Sentencia 250002327000 2001 01494 01 (14592) de febrero 15 de 2007 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación 250002327000 2001 01494 01 (14592)

Consejera Ponente:

Dra. Ligia López Díaz

Actor: Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN.

Impuesto de industria y comercio

Fallo

Bogotá D.C., quince de febrero de dos mil siete.

EXTRACTOS: «Antecedentes

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales presentó oportunamente sus declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros por los bimestres 2º a 5º del año 1997 donde consignó los valores correspondientes a la retención en la fuente practicada y sin reportar ingresos gravados ni impuestos.

El 28 de enero de 2000, el grupo de liquidación de la subdirección de impuestos a la producción y al consumo de la Dirección de Impuestos Distritales profirió la liquidación oficial de revisión 003, en la cual determinó a la UAE DIAN el impuesto de industria y comercio por los bimestres 2º, 3º, 4º y 5º del año gravable de 1997, para gravar los ingresos obtenidos por la venta de las mercancías decomisadas.

Mediante Resolución 85 de febrero 22 de 2001 la Dirección Distrital de Impuestos, subdirección jurídico-tributaria, resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la citada liquidación confirmando en su integridad el acto recurrido.

(...).

Consideraciones

De conformidad con el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada, el Consejo de Estado decide sobre la legalidad de los actos acusados, mediante los cuales se modificaron las declaraciones del impuesto de industria y comercio por los bimestres 2º a 5º de 1997 de la demandante.

Se discute en primer lugar si la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, es una entidad sujeta al impuesto de industria y comercio y si debe tributar por la enajenación de mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas.

En relación con los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, la Sala ha considerado en reiteradas oportunidades (1) , que no es necesario dilucidar la naturaleza jurídica de la entidad de derecho público, por cuanto la ley para el efecto, no hace ninguna distinción respecto de las personas jurídicas que las realizan.

De conformidad con el Decreto 2117 de 1992, vigente para la época en discusión, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales era una “Unidad administrativa especial”, constituida como una entidad de carácter técnico adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

La naturaleza jurídica de las “unidades administrativas especiales” tiene relevancia en materia tributaria, en lo concerniente a los impuestos de orden nacional (2) , como el de renta, del que no son contribuyentes, de conformidad con el artículo 22 del estatuto tributario.

Frente al impuesto de industria y comercio, son sujetos pasivos quienes ejerzan actividades industriales, comerciales o de servicios, de conformidad con los artículos 32 y 41 de la Ley 14 de 1983. Los sujetos pasivos son las personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho, que realizan el hecho gravado, independientemente de la naturaleza jurídica que ostenten, salvo que en forma expresa se consagre la exención.

De manera que, para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto, debe examinarse el origen de sus ingresos, y solo si estos provienen sea habitual u ocasionalmente, del ejercicio de alguna de aquellas actividades, podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria en cabeza de quien la ejecuta, como sujeto pasivo, a menos que la ley consagre un tratamiento preferencial respecto de determinados sujetos o entidades (3) .

En el caso concreto de las “unidades administrativas especiales”, al igual de lo que ocurre con los “establecimientos públicos”, no existe disposición legal que consagre un tratamiento preferencial del cual pueda inferirse su no sujeción del impuesto de industria y comercio, puesto que la Ley 14 de 1983, que reguló en su integridad el hecho generador, los sujetos pasivos, la base imponible, las exenciones y prohibiciones de gravar determinadas actividades, no prevé exención o exclusión para tales “entidades”, de donde se concluye que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales no está sujeta a un tratamiento especial.

Tampoco es determinante si persigue o no ánimo de lucro en la prestación del servicio o actividad desarrollada, pues, se insiste, el hecho gravado es el ejercicio o realización de actividades industriales, comerciales o de servicio.

Al respecto debe precisarse que con la expedición del Decreto 1421 de 1993, quedaron derogados los tratamientos tributarios preferenciales concedidos a favor de la Nación y los establecimientos públicos, en los términos de los artículos 198 del Código del Régimen Político y Municipal y 43 del Decreto 3130 de 1968, al disponer:

“ART. 160.—Exenciones y conciliación de deudas con la Nación. Las exenciones y tratamientos preferenciales contemplados en las leyes a favor de la Nación y de sus establecimientos públicos, respecto de los tributos distritales, quedan vigentes hasta el 31 de diciembre de 1994.

Continuarán vigentes, incluso a partir de dicha fecha, las exenciones y tratamientos preferenciales aplicables a las siguientes entidades nacionales: universidades públicas, colegios, museos, hospitales pertenecientes a los organismos y entidades nacionales y el Instituto de Cancerología. Igualmente continuarán vigentes las exenciones y tratamientos preferenciales aplicables a los aeropuertos, las instalaciones militares y de policía, los inmuebles utilizados por la rama judicial y los predios del lnurbe destinados a la construcción de vivienda de interés social.

La administración distrital podrá conciliar con la Nación el pago de las deudas pendientes a favor suyo y a cargo de esta, mediante la compensación con otras obligaciones”.

En consecuencia, si la Dirección de Impuestos Nacionales ostentaba un tratamiento preferencial respecto del impuesto de industria y comercio, este no es extensivo a la vigencia fiscal de 1997, a la cual corresponden los bimestres objeto de la liquidación oficial del gravamen que se demanda, pues según la norma, los tratamientos preferenciales contenidos en la ley a favor de la Nación y de sus establecimientos públicos, respecto de los tributos distritales, estuvieron vigentes solo hasta el 31 de diciembre de 1994.

De otro lado la parte demandante invocó el artículo 121 de la Ley 633 de 2000, para sostener que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales no es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. El tribunal también fundamentó su decisión en esta norma que señalaba lo siguiente:

“ART. 121.—Interprétase con autoridad que las actividades desarrolladas conforme a la ley, por la Nación, sus establecimientos públicos, superintendencias y unidades administrativas especiales del orden nacional, tienen el carácter de funciones administrativas no sujetas ellas, ni sus ingresos al impuesto de industria y comercio”.

La Corte Constitucional declaró la inexequibilidad de esta disposición mediante la Sentencia C-245 de abril 9 de 2002, por advertir que la norma no cumple con la primera de las características que se predica de una ley interpretativa, esto es, el señalamiento de la norma concreta que se interpreta y consideró que: “en este evento, no se está proponiendo ninguna interpretación del objeto sobre el que recae el impuesto de industria y comercio sino que está creando una nueva prohibición no contemplada en los artículos 34, 35 y 36 de la Ley 14 de 1983 y, por esta vía se agrega un nuevo elemento al régimen anterior lo cual destruye la naturaleza interpretativa de tal disposición”.

La Corte advirtió en la misma sentencia, que respecto de períodos pasados, los efectos que trae la declaratoria de inexequibilidad no deben ser asumidos por los contribuyentes y dispuso en el fallo que “la presente sentencia no le restará a las normas demandadas el efecto retroactivo que estas tenían en virtud de haberse calificado a sí mismas como disposiciones interpretativas”.

La obligatoriedad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000 se inició desde el momento en que esta norma empezó a regir, sin que fuese posible concederle efectos hacia atrás como ocurre con las normas interpretativas. Sin embargo, como a partir de su vigencia, esto es el primer bimestre de 2001, la norma dio origen a que algunos contribuyentes dejaran de pagar el impuesto de industria y comercio amparados en esta disposición, la Corte consideró que, para estos casos, esta norma no perdería el efecto retroactivo que tenía.

Por lo mismo y como ha señalado la Sala en ocasiones anteriores (4) , toda vez que se discuten períodos gravables anteriores a la vigencia de la norma, no son aplicables los condicionamientos de la sentencia, pues para los bimestres en discusión y para la fecha en que se presentaron las declaraciones (5) , la norma no existía.

De otra parte en cuanto a la realización del hecho generador del impuesto de industria y comercio por parte de la DIAN cuando enajena mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas, debe atenderse a la definición de actividad comercial establecida por las normas pertinentes, para efectos del tributo:

“Se entienden por actividades comerciales, las destinadas al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor y las demás definidas como tales por el Código de Comercio, siempre y cuando no estén consideradas por la ley como actividades industriales o de servicios”.

Dentro de sus competencias de dirección de la gestión aduanera, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales le corresponde la administración de las mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas en favor de la Nación.

Desarrolla esta actividad en cumplimiento de una función administrativa regulada específicamente por la ley, y comprende la adecuada, oportuna y ágil disposición de dichos bienes, a través de su venta, donación, asignación, dación en pago o su destrucción, tal y como lo dispone expresamente el artículo 3º Decreto 2117 de 1992.

Los ingresos que se generan por la venta de estas mercancías, no hacen parte de aquellos que conforman el patrimonio de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, según el Decreto 2117 de 1992, sino que son de la Nación, a quien le corresponde también la titularidad de los bienes decomisados o abandonados.

Es decir, la enajenación que realiza la DIAN de las mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas hace parte del proceso administrativo tendiente al recaudo de gravámenes y sanciones y al control del comercio exterior y cumplimiento de la obligación aduanera. Por ello, no puede enmarcarse dentro de las actividades comerciales que generan el impuesto de industria y comercio, pues no se trata de la venta de bienes con fines eminentemente mercantiles.

En ese orden de ideas, la enajenación de mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas realizada por la administración, tiene el carácter de función administrativa no sujeta al impuesto de industria y comercio.

Teniendo en cuenta lo expuesto se confirmará la providencia impugnada que decretó la nulidad de los actos acusados, mediante los cuales se determinó el impuesto de industria y comercio de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales por los bimestres 2º, 3º, 4º y 5º del año 1997.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 30 de enero de 2004, de la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por las razones expuestas.

RECONÓCESE personería para actuar al abogado Pedro Pastor Huertas Pestana, como apoderado del Distrito Capital de Bogotá, en los términos del poder que le fue conferido y que obra a folio 161 del expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

(1) Entre otras, véanse las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 12 de noviembre de 2003, expediente 13340, M.P. Germán Ayala Mantilla; del 17 de septiembre de 2003, expediente 13301, M.P. María Inés Ortiz Barbosa, y del 13 de noviembre de 2003, expediente 13276, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(2) Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 17 de septiembre de 2003, expediente 2001-0313 (13301), M.P. María Inés Ortiz Barbosa.

(3) Sentencias del 26 de mayo de 2000, expediente 9993 M.P. Daniel Manrique Guzmán, del 22 de febrero de 2002, expediente 12297. M.P. María Inés Ortiz Barbosa, y del 12 de noviembre de 2003, expediente 13340, M.P. Germán Ayala Mantilla, entre otras.

(4) Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 17 de septiembre de 2003, expediente 13301, M.P. María Inés Ortiz Barbosa, y del 6 de mayo de 2004, expediente 13345, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié.

(5) Como se indicó en los antecedentes, la DIAN presentó declaraciones de industria, comercio y avisos, únicamente para reportar la retenciones en la fuente practicadas, el 21 de mayo de 1997, correspondiente al 2º bimestre de 1997; 16 de julio de 1997, del 3º bimestre de dicho año; 19 de septiembre de 1997, 4º bimestre, y 2I(sic) 12 de diciembre de 1997, la declaración correspondiente al 5º bimestre de 1997.

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