SENTENCIA 203 DE NOVIEMBRE 1 DE 1991

 

Sentencia 203 de noviembre 1º de 1991 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONTABILIDAD

REGISTRO DE OPERACIONES JURIDICAMENTE IMPERFECTAS

EXTRACTOS: «Como quedó relatado en la exposición de antecedentes, la glosa a la contabilidad de la empresa (Malterías Unidas S.A.) y que redundó en desestimar este costo por $ 131.322.720 y además, deudas por $ 129.469.838, se fundó en síntesis, en que la importación de cebada francesa fue amparada por licencia otorgada a nombre de Cervecería Unión S.A. de Medellín y no se aceptó la alegada ``cesión'''' de este negocio a la demandante.

El apoderado remonta la explicación a la época en que por problemas sanitarios de los cultivos de cebada en el país, el Gobierno autorizó la importación de ésta pero a nombre de las fábricas de cerveza que utilizan como materia prima la malta, pero no pueden producirla. Fue así como la importación autorizada a Cervunión comenzó a recibirla y procesarla por encargo de ésta, MalteríasUnidas S.A. hasta el punto de adeudar por este concepto $ 29.810.225, habiéndose producido entonces, un convenio en virtud del cual Cervunión cedió todos sus derechos de la licencia a Malterías Unidas S. A. y ésta asumió el total de sus costos, garantizándole el suministro de malta. Al realizarse este convenio, con relación a la primera etapa de la operación, se produjo una compensación porque la actora debía aCervunión la cebada importada y ésta debía los gastos incurridos hasta ese momento: la forma de reflejar la operación en la contabilidad fue la de cancelar por compensación la deuda a Cervunión y continuar registrando los costos de compra de cebada y maltaje como propios hasta llegar a la cifra de los $ 131.322.720.

En gran síntesis la desestimación de estos registros se debe a la falta de respaldo documental por haber sido otorgadas las licencias a nombre de Cervunión, así como las cartas de crédito y documentos relativos a la importación. Ese es el fundamento para que tanto la señora Fiscal Sexta como para el a-quo, afirmen que ``Malterías Unidas llevó a sus inventarios una mercancía que no era de su propiedad, aumentando así su costo con el valor de la importación y posteriormente, por medio de la cesión que no está probada, la convierta en ``gastos de producción'''', no siendo suficientes las actas de la junta directiva de las empresas como prueba de la operación''''.

El apoderado invoca a su favor todo el acervo probatorio y el análisis de los peritos para quienes Malterías Unidas sufrag''o la importación de la cebada francesa glosada en el acápite

La Sala tiene en cuenta que la finalidad primordial de la contabilidad, según los términos usados por el Código de Comercio, es la de suministrar una historia clara, completa y fidedigna de los negocios del comerciante. Pero por ``negoció'' ha de entenderse no sólo el que se realice y perfeccione con todos los requisitos legales como es lo ideal, sino que también deben quedar registrados los que se ejecutan en realidad mediante traslación de bienes y dinero, así sea sin ceñirse a la formalidad propia del respectivo contrato o figura jurídica a que correspondan. La contabilidad no puede limitarse a registrar solamente los negocios jurídicamente perfectos, pues si así fuera, el contador sería una especie de censor jurídico, calidad ésta que en parte alguna se le ha asignado; además tal exigencia se traduciría en la imposibilidad de consignar las operaciones que en ocasiones una empresa realiza injurídicamente, es decir, inclusive en contra de una clara prohibición legal y no por ello puede dejar de registrarse en la contabilidad, obviamente sin perjuicio de la responsabilidad que les cabe a los administradores.

Como el asunto se ha centrado en el aspecto probatorio de la cesión, por ello la Sala también concentra su atención a este aspecto, independientemente de calificar la posibilidad legal de esa operación por ser asunto que no se ha debatido.

Todo el problema en este dilatado proceso se reduce a negarle valor a un negocio real consignado y probado con la contabilidad de la misma actora y de terceros y por parte de los funcionarios oficiales, como fue el ingreso físico de una cebada extranjera, su incorporación al proceso industrial para convertirla en malta y la venta de ésta. Y el desconocimiento de esta realidad se funda en que la documentación que amparaba su importación y financiación figuraron a nombre de otra compañía, pero menospreciando factores probatorios establecidos por los mismos funcionarios inspectores primero y posteriormente por los peritos, a saber:

a) La cebada entró físicamente a las bodegas de la empresa y se incorporó contablemente a sus inventarios ``se recibió y entró a procesó'', dijeron los inspectores oficiales, pág. 59 del acta de inspección (carpeta No 3). En cambio, no ingresó a los inventarios de Cervunión en Medellín, ni Cervecería Aguila en Barranquilla (informes peritos carpeta No 10).

b) La sociedad pagó de sus fondos los valores o se hizo cargo del costo de la cebada importada así como de todos los gastos del proceso de su transformación. De ésto dieron cuenta los inspectores al analizar los movimientos de pagos y deudas con el Banco Santander, con Cervunión, y con Dupesa, págs. 70, 71 y otras del acta (carpeta No 3) y los peritos (págs.43/47 informe), así como que no se recibieron ingresos por “honorarios” por servicio de maltaje (pág. 16 informe).

c) A la sociedad titular de la documentación (licencia y cartas de crédito) no ingresó ni física, ni contablemente la susodicha cebada, ni canceló a los bancos los respectivos gastos, ni la incorporó a sus propios costos. Así lo establecieron los peritos y lo confirmaron Cervunión y Aguila.

d) La misma sociedad Cervunión, permitió a través de su junta directiva que las licencias y cartas de crédito otorgadas a su nombre fueran utilizadas por la actora.

Desconocer esta realidad bajo el criterio estrictamente jurídico de que las ``cartas de crédito no pueden ser negociadas mediante endoso, pues su transferencia se hace con aplicación a las normas sobre cesión de créditos personales'''' y porque ``las copias presentadas a la comisión no muestran constancia escrita de que el crédito fue transferido, art. 1413 C. de Co.'''' --como lo expresó el concepto contable que sustentó el rechazo en la liquidación-- constituye una desviación de la función de la contabilidad que hace relación al registro de operaciones aún las jurídicamente imperfectas y un desconocimiento del valor probatorio que a ésta les corresponde, más cuando está complementada con otros elementos como los libros de actas de juntas directivas (de cuyo valor probatorio da cuenta el art. 189 del C. de Co.), porque fueron los mismos visitadores oficiales quienes consignaron en el acta todo el proceso de incorporación de la cebada francesa en cabeza de la demandante.

Resulta pertinente destaca que la propia defensora del Ministerio de Hacienda en su alegato de conclusión afirma que ``puede apreciarse a través de toda la operación contable que fue Malterías Unidas S.A. quien tramitó toda la importación de cebada francesa y quien canceló todos los derechos y se sometió a los créditos y obligaciones necesarios en esta transferenciá'', llegando a la conclusión, respaldada en otras observaciones, de que el rubro en cuestión debe ser aceptado.

De manera adicional la Sala observa que en el fondo de este debate estuvo jugando papel sin que fuera advertido por las partes litigantes, el concepto jurídico de la “posesión” que en derecho tributario tiene consagración especial en el artículo 110 del Decreto 2053/74 y según el cual

“Se entiende por posesión, para los efectos del presente decreto, el aprovechamiento económico potencial o real de cualquier bien en beneficio del contribuyente.

Se presume que quien aparezca como propietario o usufructuario de un bien lo aprovecha económicamente en su propio benefició''.

Un recto entendimiento de esta norma indica que la presunción de usufructo por parte del titular de un bien, admite prueba en contrario y que para efectos tributarios el aprovechamiento económico, potencial o real, en beneficio del contribuyente, es lo que distingue la “posesión''''. De ahí puede deducirse que para efectos tributarios vale más la explotación real (la posesión material en términos civilistas) que la titularidad jurídica. De otra manera no podrían someterse a gravamen las rentas obtenidas en actividades ilícitas o con bienes obtenidos en igual forma, ni sería gravable la venta de cosa ajena en cabeza de quien aprovechó el ingreso, sino del dueño.

Se observa en todo el proceso de análisis y crítica contable que los funcionarios en su afán de mostrar la falta de titularidad en la documentación, lo que lograron fue resaltar y confirmar la utilización física y real de la cebada francesa por parte de la compañía revisada y no por sus titulares en la documentación.

En consideración a lo expuesto se acepta este costo por valor de $ 131.322.720».

(Sentencia de noviembre 1º de 1991. Expediente 0203. Consejero Ponente: Dr. Jaime Abella Zárate).

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