Sentencia 12835 de octubre 10 de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Rad.: 25000-23-27-000-2000-0531-01 12835

Consejera Ponente:

Dra. María Inés Ortiz Barbosa

Actor: Banco de Crédito y Desarrollo Social Megabanco S.A.

Demandado: La Nación - DIAN

Ref.: Apelación sentencia de agosto 15 de 2001 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal. Impuesto de renta y complementarios año gravable de 1996.

Fallo

Bogotá, D. C., diez de octubre de dos mil dos.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN contra el fallo del 15 de agosto de 2001 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos mediante los cuales se determinó el impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1996 y se impuso sanción por inexactitud al Banco de Crédito y Desarrollo Social - Megabanco S.A.

EXTRACTOS: «Antecedentes

En el año gravable de 1996 la sociedad Crecer S.A. Compañía de Financiamiento Comercial, hoy Banco de Crédito y Desarrollo Social Megabanco S.A., donó tres bienes inmuebles a la Universidad de los Andes por un valor total de $ 1.106.818.313.

Estas donaciones fueron solicitadas en la liquidación privada como deducción por el valor antes anotado. En la misma liquidación el contribuyente solicitó un descuento por donaciones por un valor de $ 774.773.000.

La liquidación del impuesto de renta por el año de 1996 fue la siguiente:

Base gravableImpuesto de rentaDescuentos tributariosImpuesto a cargo
$ 8.304 360.000$ 2.906.526.000$ 1.294.252.000$ 1.612.274.000

La división de fiscalización de la DIAN profirió el requerimiento especial 900079 de marzo 30 de 1999 en el cual acepta las deducciones y rechaza los descuentos tributarios por dos donaciones y rechaza la deducción y acepta el descuento por una tercera. Además impone sanción por inexactitud.

En la repuesta al requerimiento se solicitó la aceptación de los beneficios fiscales concurrentes como consecuencia de las donaciones y pidió que no le fuera aplicada la sanción por inexactitud.

Mediante la liquidación oficial de revisión Nº 310641999 000049 de noviembre 23 de 1999 la demandada rechazó las deducciones y descuentos propuestos e impuso la sanción por inexactitud.

(...).

Consideraciones de la Sala

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN corresponde a la Sala dilucidar en primer lugar si para el año gravable de 1996 el mismo hecho económico podía dar lugar a los beneficios fiscales de la deducción y del descuento por donación en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios. En segundo lugar analizará si la administración obró legalmente al rechazar las deducciones y descuentos por concepto de donaciones al proferir la liquidación de revisión impugnada.

Para la entidad recurrente el artículo 23 de la Ley 383 de 1997 no se aplicó retroactivamente, sino que desde antes de su vigencia, no eran concurrentes los beneficios consagrados en los artículos 125 y 249 del estatuto tributario, aspecto que reconoció una ley interpretativa, razón por la cual considera que no se vulnera el artículo 363 de la Constitución Política.

La Ley 383 de 1997 en su artículo 23 dispuso:

“ART. 23.—Beneficios fiscales concurrentes. Interprétase con autoridad a partir de la vigencia de la presente ley, que un mismo hecho económico no podrá generar más de un beneficio tributario para el mismo contribuyente”.

La entidad demandada ha sostenido a lo largo de este proceso que la disposición trascrita por ser interpretativa se entiende incorporada a las normas que interpreta y por consiguiente no puede considerarse que se aplicó retroactivamente cuando se liquidó oficialmente el impuesto (sic) correspondiente al año gravable de 1996 en el cual se rechazaron deducciones y descuentos porque el contribuyente hizo uso del doble beneficio por donaciones realizadas y se aplicó sanción por inexactitud.

En relación con esta disposición la Corte Constitucional en Sentencia C-806 de de agosto 1º de 2001, M.P. Dra. Clara Inés Vargas Hernández decidió:

1. Declarar la INEXEQUIBILIDAD de las expresiones “Interprétase con autoridad” contenidas en inciso primero del artículo 23 de la Ley 383 de 1997.

2. Declarar la EXEQUIBILIDAD de las contenidas en inciso primero del artículo 23 de la Ley 383 de 1997, bajo la condición de que se entienda que para su aplicación debe darse cumplimiento a lo dispuesto en el inciso final del artículo 338 de la Constitución Política”.

Como puede observarse la Corte Constitucional fue clara al decidir que la que citada disposición sólo podía aplicarse al período fiscal siguiente para dar cumplimiento al artículo 338 de la Constitución o sea que sólo a partir del año gravable de 1998 para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios no son concurrentes los beneficios fiscales.

En el sub examine la entidad demandada desconoció el tenor literal del artículo que disponía "a partir de la vigencia de la ley un mismo hecho económico no puede generar más de un beneficio tributario para el contribuyente”, aplicó a un año gravable anterior, 1996, la prohibición que establece la norma y rechazó la concurrencia de los beneficios y sancionó al contribuyente por inexactitud en su liquidación tributaria. Por esta razón e independientemente de la sentencia de la Corte Constitucional que no se había proferido para la época en que se expidió la liquidación oficial de revisión demandada, la Sala reitera lo expuesto en anteriores fallos en el sentido de que para el año gravable de 1996 era posible solicitar la concurrencia de beneficios tributarios, con base en un mismo hecho económico.

Dilucidado lo anterior debe la Sala examinar los rechazos de deducciones y descuentos por concepto de las donaciones que hizo la administración en el acto impugnado.

Estas donaciones son:

1. Inmueble de la calle 42 Nº 34B-55 de Palmira por valor de $ 436.213.762.

2. Inmueble calle 32 Nº 8B-93 de Sincelejo por valor de $ 170.604.551.

3. Inmueble carrera 19 Nº 93-25 apto. 508 de Bogotá por valor de $ 500.000.000.

El contribuyente solicitó el doble beneficio tributario como deducción y como descuento tributario respecto de estas donaciones.La administración aceptó las dos primeras donaciones como deducción porque consideró que cumplieron con los requisitos del artículo 125 del estatuto tributario, pero las rechazó como descuento tributario por cuanto estimó que los recursos no están destinados para los fines de que trata el artículo 249 del estatuto tributario que establecía para la época de los hechos:

"ART. 249.—Descuento por donaciones. A partir de la vigencia de la presente ley, los contribuyentes del impuesto sobre la renta podrán descontar del impuesto sobre la renta y complementarios a su cargo, el 60% de las donaciones que hayan efectuado durante el año gravable a las universidades públicas o privadas, aprobadas por el Instituto Colombiano para el Fomento de la Educación Superior, Icfes, que sean entidades sin ánimo de lucro.

“Con los recursos obtenidos de tales donaciones, las universidades deberán constituir un fondo patrimonial cuyos rendimientos se destinen exclusivamente a financiar las matrículas de estudiantes de bajos ingresos, cuyos padres demuestren que no tienen ingresos superiores a cuatro (4) salarios mínimos mensuales vigentes, y a proyectos de educación, ciencia y tecnología.

Este descuento no podrá exceder del 30% del impuesto básico de renta y complementarios del respectivo año gravable.

PAR.—Durante los años gravables de 1996 y 1997, los contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán descontar del impuesto sobre la renta y complementarios a su cargo, el setenta (70%) de las donaciones que hayan efectuado, en los términos y dentro del límite señalado en este artículo”.

Sobre los rechazos de las dos primeras donaciones como descuentos tributarios por no cumplir los requisitos del artículo 249 ib., advierte la Sala que el demandante no acreditó el destino que se le dio a los recursos, requisito indispensable para la procedencia de estos descuentos, pues en los certificados del revisor fiscal de la Universidad de los Andes (fls. 66 y 60 c a.) nada se dice al respecto. Por esta razón se encuentra que la administración obró de conformidad con la ley al rechazarlos.

La tercera donación por valor de $ 500.000.000 la aceptó el ente fiscal como descuento tributario por cumplir los requisitos del artículo 249 ib. pero la rechazó como deducción por ser beneficio concurrente con el anterior, como único argumento.

De acuerdo con lo planteado anteriormente sobre concurrencia de los beneficios para el año 1996 y por no haberse discutido en sede administrativa el cumplimiento de los requisitos, la Sala encuentra procedente la deducción por esta donación y por consiguiente procederá a tenerla en cuenta en la liquidación que hará.

En relación con la sanción por inexactitud observa la Sala en primer término que la administración se limitó a transcribir el artículo 647 del estatuto tributario y a indicar que acoge la jurisprudencia del Consejo de Estado en el sentido de que basta que se establezca que los factores declarados "no son reales” para que se genere la sanción, siempre que del mismo se derive un menor impuesto o saldo a pagar, sin explicar los motivos para aplicar la mayor sanción según la norma citada.

Los descuentos rechazados por las dos primeras donaciones se deben a carencia de soporte probatorio sobre la destinación de los recursos y este hecho no constituye inexactitud ni permite considerar que las cifras del denuncio constituyan datos o factores falsos, incompletos, equivocados o desfigurados que es lo que da lugar a la sanción según el artículo 647 del estatuto tributario.

Pero además la administración impuso esta sanción sin considerar que se presentó diferencia de criterios entre la administración y el contribuyente sobre la concurrencia de beneficios para el año 1996 y la aplicación retroactiva del artículo 23 de la Ley 383 de 1997, situación que no puede dar lugar a la aplicación de aquélla.

Así las cosas la Sala revocará la sentencia del tribunal y en su lugar declarará la nulidad parcial de la liquidación de revisión en lo concerniente al rechazo del descuento tributario por la suma de $ 500.000.000 y a la imposición de la sanción por inexactitud para lo cual se practicará nueva liquidación, en la cual se excluirá el anticipo por el año gravable siguiente pues a la fecha de esta providencia el mismo debió ser liquidado en la pertinente declaración.

Total ingresos netos según liquidación oficial 72.952.965.000
Total costos y deducciones según liquidación oficial64.148.605.000 
(+) Deducción aceptada como donación500.000.000 
Total costos y deducciones 64.648.605.000
Renta líquida 8.304.360.000
Renta presuntiva 2.429.298.000
Renta líquida gravable 8.304.360.000
Impuesto sobre la renta gravable 2.906.526.000
Descuento IVA por bienes de capital 19.479.000
Descuentos tributarios zona Río Páez 500.000.000
Otros descuentos tributarios 350.000.000
Impuesto neto de renta 2.037.047.000
Total impuesto a cargo 2.037.047.000
Total retenciones, año gravable 141.498.000
Menos anticipo año gravable 223.350.000
Total saldo a pagar 1.672.199.000

En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

1. REVÓCASE la sentencia apelado.

2. DECRÉTASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 310641999 000049 de noviembre 23 de 1999 proferida por la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de los Grandes Contribuyentes de Bogotá en cuanto rechazó deducciones tributarias correspondientes a donaciones por la suma de $ 500.000.000 e impuso sanción por inexactitud a Crecer S.A. Compañía de Financiamiento Comercial, hoy Banco de Crédito y Desarrollo Social Megabanco S.A.

3. Conforme con lo anterior y teniendo en cuenta la liquidación inserta en el presente fallo, fíjase en la suma de mil seiscientos setenta y dos millones ciento noventa y nueve mil pesos ($ 1.672.199.000) Mcte, el total del saldo a pagar por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable de 1996.

4. RECONÓCESE personería a la doctora Flor Elena Fierro Manzano para representar a la Nación - UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

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