Sentencia 9657 de diciembre 3 de 1999 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONTRIBUCIÓN ESPECIAL EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

LIQUIDACIÓN POR EL AÑO 1995

EXTRACTOS: «En los términos de los recursos de apelación, el debate en esta instancia se concreta en determinar si para el año gravable de 1995, la administración podía liquidar mediante los actos acusados, la contribución especial de que trataba el artículo 248-1 del estatuto tributario en la declaración del impuesto de renta de la actora, ante la derogatoria que de dicha disposición efectuó el artículo 285 de la Ley 223 de 1995 y si igualmente procedía la imposición de la sanción por inexactitud.

En consecuencia procederá la Sala a efectuar un análisis de los efectos de la derogatoria de la contribución especial para el año gravable de 1995, que el tribunal con fundamento en las sentencias del 13 de marzo de 1998 de esta corporación y C-063 del 5 de marzo de 1998, consideró que ella había ocurrido a partir del 22 de diciembre de 1995, fecha de promulgación de la Ley 223 y por lo tanto procedió a efectuar una nueva liquidación de la contribución especial por los días que estuvo vigente durante el año gravable de 1995.

En su recurso de apelación la parte demandante ha insistido en la nulidad de los actos acusados por cuanto considera que si la administración se fundamentó en la sentencia de la Corte Constitucional C-185 de abril 10 de 1997 y en la Circular 90 del 24 de mayo de 1997, no podía llegar a conclusión distinta a que por el año gravable de 1995 no procedía la liquidación y pago de la contribución especial, pues de una parte así lo expresaba la Corte Constitucional en su fallo y de otra por cuanto la norma citada como fundamento había sido anulada por el Consejo de Estado.

Pues bien, el tema de la derogatoria del artículo 248-1 del estatuto tributario (L. 6ª/92, art. 11) que creó la contribución especial para los años gravables de 1993 a 1997, por parte del artículo 285 de la Ley 223 de 1995, fue ampliamente analizado por la Corte Constitucional en la Sentencia C-063 del 5 de marzo de 1998, cuando resolvió sobre la demanda de inconstitucionalidad contra el inciso 2º del artículo 99 de la Ley 223 de 1995, en cuanto dispuso:

“ART. 99.—(...).

Suprímese a partir del año gravable de 1996 la contribución especial creada mediante artículo 11 de la Ley 6ª de 1992”.

Planteó la Corte el punto de litis en la mencionada sentencia en los siguientes términos:

"El núcleo de este asunto consiste en determinar si la contribución especial creada por la Ley 6ª de 1992, artículo 11, se suprimió para el año gravable de 1995, o si dicha supresión se produjo a partir de 1996, tal como lo establece el artículo 99, inciso segundo, demandado”.

Consideró en primer lugar la Corte Constitucional que respecto de la demanda de exequibilidad del inciso 2º del mencionado artículo 99 de la Ley 223 de 1995, debía de inhibirse para proferir fallo de fondo, por carencia actual de objeto, en síntesis por cuanto:

“al entrar en vigencia la integridad de la Ley 223 de 1995 el día de su publicación, ya el artículo 285 de ella había derogado el 99, inciso 2, el cual no alcanzó a entrar en vigor. No nació a la vida jurídica y, en consecuencia, mal pudo producir efecto alguno. La contribución especial quedó suprimida de manera inmediata, como ya lo dijo esta Corte en sentencia C-185 de 1997, es decir que dejó de ser obligatoria desde el 22 de diciembre de 1995, fecha en la cual se promulgó la ley”.

Teniendo en cuenta que la Corte en el punto séptimo de sus consideraciones, advirtió que lo decidido en la parte motiva guarda una estrecha relación, directa e inescindible con la parte resolutiva de la misma y por lo tanto todo lo dicho en la parte motiva, es básico, necesario e imprescindible para servir de sustento a la decisión inhibitoria adoptada, estima la Sala que los argumentos expuestos en la misma, son de obligatorio cumplimiento, más cuando en el punto segundo de la parte resolutiva, ordenó:

“2. En lo referente a la obligatoriedad de la contribución especial creada por el artículo 11 de la Ley 6ª de 1992, durante el año gravable de 1995, téngase en cuenta lo dicho en la parte motiva de esta sentencia. Lo mismo, en relación con los efectos de la derogación del parágrafo transitorio del artículo 115 del estatuto tributario”.

Ahora bien, efectuadas las anteriores precisiones, acudirá la Sala a la interpretación efectuada por la Corte Constitucional en el fallo referido, para resolver sobre el punto de discusión de la parte actora, que considera que la contribución especial no ha debido liquidarse por el año gravable de 1995.

Las argumentaciones expuestas por la Corte son las siguientes:

“Quinta. Desde qué día se suprimió la contribución especial creada por el artículo 11 de la Ley 6ª de 1992.

Como se ha dicho, el artículo 248-1 del estatuto tributario (L. 6ª/92, art. 11), fue derogado expresamente por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995, publicada en el Diario Oficial el día 22 de diciembre de 1995.

En consecuencia, a partir del día siguiente a dicha publicación, es decir, a partir del día 23 de diciembre de 1995, quedó suprimida la mencionada contribución especial. Pero la contribución estuvo vigente durante todo el tiempo comprendido entre el primero (1º) de enero de 1995 y el veintidós (22) de diciembre del mismo año, las dos fechas incluidas. Como el año está dividido en doce (12) meses de treinta (30) días cada uno, y en trescientos sesenta (360) días, al hacer la cuenta se concluye que la contribución estuvo vigente, y se causó, durante trescientos cincuenta y un (351) días, y no se causó durante los últimos nueve (9) días del año. Lo anterior indica que la parte que no se causó de la contribución especial fue únicamente una cuarentava (1/40), correspondiente a los últimos nueve (9) días del año, pues el día veintitrés (23) de diciembre de 1995 ya se habían causado treinta y nueve cuarentavas (39/40) partes.

Téngase en cuenta que la derogación del artículo que estableció la contribución especial, hecha por la Ley 223, artículo 285, en ningún caso pudo tener efecto retroactivo (a partir del día 1º de enero de 1995). Tal retroactividad, para que fuera posible, habría tenido que establecerse expresamente por el legislador. En parte alguna aparece en la ley la decisión del legislador de dar efecto retroactivo a la derogación del artículo 248-1 del estatuto tributario.

No existiendo, como no existió, retroactividad, hay que concluir que la contribución fue obligatoria desde el primero (1º) de enero de 1995, hasta el día 22 de diciembre del mismo año, como se ha dicho. Y que sólo dejó de ser obligatoria durante los últimos nueve (9) días de 1995.

En esta forma, la Corte Constitucional adiciona y precisa las consideraciones expuestas en la sentencia C-185 de 1997, en relación con el día a partir del cual fue suprimida, y dejó de ser obligatoria, la contribución especial creada por el artículo 11 de la Ley 6ª de 1992, artículo 248-1, del estatuto tributario”.

Como quiera que el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en la sentencia que se apela decidió efectuar una nueva liquidación de acuerdo a los lineamientos expresados por la Corte para calcular la contribución especial por el tiempo que estuvo vigente durante el año gravable de 1995, considera la Sala que el fallo en cuanto a este punto debe ser confirmado no estando así llamado a prosperar el recurso de apelación de la parte actora.

Finalmente y en lo que respecta al levantamiento de la sanción por inexactitud efectuada por el a quo y punto esencial del recurso de apelación de la parte demandada, considera la Sala que como lo consideró el tribunal, en el presente la no liquidación de la contribución especial por parte de la contribuyente y de la misma manera su liquidación por parte de la administración se debió a que entre ellas hubo diferencias de criterio que al tenor de lo dispuesto en el artículo 647 del estatuto tributario exime de la imposición de la sanción por inexactitud.

En efecto, mientras la contribuyente consideró que de conformidad con el artículo 285 de la Ley 223 de 1995, la derogatoria era inmediata y por lo tanto la contribución especial no debía liquidarse por el año gravable de 1995, la administración con fundamento en el artículo 99 inciso 2º de la misma ley y de acuerdo a lo consagrado por el artículo 338 de la Constitución Política, consideró que la derogatoria tenía vigencia a partir del 1º de enero de 1996 y en consecuencia existía la obligación de la liquidación de la contribución especial por el año gravable de 1995.

En el anterior orden de ideas, se confirmará la sentencia de primera instancia en cuanto decidió levantar la sanción por inexactitud con fundamento en que existió una “duda razonable sobre la vigencia de la contribución por año gravable de 1995", no estando así llamado a prosperar el recurso de apelación de la parte demandada».

(Sentencia de diciembre 3 de 1999. Radicación 9657. Consejero Ponente: Dr. Julio E. Correa Restrepo).

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