•Sentencia 9138 de diciembre 4 de 1998

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

SALARIO INTEGRAL

RENTA EXENTA Y APORTES A SEGURIDAD SOCIAL

EXTRACTOS: «El debate en el presente proceso se contrae a dos aspectos, a saber:

1. Rechazo de aportes obligatorios a los fondos de pensiones, y

2. Exención del salario integral. Puntos que se examinarán a continuación en este mismo orden.

1. Aportes obligatorios a los fondos de pensiones:

Según el memorando explicativo de la liquidación de revisión la administración desestimó la suma de $ 715.000 correspondientes a los aportes obligatorios para el fondo de pensiones, declarados por el contribuyente en el renglón 18 de la declaración correspondiente a “ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional”, los cuales a juicio de la oficina de liquidación “deben ser tomados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional para efectos de disminuir la base sobre la cual se aplica la retención en la fuente en salarios, pero en ningún momento tiene connotación de ingresos no constitutivo de renta ni ganancia ocasional para disminuir la base gravable en la depuración de la renta”.

De conformidad con el parágrafo 1º del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, “Los aportes obligatorios y voluntarios que se efectúen al sistema general de pensiones no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional”.

Quiere decir lo anterior que los aportes obligatorios y voluntarios efectuados a los fondos de pensiones no son susceptibles de constituir ingreso tributario para el contribuyente, de ahí que se ordena excluirlos de la base para aplicar la retención en la fuente sobre salarios, y por la misma razón, a juicio de la Sala, deben ser descontados de los ingresos totales, ya que los ingresos que se tienen en cuenta para establecer la renta fiscal a términos del artículo 26 del estatuto tributario, son los ingresos constitutivos de renta.

De este modo, si como ocurrió en el presente caso el contribuyente según el certificado de ingresos y retenciones que obra en los antecedentes administrativos obtuvo durante el año gravable de 1995, un total de ingresos gravados y no gravados por valor de $ 30.723.000, y según certificado del revisor fiscal de la sociedad American Pipe and Construction Internacional se le descontó del salario integral la suma de $ 715.000 por concepto de aportes para el fondo de pensiones del seguro social, los cuales conforme a la norma arriba transcrita son un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, es claro que esta última suma debe ser descontada de la primera, para así determinar la renta fiscal con base en los ingresos que sí son constitutivos de renta.

Entonces, si bien la Sala comparte la apreciación de la administración en el sentido de que los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, no juegan en la depuración de la renta fiscal, en cuanto que, se repite, en la determinación de la renta fiscal únicamente se incluyen los ingresos que son constitutivos de renta, también lo es, que demostrada la naturaleza del concepto llevado por el contribuyente al renglón 18 de la declaración (ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional), el mismo debe ser descontado de los ingresos totales certificados, para luego depurar la renta con los ingresos constitutivos de renta, sin que ello quiera decir, que se están utilizando en la depuración de la renta fiscal como lo pretende la administración.

Por las razones que anteceden la actuación administrativa que concluyó con el rechazo de los aportes al Fondo de Pensión del Seguro Social, vulnera el parágrafo 1º del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, tal y como lo estimó el tribunal, razón por la cual la objeción del apelante no está llamada a prosperar.

2. Renta exenta del salario integral.

Se advierte que el contribuyente por el año gravable de 1995 declaró en el renglón 29 del respectivo formulario de la declaración, rentas exentas en la suma de $ 16.818.000, las cuales limitó la administración a la suma de $ 9.535.000, al considerar con apoyo en el artículo 18 de la Ley 50 de 1990, que el factor prestacional se debe calcular tomando como parte salarial el 100% y como parte sin gravamen, el 45% correspondiente al factor prestacional de la empresa, y según el siguiente cálculo:

“Total salario integral$ 30.723.000
Dividido en factor prestacionalx 1.45%
 $ 21.188.276
Entonces: 
Total salario integral$ 30.723.000
Menos: salario gravado$ 21.188.000
Renta exenta$ 9.535.000”

El último inciso del numeral 2º del artículo 18 de la Ley 50 de 1990 que sirvió de fundamento a la actuación es del siguiente tenor:

“En ningún caso el salario integral podrá ser inferior al monto de diez (10) salarios mínimos legales mensuales, más el factor prestacional correspondiente a la empresa que no podrá ser inferior al treinta por ciento (30%) de dicha cuantía. El monto del factor prestacional quedará exento del pago de retención en la fuente y de impuestos”.

Conforme a dicha norma, es meridianamente claro, que el valor exento del impuesto de renta es el monto del factor prestacional. La discusión surge en lo que hace a la forma como se determinó el monto del factor prestacional, ya que para el contribuyente, el porcentaje del factor prestacional, para el caso, el 45%, esta comprendido en el 100% del salario integral, mientras que la administración aplica el porcentaje del factor prestacional sobre el 100% de los sueldos recibidos determinando un 145% que aplica sobre el salario integral lo que a su juicio es erróneo.

Sobre el particular, la Sala discrepa de la interpretación del contribuyente actor y que acogió el a quo, pues si como lo indica la norma transcrita el salario integral no puede ser inferior al monto de diez (10) salarios mínimos mensuales, más el factor prestacional, y éste último no puede ser inferior al treinta por ciento (30%) de dicha cuantía, o sea, al monto de los sueldos, no del salario integral como lo interpreta el contribuyente demandante, ello significa que el factor prestacional si bien está comprendido dentro del salario integral, el mismo se determina con base en el monto de los salarios mínimos mensuales y no con base en el salario integral como lo pretende la demanda, pues éste último involucra lo recibido por sueldos más el factor prestacional.

Por tanto, la proporción matemática que surge de tal proposición implica que el salario integral corresponde al 100% pero de sueldos, más el 45%, que corresponde al factor prestacional de la empresa empleadora, lo que arroja un porcentaje del 145% entre sueldos y factor prestacional, que aplicado al valor total certificado por la empresa por concepto de salario integral, esto es, $ 30.723.000 da el valor de los sueldos gravados con el impuesto, vale decir, la suma de $ 21.188.000, y descontada esta partida del salario integral arroja la suma de $ 9.535.000 correspondiente al factor prestacional que es la renta exenta para el contribuyente de autos.

Así las cosas, la actuación administrativa en lo que hace a las rentas exentas se ajusta a lo consagrado en el artículo 18 de la Ley 50 de 1990, motivo por el cual en este aspecto, a la representante judicial de la Nación le asiste la razón».

(Sentencia de diciembre 4 de 1998. Radicación 9138. Consejero Ponente: Dr. Delio Gómez Leyva).

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