SENTENCIA 3151 DE ABRIL 19 DE 1991

 

Sentencia 3151 de abril 19 de 1991 

CONSEJO DE ESTADO 

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO

HECHO GENERADOR

Consejero Ponente:

Dr. Guillermo Chahín Lizcano

Ref.: Expediente 3151

Actor Compañía Colombiana de Alimentos Lácteos S.A. CICOLAC. C/Municipio de Pereira. Apelación sentencia de 6 de julio de 1990 del Tribunal Administrativo de Risaralda. Nulidad y restablecimiento del derecho. Impuesto de industria y comercio octubre de 1987 a marzo de 1988.

Fallo

Bogotá, D.E., diecinueve de abril de mil novecientos noventa y uno.

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la Compañía Colombiana de Alimentos Lácteos S.A., Cicolac, Nit. 60.005.215 contra la sentencia de 6 de julio de 1990 mediante la cual el Tribunal Administrativo de Risaralda denegó las pretensiones de la demanda en juicio de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales se pretende cobrar el impuesto de industria y comercio por el período comprendido entre octubre de 1987 y marzo de 1988.

a) Antecedentes

1. El municipio de Pereira profirió factura N° 80100685 por la cual se cobra a la sociedad actora la suma de $ 5.241.724 por concepto de impuesto de industria y comercio correspondiente al período comprendido entre octubre de 1987 y marzo de 1988 (fl. 7).

2. La sociedad interpuso recurso de reposición y en subsidio apelación (fls. 15 y 19) contra dicha actuación siendo decididos desfavorablemente mediante resoluciones 77 de 27 de marzo de 1988 de la Secretaría de Hacienda del municipio (fl. 8) y 1091 de 27 de julio de 1988 de la alcaldía municipal (fl. 12). En este último acto se declaró agotada la vía gubernativa.

b) La demanda y su contestación

1. La Compañía Colombiana de Alimentos Lácteos S.A. Cicolac, demanda la nulidad del acto complejo mencionado y el consiguiente restablecimiento del derecho, aduciendo:

a) Violación del Decreto 205 de 1981 artículo 8º del Alcalde de Pereira, Ley 14 de 1983 artículos 32 y siguientes y Decreto Reglamentario 3070 de 1983 por pretender cobrar el impuesto de industria y comercio por el solo hecho de haber matriculado las actividades efectuadas en Pereira.

b) Violación de la Ley 14 de 1983 artículo 35, Decreto 3070 de 1983 artículo 1° inciso 1° y Decreto 205 de 1981 artículos 24 y 25 del Alcalde de Pereira, por cobrar un impuesto que sólo se causa sobre ingresos producidos en el sitio de ubicación de las plantas industriales de la sociedad y no en el lugar de la comercialización del producto.

c) Violación del Decreto 205 de 1981 artículo 99 del Alcalde de Pereira, Decreto 1333 de 1986 artículo 200 y Ley 97 de 1913 artículo 1° literal k) por pretender “cobrar el impuesto complementario de avisos y tableros sin que se haya realizado el hecho generador del mismo establecido por la ley” (fl. 38).

d) Violación de los artículos 26 y 163 de la C.N., Ley 58 de 1982 artículo 5° y artículo 35 Código Contencioso Administrativo, por cuanto la factura no fue motivada.

e) Violación de los artículos 23 y 26 de la C.N., Decreto 205 de 1981 artículo 55 del Alcalde de Pereira, por cuanto la mencionada factura no indica la entidad que la expidió, ignorándose por tanto “si tal acto fue expedido por autoridad competente o no” (fl. 42).

2. El municipio de Pereira, mediante apoderada, se opone a las súplicas de la demanda, argumentando que:

a) Por un lado, el Decreto 205 de 1981 invocado fue derogado por el Decreto 290 de 1986, el cual empezó a regir en la fecha de su publicación febrero de 1987 y por otro lado, el hecho de “matricular el establecimiento en el Departamento de Impuestos, no es sino una consecuencia del hecho de ejercer una actividad comercial en el municipio de Pereira ...” (fl. 66) siendo esta actividad el hecho generador.

b) Lo que se está gravando no es la actividad industrial efectuada fuera de Pereira, sino la actividad comercial realizada en esta ciudad, lo cual es lo que establece tanto el Decreto 3070 de 1983 artículo 1º, inciso 1º, como el Decreto 290 de 1986 artículo 1º del Alcalde de Pereira.

c) El impuesto de avisos y propaganda se cobra posteriormente como complemento del de industria y comercio y una vez se cause éste, sin que sea necesario el tener efectivamente avisos dentro o fuera del establecimiento.

d) La factura de cobro no fue producida como consecuencia de haberse efectuado una liquidación oficial, sino que se elaboró con base en la liquidación privada presentada por la contribuyente, por lo cual no está sujeta a los requisitos de una liquidación oficial, como lo es el de la motivación del acto. Por la misma razón es innecesario mencionar en dicha factura la autoridad que la expidió.

c) La sentencia apelada

El Tribunal Administrativo de Risaralda, mediante providencia de 6 de julio de 1990, denegó las pretensiones de la demanda por considerar que:

1. Efectivamente hubo derogatoria total del Decreto Municipal 205 de 1981 por parte del Decreto 290 de 1986.

2. El Consejo de Estado declaró “inexequible” el inciso 2º, artículo 1º del Decreto 3070 de 1983 invocado por el actor (fl. 204).

3. El impuesto de industria y comercio se genera también en los lugares de venta del producto.

4. La tasación del impuesto de industria y comercio proviene no del hecho del registro de la actividad comercial de la sociedad, sino de la liquidación presentada por ésta.

5. El impuesto de avisos se liquida como complementario del de industria y comercio, habiendo sido cambiados por el artículo 200 C.R.M. su naturaleza y su hecho generador, constituyéndose por tanto en “una sobretasa” de este impuesto (fl. 208).

6. La factura de cobro no es un acto administrativo de determinación del gravamen de industria y comercio, sino que “se trata de un documento destinado a informar al contribuyente qué obligación adeuda por un período determinado” (fl. 210) por lo cual no se le aplican las exigencias propias a aquél tipo de actos, como lo son la motivación y la indicación de la autoridad que lo expidió.

d) El recurso de apelación

La actora interpuso recurso de apelación contra la anterior providencia indicando que:

1. El hecho de que el inciso 2º artículo 1º Decreto 3070 de 1983 “fue declarado inexequible” por el Consejo de Estado, no incide en los casos ocurridos antes de tal declaración, como lo es el que se halla sub-júdice (fl. 215).

2. La venta de productos por parte del mismo productor no debe considerarse una actividad comercial sino industrial.

3. En cuanto al impuesto de avisos, el hecho que genera el tributo en cuestión sigue siendo la colocación de avisos y tableros (fl. 230) y Cicolac no ha colocado avisos y tableros en jurisdicción del municipio de Pereira (fl. 231).

4. La factura de cobro, aún aceptando que no es liquidación oficial del impuesto, es una conducta capaz de producir efectos jurídicos y por tanto es un acto administrativo, sometido en consecuencia, a todas las formalidades de ley entre ellas “que sean expedidos por la autoridad que la ley señale como competente para el efecto, y previa una adecuada motivación” (fl 232).

5. Cicolac, a la luz del artículo 83 del Decreto 205 de 1981 según la modificación por Decreto 138 de 1983, estaba exonerado de pagar el impuesto de industria y comercio desde septiembre de 1986 (fecha de iniciación de actividades en Pereira) hasta septiembre de 1987 (un año después), con lo cual estaría solamente en la obligación de pagar el tributo a partir de octubre de 1988.

e) El concepto fiscal

La Fiscalía Sexta de la corporación, representada por la doctora Olga Lucía Zuluaga Vásquez solicita sea revocada la sentencia impugnada en cuanto a lo decidido respecto del impuesto complementario de avisos, confirmándose en lo demás, en atención a que:

1. “Actuó la administración conforme a la regulación local ... cuando gravó la comercialización de los productos fabricados en otro municipio pero comercializados en su jurisdicción (fl. 240).

2. El impuesto de avisos y tableros no constituye “una sobretasa que se liquida indiscriminadamente siempre que se configure el impuesto de industria y comercio, sino sólo en aquellos casos en que se dé la materia imponible y el hecho generador propios, o sea, sólo cuando en beneficio de la actividad industrial, comercial o de servicios se haga uso de lugares públicos municipales, colocando en ellos avisos o tableros” (fl. 241).

f) Consideraciones de la Sala

Varios son los puntos a considerar:

1. Los efectos de la declaratoria de nulidad del inciso 2° artículo 1° del Decreto Reglamentario 3070 de 1983.

Respecto de los efectos de las sentencias de nulidad proferidas por la jurisdicción contencioso administrativa ha sido reiterativa esta corporación en el sentido que ellas producen efectos ex tunc (“desde entonces”), esto es, desde el momento en que se expidió el acto anulado, sin que afecte ese hecho el que dicha declaratoria tenga como fundamento la atribución constitucional de esta jurisdicción de defensa de la Carta Fundamental en los términos del artículo 216 C.N.

Como consecuencia de lo anterior, las cosas se deben retrotraer al estado en que se encontraban antes de la expedición del acto, por lo que las situaciones no consolidadas entre el momento de expedición del acto y la sentencia anulatoria son afectadas por la decisión tomada en esta última.

Se diferencia así de las sentencias de inexequibilidad pronunciadas por la Corte Suprema de Justicia, las cuales, como lo ha sostenido la misma Corte, producen efectos hacia el futuro, esto es, ex nunc (“desde ahora”), desde el momento de su pronunciamiento, asimilándose por tanto a aquéllos que produce la derogatoria de una norma.

La providencia pronunciada por el Consejo de Estado en sentencia de 25 de septiembre de 1989(1), mencionada por el a-quo, no es de inexequibilidad como incorrectamente afirmaron el Tribunal (fl. 204) y la recurrente (fl. 215), toda vez que no hace la Jurisdicción Administrativa ese tipo de declaraciones y si bien le corresponde la guarda de la integridad de la Constitución frente a actos administrativos esa defensa la hace con ocasión de las acciones contempladas en el Código Contencioso Administrativo, dentro de las cuales no está una que culmine específicamente con una declaratoria de exequibilidad o inexequibilidad. Esto compete a la Corte, en los términos y respecto de los actos jurídicos descritos en el artículo 214 C.N.

Por consiguiente, los efectos de la sentencia de 25 de septiembre de 1989 se retrotraen hacia la fecha de expedición del Decreto Reglamentario 3070 de 1983 (nov. 3/83) y afecta por tanto la situación configurada en el momento en que se pretendió cobrar el impuesto a la actora (feb./88), de modo que el juzgador, a quien corresponde decidir con posterioridad a dicha declaratoria, debe hacer extensivos sus efectos hacia el pasado, considerando inaplicable la disposición anulada, en el caso presente, el inciso 2° artículo 1° Decreto 3070 de 1983, como efectivamente se hará.

(1) Sentencia publicada en J. y D., tomo XVIII, pág. 830. (N. del D.).

2. El hecho generador en el impuesto de industria y comercio.

El Consejo de Estado ha precisado en diversas providencias las notas características de este impuesto, las cuales son objeto de discusión en el asunto sub-exámine:

a) La unidad del impuesto de industria y comercio, de modo que no es dable afirmar que para unos municipios sea de industria y para otros de comercio (sentencia de 25 de septiembre de 1989, Consejero Ponente Jaime Abella Zárate, exp. N° 0082).

b) La imposibilidad para los concejos municipales de gravar actividades ejercidas en otros municipios (ibídem).

c) El hecho imponible, que se confunde en este caso con el hecho generador, es la actividad industrial, comercial o de servicios, independientemente del sujeto que la realiza, su finalidad y si tiene o no ánimo de lucro (ibídem; sentencia de 8 de julio de 1988, Consejera Ponente Consuelo Sarria Olcos, exp. N° 1503; sentencia de 1º de junio de 1990, consejero ponente Guillermo Chahín Lizcano, Exp. N° 2499).

d) Por lo anterior, de la base gravable, un municipio debe excluir los ingresos obtenidos de la comercialización efectuada por el productor en otros municipios (sentencia de 5 de junio de 1987, Consejero Ponente Hernán Guillermo Aldana D., Exp. N° 0129; sentencia de 21 de octubre de 1988, consejero ponente Jaime Abella Zárate, exp. N° 0236; sentencias de 25 de septiembre de 1989 y 1º de junio de 1990 mencionadas).

e) Ahora bien, como consecuencia de lo anterior, la Sala complementa el criterio de la corporación, con otra nota característica que sirve para dilucidar el punto que nos ocupa:

Si el hecho generador lo constituye la actividad (comercial en este caso) desarrollada en una jurisdicción municipal determinada, no pudiendo ser gravada en municipio diferente (como por ejemplo puede ser el de la sede fabril) corresponde a aquella municipalidad gravar dicha actividad, como quiera que es sujeto activo del impuesto de industria y comercio generado dentro de su jurisdicción territorial.

De lo cual se deduce, que en el caso controvertido, sí tiene el municipio de Pereira facultades para gravar con el impuesto de industria y comercio las actividades comerciales, realizadas dentro de su territorio, sin que obste para ello el que sean efectuadas por el productor en municipio diferente al de la sede fabril, constituyendo este hecho más bien la causa de radicar esa facultad impositiva en el municipio de Pereira.

Por último, es preciso hacer notar que aún si se dejan de lado los anteriores argumentos y se consideran ciertos los aducidos por la apelante en el sentido que el lugar en que se deben gravar los ingresos obtenidos por la comercialización del producto es el de la ubicación de la fábrica y no el de la venta, tampoco tienen posibilidad alguna de prosperar, pues la recurrente, al parecer por negligencia al no asistir a la inspección judicial, no probó el hecho que serviría de fundamento a un pronunciamiento favorable por este aspecto: Que los ingresos gravados en Pereira fueron obtenidos por comercialización de productos fabricados en municipio diferente, el de la sede fabril (Valledupar o Ubaté), y que por tanto éste sería el único lugar en que procedería gravarlos.

3. El hecho generador del impuesto de avisos y tableros.

Esta corporación en fallo de 22 de junio de 1990, con ponencia del doctor Carmelo Martínez Conn, sostuvo al respecto lo siguiente:

“La Ley 14 de 1983 lo racionalizó y modernizó sin derogar las normas creadoras del mencionado tributo porque hace referencia a las leyes 97 de 1913 y 84 de 1915. Tampoco se varió en la esencia su estructura por cuanto el hecho económico que genera el impuesto es el mismo, el uso de lugares públicos; la innovación estuvo en precisar la materia imponible, “todas las actividades comerciales, industriales y de servicios” y hacerlo complementario del de industria y comercio que a partir de esta ley, grava las mismas actividades. (...) Al disponer la Ley 14 de 1983 en su artículo 37 el cobro a los vinculados a actividades industriales, comerciales y de servicios conservó el elemento consistente en el uso de lugares públicos según la previsión de la Ley 97 de 1913 que creó el tributo” (Exp. 0393, extractos 173, T. VIII, pág. 503).

En concordancia con lo anterior, la Sala no puede compartir la siguiente afirmación del Tribunal con la cual rechaza el argumento de la demanda:

“El artículo 200 C.R.M. al darle el carácter de impuesto complementario cambió su naturaleza al de avisos, y varió el hecho generador del mismo. Se trata ya de un solo impuesto que se establece no sobre una base única, sino sobre una principal y otra complementaria. No se trata que haya dos tributos, uno de industria y comercio y otro diferente de avisos sino una sobretasa de aquél” (fl. 208).

De modo que el impuesto de avisos y tableros conserva su autonomía en cuanto al hecho generador, debiendo presentarse éste para que surja la obligación tributaria a cargo del contribuyente cual es, el efectivo uso de lugares públicos, de tal forma que si no se da éste, no habrá lugar al cobro del tributo.

De acuerdo con ello, y en la medida en que la administración no demostró la ocurrencia del hecho generador y más bien alegó que era innecesaria para que procediera el cobro del tributo se deberá excluir del impuesto a cargo que figure en la factura de cobro la suma de $ 176.606 correspondiente al impuesto de avisos y tableros quedando la liquidación así:

Impuesto de industria y comercio$ 1.177.372
Pesas y medidas58.869
Papelería20
Recargos197.801
Otros 706.423
Total mes2.140.485
Saldo anterior 2.924.633
Total a pagar5.065.118

Consecuencialmente, se habrá de revocar en cuanto a este aspecto la sentencia del Tribunal y se modificará en dicho sentido la liquidación del impuesto a cargo.

4. La naturaleza de la factura de cobro.

De lo obrante en el proceso no se presenta con claridad que este documento sea efectivamente la liquidación oficial, como afirma la apelante, sino que más bien, parece ser un documento informativo que refleja una liquidación previa, ya sea la oficial (como afirma Cicolac) o la privada (al decir de la opositora).

Siendo así, por cuanto no aportó la sociedad recurrente suficientes elementos probatorios en apoyo de su tesis que permitan tener la certeza que se trata en realidad de la liquidación oficial y que por tanto debió someterse en su expedición a las exigencias legales propias de aquel tipo de actos, careciendo en consecuencia, las afirmaciones en el recurso, de idoneidad para que se acceda por este aspecto, a la petición de revocatoria.

Conviene aclarar que lo anterior no quiere decir que no se trate, la factura en mención, de un acto cuya impugnación jurisdiccional tenga, como realmente ha tenido, la virtualidad de poner en funcionamiento el control jurisdiccional que opera respecto de todos los actos administrativos.

5. Por último, la recurrente aduce la procedencia de una exención a su favor respecto de las actividades desarrolladas durante el primer año de funcionamiento. Sin embargo, en virtud del principio procesal que limita la apelación a las cuestiones que han sido objeto de litigio en la primera instancia y dado que este punto no se adujo en la demanda y por tanto no pudo ser objeto, como no lo fue, de consideración, por parte del ad quo en la sentencia de primera instancia, se abstendrá la Sala de tenerlo en cuenta.

Como consecuencia de las anteriores consideraciones, la Sala, compartiendo en lo esencial el concepto fiscal, no estima de recibo los motivos de impugnación respecto de la liquidación y cobro del impuesto de industria y comercio, estimando procedente lo solicitado en relación con el impuesto de avisos y tableros.

Por lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA:

REVOCASE la sentencia de 6 de julio de 1990 proferida en el proceso N° 999 mediante la cual el Tribunal Administrativo de Risaralda denegó las pretensiones de la demanda.

Como consecuencia de lo anterior:

1. Accédese a las pretensiones de la demanda referentes al impuesto complementario de avisos y tableros, denegándose las demás.

2. Anúlase el acto administrativo por el cual el municipio de Pereira fijó y cobró el impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad demandante por el período de octubre de 1987 y marzo de 1988.

3. Fíjase en la suma de cinco millones sesenta y cinco mil ciento dieciocho pesos ($ 5.065.118) el valor del impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad actora correspondiente al período mencionado, de acuerdo con la liquidación efectuada en la parte motiva de esta providencia, numeral 3º.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al tribunal de origen y cúmplase.

Se deja constancia que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

Magistrados: Jaime Abella Zárate, Presidente—Consuelo Sarria Olcos—Guillermo Chahín Lizcano—Carmelo Martínez Conn.

Jorge A. Torrado, Secretario.

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