Sentencia 9415 de junio 25 de 1999 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO

COMERCIALIZACIÓN DE LA PRODUCCIÓN EN OTROS MUNICIPIOS

EXTRACTOS: «De acuerdo con los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada, corresponde a la Sala decidir sobre la procedencia o no de la adición de ingresos por ventas, en cuantía de $ 4.191.848.000, efectuada por la Dirección Distrital de Impuestos de Santafé de Bogotá a la declaración de industria, comercio y avisos presentada por la sociedad Industrias Volmo S.A., para la vigencia fiscal de 1993, con fundamento en que tales ventas fueron realizadas en esta jurisdicción y no en la sede fabril del municipio de Cajicá, y si por efectos de la adición propuesta es viable o no la sanción por inexactitud impuesta en la suma de $ 57.085.000.

En relación con la adición de ingresos, estima la Sala que la sentencia apelada debe ser revocada, de acuerdo con las siguientes consideraciones:

Para la vigencia fiscal objeto de la controversia, la normatividad aplicable al Distrito Capital en materia de impuesto de industria, comercio y avisos, era la prevista en la Ley 14 de 1983, modificada en los términos del artículo 77 de la Ley 49 de 1990, así como el Acuerdo Municipal 21 de 1983.

Sobre la definición de ingresos derivados de la actividad industrial dispuso el artículo 77 de la Ley 49 de 1990:

Impuesto industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos provenientes de la comercialización de la producción”.

Mediante la sentencia de diciembre 13 de 1996, expediente 8017, actor sucesores de José de Jesús Restrepo y Cía S.A., consejera ponente doctora Consuelo Sarria Olcos, en relación con el contenido y alcance de la citada disposición precisó la Sala:

“Así las cosas, puesto que el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 es suficientemente claro en cuanto a que el impuesto de la actividad industrial debe satisfacerse en el municipio de la sede fabril o industrial, teniendo por base imponible el total del ingreso bruto generado por la comercialización de la producción, no cabe duda de que, en el caso, el municipio de Manizales obró con sujeción a la aludida norma al haber adicionado, a los ingresos declarados, la fracción de los ingresos obtenidos por la demandante en la comercialización de su producción en otros municipios, excluidos injustificadamente de la base gravable de la sede industrial.

Es que la sustancial modificación introducida por el artículo 77 en cita, consistió, precisamente, en que, ante el municipio de la sede fabril, ya no es admisible la prueba de la comercialización de la producción en municipios diferentes, sino que es a éstos a los que se les debe probar que los bienes o productos vendidos en sus territorios, son fabricados o manufacturados por el vendedor y sobre los mismos se ha pagado el gravamen sobre la actividad industrial. Esto, obviamente con el propósito de que, como lo dice la Corte, no se liquide otro impuesto sobre la misma base gravable”.

El criterio expuesto ha sido reiterado por la Sala en posteriores oportunidades, entre otras en la sentencia de noviembre 6 de 1998, expediente 9801, consejero ponente doctor Delio Gómez Leyva, y se considera igualmente pertinente al sub examine, pues en efecto está probado que los bienes objeto de comercialización en la jurisdicción de Santafé de Bogotá, son fabricados en su totalidad por la vendedora Industrias Volmo S.A. en su sede fábrica Cajicá —Cundinamarca— y que sobre la totalidad de los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción ha pagado el gravamen, en el municipio donde desarrolla su actividad industrial, entidad que es la legitimada para exigir la liquidación y pago del impuesto, en virtud del carácter de territorialidad del mismo.

Consta en el expediente, que la sociedad actora tiene su sede fabril en el municipio de Cajicá y comercializa su producción en varios municipios del país, tales como Medellín, Barranquilla, Santa Marta y Santafé de Bogotá.

En relación con las ventas objeto de adición en la liquidación oficial demandada, obra a folio 90 del cuaderno principal certificado del revisor fiscal de la actora que al respeto dice:

“4. Que por el año gravable de 1993 se vendieron con destino a Santafé de Bogotá y despachados desde Cajicá la suma de $ 4.191.847.874”.

Se allegó igualmente al proceso la declaración de industria y comercio presentada por la sociedad actora el 29 de marzo de 1994 ante la Secretaría de Hacienda del Municipio de Cajicá (fls. 93 del cuaderno principal) y certificación de abril 10 de 1996, expedida por el Secretario de Hacienda del Municipio de Cajicá (fl. 94) según la cual, “la empresa Industrias Volmo S.A., NIT 860030615-8, se encuentra registrada en esta secretaría bajo el código Nº 512 para efectos de la presentación y pago del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por encontrarse la planta industrial ubicada en jurisdicción de este municipio, siendo su actividad la fabricación de electrodomésticos y que a la fecha se encuentra a paz y salvo por concepto del impuesto antes mencionado”.

Según la citada declaración tributaria, los ingresos brutos denunciados producto de la actividad industrial, ascienden a la suma de $16.338.270.100 y se pagó por impuesto la suma de $ 51.375.247.

Ahora bien, según el artículo 34 de la Ley 14 de 1983, “se consideran actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes”, y de acuerdo con el artículo 35 ib., “se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa y distribución de bienes y mercancías, tanto al por mayor como al por menor y las demás definidas como tales por el Código de Comercio siempre y cuando no estén consideradas por el mismo código o por esta ley, como actividades industriales o de servicios”.

Como quiera que la actividad industrial necesariamente envuelve la comercialización de la producción, pues es obvio que no se produce por producir, sino para comercializar, significa que cualquiera sea la forma en que se lleve a cabo esa comercialización, y cualquiera sea la modalidad de venta, al por mayor, al por menor, a crédito o de contado, la actividad industrial no deja por ello de tener tal carácter, pues según las citadas disposiciones no puede considerarse actividad comercial, la que legalmente se conoce como industrial.

Así las cosas, estando demostrado que la sociedad actora tiene su sede fabril en el municipio de Cajicá, y que allí es donde ejerce su actividad industrial, corresponde a dicha jurisdicción, y no al Distrito Capital como lo pretende la administración, la percepción del tributo sobre la totalidad de los ingresos generados por la comercialización de la producción en otros municipios.

De acuerdo con lo anterior, el hecho afirmado por la sociedad contribuyente, en el sentido de que las ventas al por mayor y crédito corresponden a las realizadas en Cajicá, por su actividad industrial y las ventas de contado y al por menor, corresponden a la actividad comercial desarrollada en Santafé de Bogotá, y que por las primeras se expiden facturas cambiarias y por las segundas facturas de compraventa, no solo resulta razonable desde el punto de vista comercial, sino que se ajusta a las previsiones legales, según las cuales la forma de comercialización de la producción no cambia el carácter de actividad industrial, pues lo relevante es determinar donde realiza el sujeto pasivo la actividad sujeta al gravamen.

De acuerdo con lo expuesto, no es acertada la apreciación del tribunal, en cuanto considera, con fundamento en las pruebas testimoniales, que por el hecho de que la venta se haya realizado en Santafé de Bogotá, a través de visita personal de los vendedores de la demandante a los clientes, o en el punto de venta de la carrera 68 Nº 14-63 de la misma ciudad, está claramente demostrado que el “hecho generador de los ingresos por comercialización” se realizó en dicha jurisdicción, porque como lo ha reiterado en anteriores oportunidades la Sala, el destino de las mercancías o el sitio donde se suscribe el contrato de compraventa no son determinantes del hecho generador o manifestación externa del hecho imponible, pues con tal criterio se estaría trasladando el lugar de la causación del gravamen.

En efecto, en sentencia de septiembre 1º de 1995, expediente 7175, actor Aluminios Reynolds Santodomingo, consejero ponente doctor Guillermo Chahín Lizcano, cuya jurisprudencia fue reiterada entre otros en el fallo del 13 de febrero de 1998, expediente 8551, consejero ponente doctor Germán Ayala Mantilla y en sentencia de mayo 28 de 1999, expediente 9252, consejero ponente doctor Delio Gómez Leyva, la Sala precisó lo siguiente:

“El ejercicio de la actividad industrial en la ciudad Barranquilla (casa principal) le da derecho a esta ciudad a liquidar el impuesto sobre el valor de la comercialización de la producción en ella y en su condición de industrial. Los ingresos por ventas realizadas en dicha ciudad forman parte de la base gravable, aunque su destino sean clientes de otras ciudades (como algunos de Cali) porque en Barranquilla es donde se reputa realizada la venta y el desarrollo de la actividad industrial. Esta es una conclusión que concuerda con la sentencia del 22 de junio de 1990 (Exp. 2180 citada por el apelante) en la cual se anula el parágrafo 4º del artículo 20 del Acuerdo 21 de 1983 de Bogotá, por considerar que lo relevante es determinar en dónde realiza esa actividad el sujeto gravado, no en dónde se entiende realizada la venta. Porque la venta es el hecho generador o manifestación externa del hecho imponible... En resumen en el expediente aparece demostrado que las ventas a clientes de Cali, las realiza la actora a través de la fábrica ubicada en la ciudad de Barranquilla, y no a través de la agencia de Cali, hecho verificado en la inspección judicial con intervención de peritos contadores públicos, en cuyo dictamen dan cuenta que con base en la facturación la actividad comercial (ventas) se realiza directamente por la oficina principal de la sociedad en la ciudad de Barranquilla».

Así las cosas, las pruebas aducidas por la administración para acreditar que las ventas objeto de adición se realizan en Santafé de Bogotá, tales como que la sociedad cuenta con una sede administrativa en Santafé de Bogotá, desde donde realiza la actividad de comercialización, que los clientes encuestados tienen su domicilio en el Distrito Capital, que las ventas se hayan realizado a través de los representantes o vendedores comerciales de la sociedad, que éstos tienen que asesorar a sus clientes respecto de precios, forma de pago, descuentos, fechas de entrega, “aunque en la factura lo rotulen o incluyan como lugar de despacho la fábrica”, no son circunstancias determinantes de la realización del hecho generador del impuesto de industria y comercio en relación con la actividad industrial de la demandante en esta ciudad, pues con ello se estaría considerando la destinación y consumo de los bienes vendidos como el hecho generador del gravamen, desconociendo el carácter territorial del mismo.

Tampoco considera la Sala que el acta de inspección tributaria y las facturas cambiarias, constituyan pruebas idóneas para justificar la legalidad de la actuación administrativa acusada, como dice el apoderado de la administración al contestar la demanda, pues en primer término y como lo señala la demandante, la diligencia de inspección se limitó a la verificación de la existencia de los libros de contabilidad y a la obtención de documentos, pero en realidad tal diligencia no es demostrativa del carácter de actividad comercial, que pretende atribuirse a las ventas realizadas a los clientes domiciliados en Santafé de Bogotá, pues no consta en el acta respectiva que se haya hecho una verificación a los registros contables, ni prueba alguna que contradiga lo aseverado y probado por la demandante.

Así mismo no es relevante el hecho de que en el membrete de las facturas cambiarias, aparezcan tanto la dirección de la fábrica en Cajicá, como la de la sede administrativa en Santafé de Bogotá, pues ello simplemente corresponde a la costumbre comercial y por el contrario si en ellas se indica que el lugar de despacho es la fábrica como dice la misma administración, ello corrobora que la venta se realiza desde la sede fabril de Cajicá, donde la sociedad desarrolla su actividad industrial.

En conclusión, para la Sala si bien la administración goza de amplias facultades de investigación, es evidente que su actividad probatoria no fue lo suficientemente idónea en procura de aportar la mayor claridad al proceso, pues al haber omitido la diligencia de inspección contable a la sede fabril del municipio de Cajicá, por considerar que nada aportaría a la investigación, cuando precisamente era tal diligencia la que podría llegar a establecer la realidad o no de la actividad industrial en dicho municipio y la causación y pago del gravamen, objeto de la controversia administrativa, dejó inconclusa la investigación y generó con ello un acto administrativo no ajustado a los preceptos legales.

De otra parte, observa la Sala que si bien sobre el dictamen pericial ordenado por el a quo a instancias de la demandante no contiene la sentencia apelada ninguna referencia sobre su valoración como medio de prueba y que tal omisión tampoco es objeto de cuestionamiento por parte de los recurrentes, su análisis permite confirmar la existencia de la sede fabril de la sociedad contribuyente en Cajicá (Cundinamarca), el desarrollo de su actividad industrial en dicha jurisdicción, así como el proceso de comercialización de la producción en otros municipios.

Las consideraciones expuestas conllevan a establecer que en efecto, como lo señala el recurrente, la actuación administrativa resulta violatoria del principio de territorialidad del impuesto de industria y comercio, no se ajusta a las normas legales aplicables y carece de un sólido sustento probatorio, por lo que habrá de decretarse la nulidad del acto acusado, revocando en tal sentido la sentencia apelada.

En cuanto a la sanción por inexactitud, cuya aplicación reclama el apoderado de la demandada, la Sala comparte la decisión del tribunal de instancia en cuanto considera que ella es improcedente por configurarse en el sub examine una discrepancia de interpretación jurídica, no sancionable en los términos del artículo 101 del Decreto 807 de 1993 y adicionalmente por haberse desvirtuado en la presente instancia la adición a la base gravable propuesta en la liquidación oficial acusada.

Como consecuencia de lo decidido la sentencia apelada deberá ser revocada, pues se declara la nulidad de todo el acto acusado en contraposición a la nulidad parcial declarada por el a quo».

(Sentencia de junio 25 de 1999. Radicación 9415. Consejero Ponente: Dr. Daniel Manrique Guzmán).

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