Sentencia 12794 de septiembre 5 de 2002 

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Radicación número 2500023270002000094101

Número interno 12.794

Consejera Ponente:

Ligia López Díaz

Actor: Distribuidora F. y F. de Colombia Ltda.

Retención en la fuente

Fallo

Bogotá, D.C., cinco de septiembre de dos mil dos.

EXTRACTOS: «Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 10 de agosto de 2001, mediante la cual Subsección “A” de la Sección Cuarta (4ª) del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, negó las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación de revisión 900025 del 14 de octubre de 1999 y la Resolución 300662000000004 del 16 de mayo de 2000, proferidas por la división de liquidación de la administración de grandes contribuyentes de Bogotá, que modificaron la declaración privada de retención en la fuente correspondiente al mes de agosto de 1996.

Antecedentes

La sociedad actora presentó oportunamente la declaración de retención en la fuente del mes de agosto de 1996, liquidando un saldo a pagar de $ 29.589.000.

La administración profirió requerimiento especial 900048 del 24 de mayo de 1999, el cual fue contestado oportunamente.

El 14 de octubre de 1999 la administración expidió liquidación oficial de revisión 900025, determinando un saldo a pagar de $ 45.155.000, adicionando retenciones por servicios e imponiendo sanción por inexactitud de $ 9.579.000.

Contra el anterior acto se interpuso recurso de reconsideración, el cual fue fallado mediante Resolución 300662000000004 del 16 de mayo de 2000, confirmando la liquidación oficial de revisión, dejándola en firme, con la cual se agotó la vía gubernativa.

(...).

Consideraciones de la Sección

Corresponde a la Sección Cuarta (4ª) de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, definir la legalidad de los actos que modificaron la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de agosto de 1996, presentada por la sociedad Distribuidora F. y F. de Colombia Ltda.

El argumento principal del representante judicial de la sociedad actora es que la administración no puede modificar la liquidación privada de retención en la fuente, cuando las declaraciones de renta en las que podrían descontarse las respectivas retenciones, se encuentran en firme.

De acuerdo con su razonamiento, como no es posible descontar del impuesto de renta definitivo las retenciones en la fuente que adicione la administración tributaria, éstas se convertirían en un impuesto independiente que no tiene fundamento legal.

La Sala analizará el cargo, partiendo del reconocimiento del deber constitucional de todos los ciudadanos de contribuir con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, dentro de criterios de justicia y equidad (num. 9° del art. 95 de la C.P.).

Como deber constitucional, impone prestaciones tanto formales como económicas exigibles a todas las personas, en aras de la prestación de servicios para la comunidad. El legislador queda habilitado para establecer los controles y las sanciones que se requieran para los casos de incumplimiento.

En desarrollo de la separación de poderes, le corresponde al gobierno en cabeza del Presidente de la República, una vez expedida la respectiva ley tributaria, cumplir con el deber constitucional de velar por la estricta recaudación y administración de las rentas y caudales públicos (num. 20 del art. 189 ib.)

La “recaudación” implica una potestad radicada en la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por lo cual tiene el derecho de exigir su pago y gestionar los procedimientos señalados en la ley, así como aplicar las sanciones que permitan el ejercicio de sus funciones.

Dentro de la gestión tributaria que pretende el pago de la obligación, la ley incluyó la figura de la “retención en la fuente”, esencialmente como un mecanismo que permite un flujo periódico, regular y constante de ingresos al Estado, que le garantiza una disponibilidad financiera para el cumplimiento de sus fines.

Adicionalmente, constituye un instrumento de control en favor del cumplimiento de las obligaciones tributarias, porque permite identificar contribuyentes que podrían permanecer ocultos de no involucrarlos a través de la retención. Igualmente, genera el pago de personas que la administración tendría dificultad para ubicar directamente, como es el caso de los residentes en el exterior, o de quienes ejercen actividades económicas de forma temporal o informal.

La retención en la fuente del impuesto sobre la renta permite su recaudo al tiempo que el contribuyente percibe el ingreso e impone el deber a cargo de quien tiene una obligación dineraria (agente retenedor) a favor de otra persona, de conservar, guardar o descontar del pago o del abono en cuenta, una suma determinada a título de impuesto.

Bajo esta perspectiva, la retención en la fuente tiene una doble naturaleza: Puede ser un mecanismo de recaudo en el caso de los declarantes o un impuesto en el caso de los no declarantes. En el primer caso, es un medio que facilita, acelera y asegura el recaudo del tributo, pero que tiene su fundamento en la ley (E.T., arts. 365 y ss.) y en el segundo, asegura el pago de impuestos.

Con este mecanismo, se vincula a los particulares en la gestión tributaria, imponiéndoles un deber de colaboración que se concreta en las siguientes obligaciones:

1. Practicar las retenciones a que haya lugar (E.T., art. 375);

2. Expedir a los beneficiarios de los pagos, los correspondientes certificados donde consten las retenciones practicadas (arts. 378 y 381 ibíd.);

3. Presentar las declaraciones mensuales de retención en la fuente (art. 375 ib.) y

4. Consignar las retenciones en las entidades autorizadas para recaudar y dentro de los plazos fijados (art. 376 ib.).

Se presume que el cumplimiento de las anteriores obligaciones es realizado de forma voluntaria, en virtud de la supremacía del interés general sobre el particular, pero en caso de incumplirse, el Estado cuenta con la potestad coercitiva para determinarlo y exigirlo. Por lo demás, apropiarse de las retenciones practicadas constituye un delito sancionado con pena de prisión (art. 665 ib.).

Las obligaciones de retener y certificar, se desarrollan entre el agente retenedor y el beneficiario de los pagos o abonos en cuenta; mientras que las obligaciones de presentar declaración y consignar las retenciones que debieron practicarse son exigibles por el Estado, pero únicamente al agente retenedor.

El Estado, a través de la administración tributaria puede verificar el cumplimiento de las obligaciones que, en virtud de la ley, están a cargo de los agentes de retención, en primera instancia confirmando que se presentó la declaración y se realizó el pago correspondiente; pero en segunda instancia y en uso de la facultad de determinación y liquidación también puede constatar que se practicaron las retenciones que correspondían. En ese sentido, el artículo 370 del estatuto tributario dispone:

“Los agentes que no efectúen la retención, son responsables con el contribuyente. No realizada la retención o percepción, el agente responderá por la suma que está obligado a retener o percibir, sin perjuicio de su derecho de reembolso contra el contribuyente, cuando aquel satisfaga la obligación. Las sanciones o multas impuestas al agente por el incumplimiento de sus deberes serán de su exclusiva responsabilidad” (subraya la Sala).

Adicionalmente, la administración por razones de eficacia y mejor control, puede determinar en algunos casos que sea el mismo beneficiario del pago quien cumpla directamente con los deberes que le corresponden al agente retenedor. Así, al momento de causar el ingreso practicará la retención y estará obligado a declararla y trasladarla al fisco. Esta figura se conoce como “autorretención”.

Quienes son autorizados para ser autorretenedores, deben cumplir más estrictamente con las obligaciones derivadas de la retención en la fuente, como quiera que el Estado les está otorgando una mayor confianza frente a los demás contribuyentes, facilitándoles su operación en los casos de personas con un gran volumen de operaciones y de retenedores.

Caso concreto

En la situación que se examina, la administración verificó que se contabilizaron por parte de la sociedad actora, los siguientes pagos:

1. A favor de Héctor Amado Ocampo la suma de $ 7.795.948 por servicio de transporte. Este señor es el administrador de la sucursal de Medellín y en una planilla adjunta a la cuenta de cobro aparece que se trata de comisiones por ventas.

2. A favor de Héctor Amado Ocampo H. la suma de $ 474.000 por “bonificación retécnica ventas mes de julio de 1996”.

3. A favor de José Erney López la suma de $ 3.999.398, al cual se le dio el tratamiento de servicio de transporte aunque de acuerdo con la planilla adjunta al comprobante se trata de comisiones.

La administración comprobó que los pagos fueron por concepto de comisiones y estableció como tarifa, la del 10% contenida en el artículo 392 del estatuto tributario (adicionado por el art. 9º de la L. 174 de 1994).

También la administración confirmó la adición de la suma de $ 4.795.000 de acuerdo con la relación de autorretenciones, que fueron certificadas por el representante legal, el contador y el revisor fiscal de la sociedad actora.

Como se observa, la administración tributaria, en ejercicio de sus facultades de fiscalización y determinación de los tributos verificó que los datos que aparecían en la declaración privada de retención en la fuente del mes de agosto de 1996, no eran los correctos, por lo que resultaba procedente y legítimo modificar los valores a través de una liquidación oficial de revisión, como en efecto ocurrió.

No tiene discusión que la administración puede exigir al agente retenedor el cumplimiento de sus obligaciones, pues como lo señala el artículo 370 del estatuto tributario, es él quien responde por las sumas que está obligado a retener.

El fisco atendió el procedimiento que para el efecto se encuentra reglado en el estatuto tributario, por lo que era procedente tanto la modificación de la declaración de retención en la fuente, como la imposición de las sanciones previstas en la ley.

Ahora bien, si además de lo anterior, se derivan otras consecuencias en contra del agente retenedor, como puede ser la pérdida del derecho de descontarlas de su declaración de renta del año 1996, éstas deben ser asumidas por el obligado incumplido, pues fue por su culpa, al no incluir las autorretenciones que correspondían legalmente, que no tuvo derecho a descontarlas del impuesto de renta, dentro de la oportunidad legal.

Contrario a lo señalado por el apoderado de la demandante, la DIAN sí podía modificar su declaración de retención en la fuente y debía notificar el requerimiento especial dentro del término previsto en el artículo 705-1 del estatuto tributario (adicionado por el art. 134 de la L. 223/95) que dispone:

“Término para notificar el requerimiento en ventas y retención en la fuente. Los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, del contribuyente, a que se refieren los artículos 705 y 714 del estatuto tributario, serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos períodos que coincidan con el correspondiente año gravable”.

El término para presentar la declaración de renta de la sociedad, correspondiente al año gravable 1996 venció el 28 de mayo de 1997, por lo que la administración al notificar el requerimiento especial, planteando modificar la declaración de retención en la fuente del mes de julio de 1996, el día 24 de mayo de 1999, lo hizo oportunamente.

La sociedad tuvo la oportunidad de incluir las autorretenciones practicadas en su declaración de renta, al tiempo de su presentación o incluso dentro del término para corregir que señala el artículo 589 del estatuto tributario. Si no lo hizo dentro de la oportunidad legal, no quiere decir que las retenciones se conviertan en un impuesto diferente, pues los valores adicionales que tenga que asumir son consecuencia de su incumplimiento.

Frente a la sanción por inexactitud, es claro que ésta procede incluyendo las autorretenciones dejadas de declarar al tenor del inciso tercero del artículo 647 del estatuto tributario que dispone:

“Sin perjuicio de las sanciones de tipo penal vigentes, por no consignar los valores retenidos, constituye inexactitud de la declaración de retenciones en la fuente, el hecho de no incluir en la declaración la totalidad de retenciones que han debido efectuarse, o el efectuarlas y no declararlas, o el declararlas por un valor inferior. En estos casos la sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) del valor de la retención no efectuada o no declarada”.

No son de recibo los argumentos de la sociedad actora, que más bien pretende que sus omisiones y errores, constituyan fuente de derechos.

Por lo anterior, la sentencia de primera instancia será confirmada.

En mérito de lo expuesto, la Sección Cuarta (4ª) de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONFÍRMASE la sentencia del 10 de agosto de 2001, proferida por la Subsección “A” de la Sección Cuarta (4ª) del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

RECONÓCESE personería a la abogada Martha Liliana Campos Peña para actuar como apoderada de la DIAN.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha».

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