la demanda surge que persigue la nulidad de dicho acto.

18 Respecto de este acto no se concedieron recursos en la vía administrativa, por lo que podía ser demandado directamente (art. 161, num. 2º del CPACA). Además, en sentencia de 21 de octubre de 2010, Exp. 17142, la Sección precisó que los actos que niegan la declaratoria del silencio administrativo positivo son demandables ante esta jurisdicción.

19 Sentencias del 8 de septiembre de 2016, Exp. 18945, M.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, 20 de septiembre de 2017, Exp. 20890, M.P. (E) Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto y 19 de octubre de 2017, Exp. 22283, M.P. Dr. Milton Chaves García.

20 Sentencia del 23 de junio del 2000, Exp. 10070, M.P. Dr. Delio Gómez Leyva, reiterada el 23 de agosto de 2002, Exp. 13829, M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

21 Sentencia del 12 de abril de 2007, Exp. 15532, M.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

22 Sentencia del 21 de octubre de 2010, Exp. 17142, M.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

23 Sentencia de 8 de septiembre de 2016, Exp. 18945, M.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, reiterada en las sentencias del 20 de septiembre de 2017, Exp. 20890, M.P. (E) Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 19 de octubre de 2017, Exp. 22883, M.P. Dr. Milton Chaves García.

24 Fl. 91 c.a.

25 Fl. 91 c.a

26 Fls. 82-103 c.a.

27 Fls. 21-28 c.a. y 6-13 c.p.

28 Fl. 2 c.a.

29 Fls. 25-32 c.p

30 Fl. 3-3 vto. c.a.

31 Fl. 4 c.a.

32 Fl. 17 c.a.

33 Fl. 18 c.a.

34 A folio 70 del c.a. obra el poder conferido a la abogada Danis Caicedo Moreno por el representante legal de la sociedad AVÍCOLA SAN ROQUE S.A.S., en el que se le faculta expresamente para «recibir, transigir, conciliar, desistir y efectuar todas aquellas actuaciones que estime necesarias, de conformidad con lo normado en el artículo 70 del Código de Procedimiento Civil, inclusive interponer recurso de reconsideración».

35 Folios 91 c.a y 6-13 c.p.

36 Sentencia del 6 de septiembre de 2017, Exp. 21282, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, actor: DCP Auditores y Revisores Fiscales S.A.

37 En un caso similar y en el sentido anotado se pronunció la Sala en la sentencia del 8 de febrero de 2018, Exp. 21111, C.P. Dr. Milton Chaves García, actor: Siemens Sociedad Anónima.

38 Los días 8, 9, 15 y 16 de marzo de 2014 no son días hábiles para contar los términos.

39 El lunes 24 de marzo de 2014 era festivo (Día de san José).

40 Sentencia de 19 de octubre de 2017, Exp. 22283, M.P. Dr. Milton Chaves García.

41 Artículo 187 CPACA «... Para restablecer el derecho particular, la jurisdicción de lo contencioso administrativo podrá estatuir disposiciones nuevas en reemplazo de las acusadas, y modificar o reformar estas.»

42 CGP «ART. 365.—Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (...) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».