Sentencia 12365 de marzo 1º de 2002 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-1999-0414-0112365

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Bogotá, D.C., marzo primero de dos mil dos.

Actor: Celumóvil S.A.

Demandado: La Nación - DIAN

Referencia: Apelación sentencia de marzo 1º de 2001 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca —Sección Cuarta— en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho. Impuesto sobre las ventas.

Fallo

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contra la sentencia del 1º de marzo de 2001 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que accedió a las súplicas de la demanda, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos mediante las cuales se determinó oficialmente el impuesto sobre las ventas por los bimestres 1, 2 y 3 de 1995 e impuso sanción por inexactitud a la Sociedad Celumóvil S.A., por no liquidar ni declarar el impuesto sobre las ventas atribuible a los ingresos percibidos por concepto del servicio de activación de los aparatos celulares.

Antecedentes

La sociedad Celumóvil S.A. presentó la declaración del impuesto a las ventas por los bimestres 1, 2 y 3 de 1995. En dicha declaración registró por el primer bimestre ingresos por operaciones excluidas la suma de $ 2.123.976.000 e ingresos por operaciones gravadas la suma de $ 5.067.945.000, por el segundo bimestre ingresos por operaciones excluidas la suma de $ 4.374.656.000 e ingresos por operaciones gravadas la suma de $ 8.794.131.000 y por el tercer bimestre ingresos por operaciones excluidas la suma de $ 2.416.892.000 e ingresos por operaciones gravadas la suma de $ 16.859.769.000.

La Administración Especial de Impuestos Nacionales de grandes contribuyentes de Bogotá realizó una inspección tributaria que dio como resultado el requerimiento especial Nº 140 de mayo 23 de 1997 en el cual se proponía modificar la declaración del impuesto sobre las ventas por el primer bimestre de 1995. Mediante la liquidación de revisión 042 del 10 de febrero de 1998, la administración realizó las modificaciones propuestas e impuso sanción por inexactitud.

Contra dicho acto la demandante interpuso el recurso de reconsideración el cual fue resuelto mediante la Resolución UAE-900009 de marzo 12 de 1999, la cual confirmó el acto recurrido.

Respecto a los bimestres 2 y 3 la administración profirió los requerimientos especiales 138 y 214 del 23 de mayo de 1997 y 25 de junio del mismo año respectivamente, en los que advirtió que se proponía modificar las declaraciones de esos períodos gravables, con el fin de aumentar los ingresos por operaciones gravadas y disminuir los ingresos por operaciones excluidas y no gravadas. La demandada practicó las liquidaciones de revisión 0058 de febrero 6 de 1998 y 0091 del 20 de marzo de 1998, en las que realizo las modificaciones propuestas e impuso sanción por inexactitud.

La sociedad demandante interpuso el recurso de reconsideración contra dichos actos, el cual fue resuelto por medio de las resoluciones UAE-900010 y 900021 del 12 de marzo de 1999 y 20 de abril del mismo año respectivamente con las cuales se confirmaron los actos acusados.

La demanda

Por medio de apoderado Celumóvil S.A. presentó demanda de nulidad y restablecimiento de derecho contra La Nación - DIAN, en la cual solicita la nulidad de las liquidaciones de revisión Nº 0042 del 10 de febrero de 1998, 0058 de febrero 6 de 1998 y 0091 del 20 de marzo de 1998 y de las resoluciones UAE-900009 de marzo 12 de 1999, UAE-900010 del 12 de marzo de 1999 y UAE-900021 20 de abril del mismo año y el restablecimiento en su derecho declarando en firme las liquidaciones privadas del impuesto a las ventas, presentadas por los bimestres primero, segundo y tercero de 1995.

Lo referente a normas violadas y concepto de la violación, se sintetiza así:

La activación no es un servicio autónomo.

1. La conexión no es un servicio autónomo y no es un servicio de telecomunicaciones.

Al pretender atribuirle la administración a la conexión un carácter de servicio autónomo de telecomunicaciones, con el fin de gravar dicha obligación de hacer se va contra la ley. Los servicios de telecomunicaciones están taxativamente enumerados en el Decreto 1900 de 1990 (arts. 27 a 33), y entre ellos no se encuentra consagrada la conexión como un servicio de telecomunicaciones.

De otro lado, si se quiere ubicar la conexión como un servicio de telecomunicaciones no clasificado previamente, se debe observar que éste no cumple con las características propias de los servicios de telecomunicaciones, según lo dispuesto con el artículo 2º del Decreto 1900 de 1990. La conexión no tiene por finalidad la emisión, transmisión o recepción de señales, por lo cual se puede afirmar que no se trata de un servicio de telecomunicaciones.

Por lo anterior la conexión simplemente es la ejecución de la primera de las obligaciones sumidas por el operador celular para la prestación del servicio telefónico. Además la conexión no satisface en sí misma necesidades humanas; por ende, no es válido considerarla un hecho generador autónomo frente al servicio telefónico. En efecto, el servicio de telecomunicaciones satisface una necesidad que consiste en emitir, transmitir o recibir señales, lo cual no sucede en el caso de la conexión.

En conclusión la activación no tiene la calidad de servicio y tampoco está catalogada como servicio de telecomunicaciones; por tal razón la suma pagada a Celumóvil como remuneración por tal concepto no equivale al pago de un servicio sometido al tratamiento previsto en el artículo 447 del estatuto tributario, sino constituye un ingreso que remunera el servicio telefónico, sometido a lo dispuesto en el artículo 462 del mismo estatuto.

2. La conexión es una de las obligaciones de hacer que asume el operador celular para prestar el servicio telefónico.

El artículo 2º del Decreto Reglamentario 741 de 1993 define el servicio de telefonía móvil como un servicio público de telecomunicaciones que proporciona en sí mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios de la red de telefonía móvil celular. Al momento de contratar el servicio de telefonía, el usuario no accede a éste de manera automática debido a que es necesario que el aparato telefónico sea conectado a la red mediante su activación lo que genera el primer pago por el servicio telefónico. Sólo desde dicho instante se es usuario del servicio, ya que cuenta con la capacidad completa para la comunicación telefónica dando lugar al pago del cargo básico. Lo anteriormente dicho es independiente al uso de la red mediante llamadas telefónicas el cual da origen a una remuneración por el servicio telefónico.

Así, se pueden discriminar tres tipos de remuneración: pago por activación o conexión a la red, pago por cargo fijo y pago de los minutos al aire. De acuerdo con el artículo 462 del estatuto tributario sólo los ingresos por cargo fijo e impulsos constituyen la base gravable del IVA.

De otro lado, la administración, se olvida del hecho generador del impuesto de IVA, al pretender separar cada una de las obligaciones de hacer que se deben ejecutar para obtener el servicio, con el fin de gravarlas de forma independiente, sin tener en cuenta la disposición que define la base gravable del servicio de telefonía (E.T., art. 463).

3. Los ingresos percibidos por las compañías se someten a la legislación que les es aplicable de manera independiente.

El tratamiento fiscal del IVA no se determina en consideración del género de actividades que presta una compañía sino con relación a cada uno de los servicios particulares que ejecuta; por lo tanto, no es admisible afirmar que todos los servicios de telecomunicaciones se someten a la regulación general del IVA, desconociendo que algunos de éstos tienen una regulación concreta y específica, tal como ocurre con el servicio de telefonía móvil celular.

Esta errónea interpretación deductiva y generalizadora de la administración viola el artículo 5º de la Ley 57 de 1887.

De otro lado, al pretender la demandada la aplicación del artículo 447 del estatuto tributario, para gravar el ingreso por activación como un servicio independiente, argumentando que la Ley 6ª de 1992 consagró como regla general que todo servicio estaba gravado salvo los expresamente exceptuados y que entre éstos no se encuentra el de activación, se debe observar que dicha ley no gravó de manera individual cada una de las obligaciones de hacer que componen los diferentes servicios que se transan en el mercado, sino aquellas que en sí mismas o consideradas en grupo adquieren tal calidad.

Aplicación de los conceptos emitidos por la DIAN.

La demandada no aplicó lo dispuesto en los conceptos 16488 de agosto 24 de 1988 y 11974 de abril 19 de 1991, bajo el argumento que éstos se referían al servicio telefónico y no al servicio de telecomunicaciones.

La aplicación de dichos conceptos no tiene nada que ver con la discusión sobre si la activación es o no servicio de telecomunicaciones. Fue la misma DIAN quien en los años de 1988 y 1991 indicó que la conexión hacía parte del servicio de teléfonos y que no estaba sometida al gravamen por no constituir base gravable de acuerdo con el artículo 462 del estatuto tributario. Pero ahora, para el presente caso, la DIAN da vuelta al asunto y sostiene que los conceptos que expidió en esa oportunidad se referían a telefonía, cuando justamente ese aspecto es el que origina la discusión.

Improcedencia de la sanción por inexactitud.

La sociedad demandante no ha omitido ingresos ni impuestos generados en operaciones gravadas. Tampoco ha suministrado datos equivocados o incompletos ya que lo informado en la declaración corresponde a lo realmente ocurrido y contabilizado.

Las diferencias que surgen entre la declaración privada y la liquidación oficial se presentan por distintos criterios de interpretación del artículo 462 del estatuto tributario, y no a maniobras de la sociedad tendientes a falsear o desfigurar la realidad sobre las sumas causadas y recaudadas por concepto de IVA.

La oposición

La Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, se opuso a las pretensiones de la demanda, solicita que se denieguen por cuanto el proceder de la administración se ajustó a derecho.

para la oposición la activación sí constituye un servicio autónomo de telecomunicaciones, pues el mismo sí tiene por objeto la emisión, transmisión o recepción de señales a través de una red de telefonía móvil celular. El servicio de activación de telefonía móvil celular se encuentra gravado con el impuesto de IVA ya que su prestación no está relacionado entre los excluidos de dicho impuesto e involucra valor agregado.

De otro lado afirma que la activación es un servicio consistente en insertar al usuario dentro de toda la red de servicios de telecomunicaciones y por lo que está comprendido dentro del universo de servicios de las telecomunicaciones y no depende exclusivamente de la telefonía móvil celular como pretende la demandante.

Para la demandada el servicio de telecomunicaciones se encuentra gravado al no aparecer exceptuado del impuesto de IVA, pero por no estipularse una base gravable especial para el mismo y que lo dispuesto por el artículo 462 es exclusivo para el servicio de telefonía fija y por ello la base gravable en la prestación del servicio de telecomunicaciones es la prevista en el artículo 447 del estatuto tributario.

Por lo anterior, no es válida la apreciación de la demandante al afirmar que la naturaleza del servicio de telefonía móvil celular sea la de un servicio telefónico como la del servicio público domiciliario, pues aun cuando los dos forman parte del servicio de telecomunicaciones son diferentes. Si la norma tributaria concebía un tratamiento y base gravable especial para gravar el fijo, éste no es aplicable por extensión a todos los servicios de telecomunicaciones que se presten.

Por lo mismo el que la activación sea necesaria para que se preste el servicio de telefonía móvil celular, no significa que la prestación de dicho servicio se encuentre excluida del impuesto sobre las ventas o que se encuentre incorporada al servicio móvil celular de modo que se concluya que ya fue gravada.

Sostiene que lo establecido en el concepto 16488 del 24 de agosto de 1988, respecto a los responsables, causación y base gravable del servicio telefónico, no es aplicable en este caso ya que dicho concepto se refiere al servicio público domiciliario o teléfono fijo, y no al servicio de telecomunicaciones en general, ni mucho menos al servicio de telefonía móvil celular, para los cuales la regulación tributaria es distinta.

Para la administración no es procedente la aplicación la base gravable establecida en el artículo 462 del estatuto tributario, por cuanto que en la mencionada disposición se disponía que en el caso de los servicios de teléfonos la base gravable estaba constituida por el valor del cargo fijo y los impulsos. Este artículo sólo reguló el servicio telefónico prestado por las empresas de telefonía local, pues en esa época no operaba la telefonía celular, por esta razón ésta no podía ser la intención del legislador.

Afirma que al existir una norma de carácter general como lo es el artículo 447 del estatuto tributario, que determina la base gravable en el servicio de telecomunicaciones, no es viable aplicar por analogía el artículo 462 del mismo estatuto.

En cuanto a la afirmación de la demandante respecto a que la activación tiene carácter de bien no corporal sino intangible y por tal motivo no está sujeta al impuesto sobre las ventas, argumenta que lo que se grava en este caso es la prestación del servicio de activación y no la venta de un bien corporal mueble. La activación consiste en la inserción del usuario dentro de la red de comunicaciones a cambio del pago de una tarifa, implica la prestación de un servicio que no se está excluido y por lo mismo se encuentra gravado sin que se viole el artículo 420 del estatuto tributario.

Por último, se refiere a la sanción por inexactitud y afirma que ésta es procedente ya que se reúnen los presupuestos del artículo 647 del estatuto tributario, que dan lugar a que no fueran completas y verdaderas las cifras declaradas por la demandante en lo que respecta a los ingresos por operaciones gravadas que dieron lugar a un menor valor a pagar.

La sentencia apelada

El Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, mediante la sentencia apelada declaró la nulidad de las liquidaciones 0042 de febrero 10, 0058 de febrero 16 y 0091 de febrero 20 de 1998 y de las resoluciones 900009 de marzo 12, 900010 de marzo 12 y 900021 de abril 20 de 1999, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá, División de Control y Penalización Tributaria, mediante las cuales se determinó oficialmente el impuesto sobre las ventas por los bimestres 1, 2, y 3 de 1995 e impuso sanción por inexactitud a la Sociedad Celumóvil S.A.

Para el tribunal la litis se centra en si la activación en el servicio de telefonía celular se encuentra gravado o no con el impuesto sobre las ventas y al respecto hace referencia a la sentencia de mayo 11 de 2000, magistrado ponente Dr. Álvaro E. Vera Jaimes en la cual se dijo:

“En la red celular la activación hace referencia al hecho de que al abonado se le incluya y habilite en la central de conmutación para cursar tráfico como usuario de la red de telefonía móvil celular. Desde el punto de vista técnico en lo referente al término activación tiene la misma connotación, tanto en telefonía fija como en telefonía móvil celular.

Por consiguiente hay que concluir que la activación en la telefonía equivale a la conexión del servicio telefónico fijo, y por ello resulta aplicable el artículo 462 del estatuto tributario, antes de la modificación que efectuó el artículo 55 de la Ley 488 de 1998.

Es así que la base gravable en el servicio de teléfonos para el tercer bimestre de 1995, está conformado por los rubros que corresponden al cargo fijo y los impulsos; de tal manera que para la época de los hechos, no es aplicable el artículo 55 de la Ley 488 de 1998 en virtud del principio de irretroactividad de las normas tributarias, y en consecuencia, no se del de tener en cuenta para este caso concreto el artículo 447 del citado estatuto, que establece la base general para liquidar el impuesto sobre las ventas”.

Finalmente el tribunal declaró en firme las declaraciones privadas presentadas por la demandante por los bimestres primero, segundo y tercero de 1995.

El recurso de apelación

La apoderada de la Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales interpuso oportunamente recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia.

Se aparta de la decisión de instancia y afirma que con el fallo impugnado el tribunal desconoció los artículos 17 del Código Civil y 170 del Código Contencioso Administrativo. Esto puesto que de acuerdo con el artículo 17 del Código Civil, “las sentencias judiciales no tienen fuerza obligatoria, sino respecto de las causas en que fueron pronunciadas. Es, por tanto, prohibido a los jueces proveer en los negocios de su competencia por vía de disposición general o reglamentaria”. Por lo anterior, considera la recurrente, que al fallarse el presente caso con base en otro pronunciamiento, sin distinguir las pruebas, hechos y demás apreciaciones, se violan los principios contenidos en dicha disposición y de igual modo el debido proceso y el derecho de defensa.

De otro lado, para la opositora en la sentencia citada en el fallo objeto de impugnación, se dio un inadecuado valor probatorio a un concepto de carácter técnico para llegar a conclusiones en materia tributaria. Igualmente no resolvió todos los aspectos jurídicos planteados en el mismo proveído respecto a dicho punto. Además de darse una valoración errónea del concepto técnico y de incurrirse en error de hecho sobre la oposición que se presentó sobre el mismo, en ninguna parte se analizó la procedencia del impuesto sobre las ventas respecto a la prestación del servicio de activación y en su lugar se coligió en forma errónea sobre la aplicación del artículo 462 del estatuto tributario, sobre la base gravable. En dicho concepto no se analizó en carácter de servicio de la activación, ni si era gravado con el impuesto sobre las ventas, tema sobre el cual no tenía competencia el Ministerio de Comunicaciones.

Solicita la demandada, que se tenga en cuenta lo dispuesto por el artículo 743 del estatuto tributario, la idoneidad de la prueba depende de las exigencias para establecer determinados hechos que preceptúen las leyes tributarias. En este caso, el concepto técnico Nº 1462 del 24 de julio de 1998 no es idóneo como medio de prueba para establecer que el servicio de activación se encuentra gravado o no con el impuesto a las ventas, debido a que sólo aproxima los conceptos de conexión y activación pero nunca los iguala de forma que cumpla con la exigencia de identificarlos ni siquiera de forma técnica, razón por la cual no reúne los requisitos para que por analogía la activación reciba el mismo tratamiento que la conexión en materia de I\/A. Finalmente dice que de conformidad con lo previsto en el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo la sentencia debe analizar los hechos en que se funda, las pruebas, las normas jurídicas pertinentes, los argumentos de las partes, norma que se ha violado con el fallo impugnado, ya que no hubo pronunciamiento sobre la naturaleza del servicio de activación, el hecho de que estaba gravado con el impuesto sobre las ventas que la misma plantea como problema jurídico, ni estudia la procedencia o no de la sanción por inexactitud, ni analiza las normas sobre telecomunicaciones y base gravable, ni tiene en cuenta los argumentos presentados por las partes, ni tampoco aprecia todas las pruebas dando valor a la que no lo tiene:

Alegatos de conclusión

El apoderado de la parte demandante solicita confirmar la sentencia proferida por el tribunal. En el escrito se refiere a la sustentación del recurso de apelación.

Afirma que el fallo impugnado no violó el artículo 17 del Código Civil, debido a que en ninguno de los procesos adelantados por varias compañías del sector, el tribunal ha proveído por vía de disposición general o reglamentaria. Considera el actor tal disposición no es impedimento para que, en casos en los cuales los supuestos de hechos sean idénticos, los argumentos formulados sean coincidentes y las pruebas aportadas sean equivalentes, se falle en igual sentido, acudiendo a las consideraciones que ya fueron debatidas y analizadas en detalle en casos precedentes.

Respecto a los vicios que contendría la sentencia que fue base del fallo impugnado, advierte la contribuyente que los fallos de primera instancia proferidos por los tribunales del Valle y Cundinamarca, en relación con las compañías Cocelco y Comcel, fueron impugnados ante el Consejo de Estado por la administración, con fundamento en razones idénticas a las planteadas en la sustentación del recurso de apelación en el presente caso. Estos recursos fueron fallados por el Consejo de Estado, por medio de las sentencias 10733 de enero 26 de 2001 y 11334 del 2 de marzo de 2001 en las cuales se falló a favor de los contribuyentes.

La apoderada de la parte demandada solicita se revoque la sentencia proferida por el tribunal y reitera los argumentos expuestos en el escrito de contestación y sustentación del recurso de apelación.

Ministerio Público

El Ministerio Público representado por la Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado solicita se confirme el fallo recurrido.

Se refiere a la cláusula primera del contrato celebrado entre el Ministerio de Comunicaciones y Celumóvil, la cual expresa que el objeto de ese contrato es la prestación del servicio de telefonía móvil celular en Colombia como servicio público de telecomunicaciones, no domiciliario, de ámbito y cubrimiento nacional que proporciona en sí mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios móviles y a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada.

Advierte que si la demandante presta un servicio telefónico la base gravable del impuesto a las ventas debe establecerse, de acuerdo con las disposiciones del artículo 462 del estatuto tributario.

Sostiene que las normas citadas en la Resolución 900008 del 12 de marzo de 1999, indican que la telefonía pública básica y la telefonía móvil celular son servicios públicos telefónicos, que forman parte del servicio de telecomunicaciones. Por lo mismo se concluye que para el caso de la prestación de los servicios de telefonía pública básica y telefonía móvil celular la base gravable se determina de acuerdo con las disposiciones del artículo 462 del estatuto tributario y no es de recibo el planteamiento según el cual como el servicio de telefonía móvil celular forma parte del servicio de telecomunicaciones y ese precepto no se refiere a este último, sus disposiciones no pueden aplicarse a aquél.

Cita el artículo 462 y afirma que tal disposición se refiere a los servicios de teléfonos en general, sin hacer ninguna distinción y por lo mismo, quien preste esos servicios, como es el caso de Celumóvil, está sujeto, para la determinación de la base gravable del impuesto en discusión, a las disposiciones de ese precepto, en el sentido de que esa base será integrada por el valor del cargo fijo y los impulsos.

Consideraciones de la Sala

La administración impugna la sentencia del tribunal en primer lugar porque se basó en otro pronunciamiento de la misma corporación, sin discusión alguna sobre las pruebas, los hechos y demás apreciaciones particulares de este proceso, con lo cual desconoció el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo y principio consagrado en el artículo 17 del Código Civil, según el cual las sentencias judiciales no tienen fuerza obligatoria sino respecto de las causas en que fueron pronunciadas y por ello se le prohíbe a los jueces proveer en los negocios por vía de disposición general o reglamentaria.

Al respecto observa la Sala que la sentencia del a quo después de referir las posiciones de las partes y del Ministerio Público centra la controversia en determinar si el servicio de telefonía celular está gravado o no con el impuesto sobre las ventas y a continuación transcribe apartes de un fallo anterior pronunciado meses antes por la misma corporación donde la litis versó sobre el mismo aspecto. Estima la Sala que en este caso el tribunal lo que hizo fue una reiteración de jurisprudencia, mecanismo habitual al que acuden los jueces cuando los supuestos fácticos y jurídicos frente a un mismo tema permiten hacer análisis y obtener conclusiones iguales, porque el juzgador del nuevo caso advierte que no se dan razones para modificar el criterio adoptado con anterioridad. No es que se está generalizando la situación decidida porque ésta sólo obliga a quienes son partes en el litigio y en relación con el asunto objeto del debate.

En lo que corresponde al asunto de fondo de acuerdo con los términos del recurso de apelación, debe la Sala decidir sobre la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales se modificaron las declaraciones del impuesto a las ventas presentadas por la sociedad Celumóvil S.A. para los bimestres 1, 2, y 3 de 1995, en el sentido de gravar a la tarifa general los ingresos percibidos por concepto de activación del servicio de telefonía móvil celular.

Según aduce la administración, la activación de telefonía móvil celular es un servicio autónomo e independiente de telecomunicaciones, por tanto gravado con el impuesto a las ventas tomando para el efecto la base gravable general prevista en el artículo 447 del estatuto tributario, por no estar relacionado como excluido del IVA y no ser equivalente a la conexión de la telefonía para aplicar una base gravable especial.

Para la sociedad actora, la activación hace parte del servicio de telefonía móvil celular, para el cual la base gravable esta constituida por el cargo fijo más los impulsos, según el artículo 462 ib. Por esta razón declaró los ingresos obtenidos por la conexión como excluidos del impuesto sobre las ventas.

El tribunal declaró la nulidad de los actos acusados al considerar que la norma aplicable es el artículo 462 del estatuto tributario (texto vigente antes de ser sustituido por el art. 55 de la L. 488/99), según el cual la base gravable en el servicio público de telefonía está constituida por los rubros que corresponden al valor del cargo fijo y los impulsos, por lo tanto el valor de la activación no hace parte de la base para liquidar el impuesto.

Obra en el expediente el concepto técnico sobre conexión y activación emitido por el jefe de la división de gestión de frecuencias del Ministerio de Comunicaciones el cual dice en la parte pertinente;

"Los servicios de telefonía tanto fija como móvil y móvil celular están catalogados como teleservicios cuya característica esencial es la que proporcionan en sí mismos la capacidad completa para la comunicación entre usuarios incluidas las funciones del equipo terminal.

La conexión en telefonía fija consiste en establecer el bucle de abonado (prolongar la red de acceso al terminal) mediante cualquier medio físico de transmisión. La UIT define la conexión "Asociación de canales y otras unidades funcionales para obtener una comunicación entre dos o más usuarios de una red de telecomunicaciones". Por lo anterior la conexión y la activación tienen finalmente el mismo resultado.

En la red celular la activación hace referencia al hecho de que el abonado se le incluya y habilite en la central de comunicación móvil para cursar tráfico como usuario de la red de telefonía móvil celular.

La activación en la telefonía móvil celular es similar a la telefonía fija mientras que la conexión aquí se realiza únicamente vía radio. Luego en conclusión desde el punto de vista teórico, en lo referente al término activación tiene la misma connotación tanto en telefonía fija como en telefonía móvil celular" (fl. 271) .

La administración descalifica este concepto del Ministerio de Comunicaciones porque según afirma no es idóneo como medio de prueba para establecer que el servicio de activación se encuentra gravado o no con el impuesto sobre las ventas, pues sólo aproxima los conceptos de conexión y activación pero no los iguala.

La Sala no comparte esta apreciación porque el concepto desde un punto de vista eminentemente técnico asimila la activación en la telefonía celular a la conexión en la telefonía fija, criterio que difiere del expuesto por la administración tributaria que ha diferenciado entre los dos con la finalidad de reconocer que la conexión en la telefonía fija está exenta del impuesto porque así lo dispone el artículo 462 del estatuto tributario pero no la activación en la telefonía celular, porque la norma no se refiere a este último. El concepto a juicio de la Sala es idóneo para establecer el alcance de los términos debatidos y además por provenir del Ministerio de Comunicaciones, entidad experta en la materia.

El concepto en mención no pretende establecer bases gravables porque no es atribución del Ministerio de Comunicaciones pero sí permite al intérprete llegar a concluir que si hay similitud entre activación y conexión, no hay razones jurídicas para deducir que en un caso estaba gravado y en el otro no, cuando el artículo 462, como regía antes de la reforma del artículo 55 de la Ley 488 de 1998, disponía como base gravable del servicio telefónico el valor del cargo fijo y los impulsos, sin hacer distinción en cuanto a la clase de telefonía.

Sólo a partir de la vigencia de la Ley 488 de 1998 la base gravable en el servicio telefónico es la general, contemplada en el artículo 447 del estatuto tributario.

Los aspectos jurídicos debatidos en esta oportunidad fueron analizados por la Sala en la sentencia de 26 de enero de 2001, expediente 10733, Actor: Comunicación Celular Comcel S.A.; criterio posteriormente reiterado en los fallos de 2 de marzo de 2001, expediente 11334, Consejero Ponente Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié y 12 de octubre de dos mil uno 2001, expediente 1222, Consejera Ponente María Inés Ortiz Barbosa. La Sección insiste en lo dicho en esas providencias, así:

"Según el artículo 2º del Decreto 1900 de 1990 “por el cual se reforman normas y estatutos que regulan las actividades y servicios de telecomunicaciones y afines”, “se entiende por telecomunicación toda emisión, transmisión o recepción de señales, escritura, imágenes, signos, sonidos, datos o información de cualquier naturaleza, por hilo, radio, u otros sistemas ópticos o electromagnético”, y de acuerdo con el artículo 27 ib., “Los servicios de telecomunicaciones se clasifican, para efectos de este decreto, en básicos, de difusión, telepático y de valor agregado, auxiliares de ayuda y especiales”.

El artículo 28 del mismo decreto dispone:

“Los servicios básicos comprenden los servicios portadores y los teleservicios.

Servicios portadores son aquellos que proporcionan la capacidad necesaria para la transmisión de señales entre dos o más puntos definidos de la red de telecomunicaciones. Estos comprenden los servicios que se hacen a través de redes conmutadas de circuitos o de paquetes y los que se hacen a través de redes no conmutadas. Forman parte de éstos, entre otros, los servicios de arrendamiento de pares aislados y de circuitos dedicados.

Los teleservicios son aquellos que proporcionan en sí mismos la capacidad completa para la comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal. Forman parte de éstos, entre otros, los servicios de telefonía tanto fija como móvil y móvil-celular, la telegrafía y el telex”.

"Como se observa, los servicios de telefonía ya sea fija, móvil o móvil-celular, se consideran según la normatividad referenciada, como servicios básicos y estos a su vez comprenden no sólo aquellos que proporcionan la capacidad necesaria para la transmisión de señales, sino también los que proporcionan en sí mismos la capacidad completa para comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal. Así mismo, constituyen los servicios básicos una clasificación de los servicios de telecomunicaciones, concepto que comprende cualquier forma de emisión, transmisión o recepción de sonidos, por hilo, radio, u otros sistemas electromagnéticos.

Ahora bien, el artículo 14, numeral 14.26 de la Ley 142 de 1994 “por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios y se dictan otras disposiciones” define el servicio público domiciliario de telefonía pública básica conmutada, como:

“... un servicio básico de telecomunicaciones, uno de cuyos objetos es la transmisión conmutada de voz a través de la red telefónica conmutada con acceso generalizado al público, en un mismo municipio. También se aplicará esta ley a la actividad complementaria de telefonía móvil rural y al servicio de larga distancia nacional e internacional”.

“Por su parte el artículo 1º de la Ley 37 de 1993 “por la cual se regula la prestación del servicio de telefonía móvil celular, la celebración de contratos de sociedad y de asociación en el ámbito de las telecomunicaciones y se dictan otras disposiciones” define el servicio de telefonía móvil celular como:

“... un servicio público de telecomunicaciones no domiciliario, de ámbito y cubrimiento nacional que proporciona en sí mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios móviles y, a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), entre aquellos y usuarios fijos, haciendo uso de una red de telefonía móvil celular, en la que la parte del espectro radioeléctrico asignado constituye su elemento principal”.

"El Decreto 741 de 1993 “por el cual se reglamenta la telefonía móvil celular”, señala en su artículo 4º:

El servicio de telefonía móvil celular técnicamente es un servicio básico de telecomunicaciones, que proporciona en sí mismo capacidad completa, incluidas las funciones del equipo terminal, para la comunicación entre usuarios de la red de telefonía móvil celular, y a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), entre aquellos, y los usuarios de ésta, según las reglas establecidas en el capítulo V de este reglamento”.

“Las anteriores definiciones permiten concluir que desde el punto de vista técnico y jurídico los servicios de telefonía básica conmutada, así como los de telefonía celular y móvil-celular se consideran servicios básicos, por lo que acorde con la definición que de los mismos consagra la misma ley, uno y otro tienen como característica esencial la de proporcionar en sí mismos la capacidad completa para la comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal, tal como lo señala el Ministerio de Comunicaciones en su concepto Nº 1462 de julio 24 de 1998.

(...).

“De acuerdo con lo expuesto, puede concluirse que si bien la telefonía pública básica y la telefonía móvil celular, tienen regulaciones independientes y los procedimientos que en cada caso permiten proporcionar al usuario el servicio básico de telefonía completo, incluyendo las funciones del equipo terminal, difieren desde el punto de vista técnico, no por ello puede desconocerse que uno y otro son, simplemente servicios públicos de telefonía, que ambos se definen como servicios básicos y forman parte de los servicios de telecomunicaciones. De manera que cuando la ley para efectos del impuesto sobre las ventas se refiere a “servicio de teléfonos”, se entiende que este concepto incluye tanto los servicios de telefonía pública básica como los de telefonía móvil celular, puesto que no hace la ley distinción alguna entre servicio de telefonía básica conmutada y servicio de telefonía móvil celular, tratándose de definir la base gravable.

“En efecto, para la vigencia fiscal de que trata el presente proceso, la base gravable aplicable estaba prevista en el artículo 462 del estatuto tributario, según el cual “En el caso de los servicios de teléfonos la base gravable está constituida por el valor del cargo fijo y los impulsos”, luego no era aplicable la prevista en el artículo 447 ib., ya que sólo con la expedición de la Ley 488 de 1998, vino a establecerse en su artículo 55 que “La base gravable en el servicio telefónico es la general, contemplada en el artículo 447 del estatuto tributario”.

Las razones expuestas que se reiteran en esta oportunidad, resultan suficientes para negar la prosperidad del recurso de apelación y en consecuencia proceder a confirmar la sentencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia apelada.

RECONÓCESE personería a la doctora Lucero Tellez Hernández como apoderada de la parte demandada en los términos y para los efectos del poder que obra a folio 15.

PROCÉDASE a la devolución de la suma depositada para gastos ordinarios del proceso, si a ello hubiere lugar.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia fue considerada y aprobada en sesión de la fecha.

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